I SA/Wr 1593/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Sędziowie : Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska Asesor WSA Alojzy Wyszkowski /sprawozdawca/ Protokolant: Małgorzata Jakubiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi B. i W. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie zwolnienia z podatku rolnego w okresie od 1.07.2004 r. do 30.04.2009 r. i zastosowania obniżki tego podatku w 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz skarżących B. i W. K. kwotę 200, zł (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia [...] W. i B. K. wystąpili do Wójta Gminy P. z wnioskiem o przyznanie zwolnienia w podatku rolnym z tytułu nabycia gruntów rolnych o powierzchni o powierzchni [...] na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Wójt Gminy P. decyzją z dnia [...] Nr [...] zwolnił W. i B. K. z podatku rolnego z tytułu nabycia gruntów na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego w okresie od dnia 1 lipca 2004 r. do dnia 30 kwietnia 2009 r. i zastosował obniżkę podatku rolnego w roku 2010 o 75 %, a w 2011 r. do 50 %. Pismem z dnia 23 stycznia 2006 r. Wójt Gminy P. wystąpił z sygnalizacją do Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. o zbadanie zgodności z prawem wskazanej wyżej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...], Nr [...] wszczęło z urzędu postępowanie podatkowe i decyzją z dnia [...], Nr [...] wydaną na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdziło nieważność decyzji Wójta Gminy P. W uzasadnieniu wskazano, że W. i B. K. nabyli grunty na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego na podstawie postanowienia z dnia [...] sygn. akt [...], sprostowanego postanowieniem tego Sądu z dnia [...] sygn. akt [...] Sądu Rejonowego w Z. Ś. o przysądzeniu własności nieruchomości, a nie w drodze umowy sprzedaży - jak wymaga tego art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. b) i c) ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.). Od tej decyzji B. i W. K. złożyli odwołanie wnosząc o jej uchylenie i wydanie decyzji o zwolnieniu z podatku rolnego z tytułu nabycia gruntów na utworzenie gospodarstwa rolnego w okresie od dnia 1 lipca 2004 r. do dnia 30 kwietnia 2009 r. i zastosowania obniżki podatku rolnego w roku 2010 o 75 %, a w 2011 r. do 50 %. W uzasadnieniu wnioskodawcy podnieśli, iż przysądzenie własności nieruchomości jest także formą sprzedaży. Nastąpiło bowiem przeniesienie własności i wydanie rzeczy oraz jej odebranie i zapłacenie ceny. Celem umowy sprzedaży jest zaś przeniesienie praw pod tytułem odpłatnym, do którego w ich przypadku doszło. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy swoją decyzję. W uzasadnieniu wskazało, że wnioskodawcy nabyli grunty na postawie postanowienia Sądu Rejonowego w Z. Ś. o przysądzeniu własności nieruchomości, a nie na podstawie umowy sprzedaży jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Ponieważ ustawa o podatku rolnym nie wyjaśnia co należy rozumieć przez umowę sprzedaży przyjęto definicję umowy sprzedaży podaną w kodeksie cywilnym w art. 535, który stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Ponadto umowa sprzedaży nieruchomości dla swej ważności powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 158 k.c., w związku z art. 73 § 2 k.c.). Natomiast nabycie przez wnioskodawców na podstawie postanowienia o przysądzeniu własności przenosi własność nieruchomości na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia prawa nabywcy w księdze wieczystej (art. 999 § 1 k.p.c.). Postanowienie sądu ma charakter kształtujący. Powoduje nabycie własności przez nabywcę i utratę własności przez dotychczasowego właściciela. Z tym momentem powstają także inne skutki określone w art. 1000-1003 k.p.c. Postanowienie o przysądzeniu własności ma charakter konstytutywny, a więc z chwilą prawomocności postanowienia następuje przeniesienie własności nieruchomości na nabywcę. Istotne jest to, że osoba biorąca udział w licytacji nie ma obowiązku uprzedniego zapoznania się z treścią wpisów w księdze wieczystej, a więc nie musi badać aktualnego stanu własności osoby ujawnionej w księdze wieczystej, ani podstawy tego nabycia. Osoba taka przystępując bowiem do licytacji działa w zaufaniu do organów państwa. Postanowienie o przybiciu ogłasza się niezwłocznie po ukończeniu przetargu (art. 988 k.p.c.). W myśl art. 990 k.p.c., w postanowieniu o przybiciu wymienia się imię i nazwisko nabywcy, oznaczenie nieruchomości, datę przetargu i cenę nabycia. W art. 995 k.p.c. uregulowano skutki przybicia. Zgodnie z tym przepisem, osoba, na rzecz której udzielono przybicie, uzyskuje, jeżeli wykona warunki licytacyjne, prawo do przysądzenia jej własności nieruchomości. Z powyższych regulacji prawnych Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyprowadziło, że nie można zatem identyfikować sprzedaży dokonanej w trybie egzekucji sądowej z umową sprzedaży. Nabywca nie staje się bowiem w tym przypadku właścicielem w wyniku zawartej umowy sprzedaży, lecz na skutek przybicia i przysądzenia własności. Taka forma nabycia ma walor jak nabycie pierwotne, bez obciążeń, czym nie charakteryzuje się umowa sprzedaży. Umowa nie jest też w tym przypadku podstawą wpisu nabywcy jako aktualnego właściciela w księdze wieczystej (taką podstawę stanowi prawomocne postanowienie sądu o przysądzeniu własności). Prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności skutkuje przejściem prawa własności na nabywcę. Orzeczenie ma charakter konstytutywny. Nie znajdują tu zastosowania przepisy o umowie sprzedaży, licytant nie może odstąpić od umowy (bowiem de facto nie ma umowy) ani żądać zmniejszenia ceny z uwagi na wady, i to niezależnie czy o ich istnieniu wiedział czy też nie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego podtrzymując swoja argumentację podaną w odwołaniu. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołali się na pismo Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru Ministerstwa Finansów z dnia [...] Nr [...]. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazał, że wszelkie zwolnienia i ulgi stanowią odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania, a przepisy je regulujące nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Przy ich stosowaniu należy stosować wykładnię gramatyczną, a nie funkcjonalną czy systemową. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. nr 153, poz. 1269/, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Skargę należy uznać za zasadną. Decyzja administracyjna dotknięta wadami wskazanymi w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. jest indywidualnym aktem administracyjnym, który istnieje w obrocie prawnym do czasu jego eliminacji w trybie i na zasadach określonych procedurą administracyjną. Dopuszczalność stwierdzenia nieważności decyzji obwarowana jest w Ordynacji podatkowej trzema przesłankami: przesłanka pozytywną w postaci wystąpienia jednej z enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 O.p. podstaw oraz negatywnymi tj. upływem terminu oraz spowodowaniem przez decyzję nieodwracalnych skutków prawnych. Decyzję administracyjną jak wydaną z rażącym naruszeniem prawa materialnego należy uznać wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym i niebudzącym wątpliwości przepisem, co na podstawie jego brzmienia jest ewidentne. Rażące naruszenie prawa materialnego ma miejsce wówczas, gdy organ administracji wbrew literalnemu brzmieniu przepisu nałoży na stronę obowiązek, przyzna uprawnienie bądź odmówi jego przyznania. Zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z l993r Nr 94, poz.431 ze zm.) zwalnia się z podatku rolnego (na okres 5 lat) grunty przeznaczone na utworzenie nowego, gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha: • będące przedmiotem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego, nabyte w drodze umowy sprzedaży, • będące przedmiotem umowy o oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, • wchodzące w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, objęte w trwałe zagospodarowanie. Okres zwolnienia, o którym mowa we wspomnianym przepisie wynosi 5 lat i nie ma zastosowania, gdy nabywca jest małżonkiem, krewnym w linii prostej lub jego małżonkiem, pasierbem, zięciem lub synową sprzedawcy gruntów. W sprawie niesporne jest, że nabyte przez skarżących grunty są przedmiotem prawa własności, przeznaczone były na powiększenie gospodarstwa rolnego oraz, że nie przekraczają powierzchni 100 ha. Spór między stronami skarżącymi i organami sprowadza się w istocie do odpowiedzi na pytanie czy tryb nabycia gruntów w drodze sprzedaży licytacyjnej daje podstawę do skorzystania ze zwolnienia, o którym stanowi art. 12 ust.1 pkt 4 cyt. ustawy o podatku rolnym. Podkreślić należy, że wykładnia gramatyczna przepisu często prowadzi do nieprawidłowego odczytania tekstu prawnego. W wyroku z dnia 8 stycznia 1993 r. sygn. akt III ARN 84/92 (OSNC 1993, nr 10, poz. 183) Sąd Najwyższy uznał: "Wykładnia gramatyczno - słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeśli nie przede wszystkim celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i ceiów ustawodawcy". W świetle przytoczonego wyżej orzeczenia Sądu Najwyższego, dokonując wykładni postanowień art 12 ust.1 pkt 4 w/w ustawy o podatku rolnym należy mieć na uwadze nie tylko wykładnię gramatyczna przepisu, ale w równym stopniu cel wprowadzonego zwolnienia gruntów nabywanych na tworzenie nowych i powiększanie już istniejących gospodarstw rolnych. Preferencyjne opodatkowanie gruntów traktowane było zawsze jako jeden z instrumentów motywujących do zagospodarowania gruntów rolnych niewykorzystywanych rolniczo (patrz komentarz do art. 12 ustawy o podatku rolnym w L. Rei, S. Presnarowicz, Podatku i opłaty samorządowe. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC.2003) Mając powyższe na uwadze należy uznać, że ustawodawca odwołując się we wspomnianym artykule do nabycia w drodze umowy sprzedaży miał na celu objecie zwolnieniem gruntów nabytych w drodze szeroko rozumianej "sprzedaży" (w znaczeniu odpłatne nabycie nieruchomości), w tym również poprzez sprzedaż w drodze licytacji publicznej. W myśl postanowień art. 952 k.p,c. zajęta nieruchomość ulega sprzedaży przez licytację publiczną, a postanowienia o przesądzeniu własności (art 999 k.p.c.) przenosi własność nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji (ma charakter konstytutywny). Tym samym cel sprzedaży nieruchomości zostaje osiągnięty w takim samym stopniu w drodze licytacji publicznej, jak i w drodze sprzedaży umownej (art. 535 k.c.), gdzie umówionym świadczeniem jest przeniesienie własności. Na takie rozumienie przepisu wskazuje również treść pisma Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru Ministerstwa Finansów z dnia [...] Nr [...] skierowane do urzędu miejskiego (.,.), w odpowiedzi na pismo z dnia [...], w którym odnosząc się do opisanego w nim przypadku wyjaśniono, że "art. 12 ust, 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym odwołuje się do sprzedaży, a nie jedynie do sprzedaży unormowanej w przepisach kodeksu cywilnego. Osoba, która nabyła grunty na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczalnej 100 ha, w drodze licytacji przez komornika sądowego, może zatem ubiegać się o zwolnienie z podatku rolnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym" (pub! Biuletyn Skarbowy 2006/1/25). Wykładnia celowościowa w kontekście przedstawionych przez skarżącego daje podstawę do jego odmiennego rozumienia niż przy użyciu wyłącznie wykładni gramatycznej normy prawnej zastosowanej przez organ podatkowy. W związku ze stwierdzeniem naruszenia prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94. poz.431 ze zm ) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylono zaskarżoną decyzję. Mając na względzie z jednej strony treść wydanego w sprawie wyroku, z drugiej zaś treść podlegającej wykonaniu zaskarżonej decyzji Sąd na podstawie art. 152 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Mając na względzie z jednej strony treść wydanego w sprawie wyroku, z drugiej zaś treść zaskarżonej decyzji jako nie tworzącej po stronie żadnych praw Sąd na podstawie art. 152 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie orzekł, w przedmiocie wykonaniu decyzji. O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.