V SA/Wa 1786/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska-Szary, Sędzia NSA - Marzenna Zielińska, Protokolant - Anna Lew-Starowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2006 r. nr [...] w przedmiocie dopuszczenia towaru do obrotu na polskim obszarze celnym oraz stwierdzenia powstania długu celnego i obowiązku podatkowego I. Uchyla zaskarżoną decyzję. II. Orzeka, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. III. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz A. Sp. z o.o. w K. 14.775 (czternaście tysięcy siedemset siedemdziesiąt pięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniach od [...].02.2003 r. do [...].12.2003 r. Urząd Kontroli Skarbowej w K. przeprowadził kontrolę w firmie A. Sp. z o.o. z siedzibą w K.. W wyniku czynności kontrolnych stwierdzono brak dokumentów objęcia procedurą celną lub nadania przeznaczenia celnego towarowi w postaci filmu reklamowego "[...]" ujętego w fakturze nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. wystawionej przez firmę "[...]." z siedzibą w R. Wobec powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w W. postanowieniem nr [...] z dnia [...].02.2004r., zmienionym postanowieniem nr [...] z dnia [...].03.2004 r. wszczął z urzędu postępowanie celne i podatkowe w sprawie filmu reklamowego "[...]" nagranego na kasecie video. W takcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego pismem z dnia 5 sierpnia 2004 r. Prezes Zarządu Spółki z o. o. M. M. S. złożył wyjaśnienia w przedmiotowej sprawie. W ww. piśmie stwierdzono między innymi, że dla celów akcji promocyjno - reklamowej Spółka z o. o. A. zleciła spółce "[...] " produkcję filmu reklamowego, który miał zostać wykorzystany do reklamy [...] kolekcji [...] "[...]". Film ten miał być emitowany w środkach masowego przekazu, w szczególności w telewizji i kinach. Z tytułu realizacji zamówionego filmu Spółka "[...]." wystawiła na rzecz Spółki A. fakturę nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. Kwota wynagrodzenia wynikające z ww. faktury została zapłacona przez Spółkę z o.o. A.. Jednakże, jak twierdzi M. S., film wykonany zgodnie z zamówienie nie został przekazany stronie. W dalszej części pisma stwierdzono, iż na polski obszar celny została wprowadzona tylko kopia wyprodukowanego filmu (lub też tylko jednej z próbek tego filmu) zapisana na kasecie video w systemie VHS (Video Home System), która była przeznaczona wyłącznie do celów demonstracyjnych, tj. do wewnętrznego użytku Spółki, jako próbka materiału reklamowego wyprodukowanego przez Spółkę "[...]." Kopia filmu zapisana w systemie VHS nie dawała technicznych możliwości wykorzystania filmu dla celów reklamowych w środkach masowego przekazu i nie mogła być, jak twierdzi w ww. piśmie Prezes Zarządu Spółki z o.o. M. traktowana jako film zamówiony przez Spółkę. Ponadto M. S. podniósł, że kwota wynagrodzenia wyszczególniona w fakturze nr [...] z dnia [...].04.2002 r. jest wynagrodzeniem za film zgodny z zamówieniem Spółki, a więc za film wyprodukowany i zapisany w sposób dający możliwość jego wykorzystania dla celów zgodnych z zamówieniem. W żadnym wypadku kwota wymieniona w ww. fakturze nie może być traktowana jako cena za kopię filmu zapisanego na kasecie video w systemie VHS. Na podstawie decyzji nr [...] dnia [...] kwietnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego w W. dopuścił do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci filmu reklamowego "[...]", którego dotyczy faktura nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. wystawiona przez "[...] z siedzibą w H., a ponadto stwierdził powstanie po stronie skarżącej spółki w dniu [...] grudnia 2003 r. długu celnego oraz obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług wobec powyższego towaru określając kwotę długu celnego na 506.672 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług na 250.802,60 zł. Orzekając na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] września 2006 r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. w części dotyczącej obliczenia kwoty odsetek od podatku od towarów i usług i orzekł, iż odsetki te winny być obliczane w następujący sposób: od dnia [...].01.2004 r. do [...].02.2004 r. tj. od dnia wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego. Natomiast w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał mocy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy m.in. stwierdził, że wprawdzie w piśmie wyjaśniającym z dnia 5 sierpnia 2004 r. oraz odwołaniu z dnia 12 maja 2005 r. Strona podnosiła, że ujawniona w trakcie przeszukania biura Spółki "[...]." kaseta video (zapisana w systemie VHS) zawierająca film "[...]" jest tylko kopią wyprodukowanego filmu (lub tez jedną z próbek tego filmu) przeznaczoną do wewnętrznego użytku Spółki, jako próbka materiału reklamowego wyprodukowanego przez Spółkę "[...].", oraz że filmu zgodnego z zamówieniem (zapisanego na profesjonalnej taśmie filmowej lub profesjonalnej kasecie video w systemie [...]) nigdy nie otrzymała, to jednak w trakcie prowadzonego postępowania Strona nie przedłożyła żadnego dokumentu świadczącego o złożeniu reklamacji w sytuacji, kiedy towar nie odpowiadał jej zamówieniu. Ponadto organ II instancji zwrócił uwagę na to, że strona skarżąca nie przedłożyła też żadnej korespondencji potwierdzającej, iż zwracała się do kontrahenta z wezwaniem do wywiązania się z zamówienia i dostarczenia towaru zgodnego z tym zamówieniem. Co więcej nie wystąpiła do Spółki "[...]." o dokonanie zwrotu pieniędzy, które uiściła z tytułu realizacji faktury nr [...] z dnia [...].04.2002 r. W takiej sytuacji - zdaniem organu - powyższe wyjaśnienia nie mogą być uznane za wiarygodne. Dyrektor Izby Celnej w W. podkreślił również, że jak wynika z protokołu przesłuchania w charakterze strony w dniu [...].08.2003 r. M. W. (o którym mowa w piśmie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...].12.2003 r.) film reklamowy "[...] " ([...]) nagrany na kasecie video został faktycznie wprowadzony na polski obszar celny. Zdaniem organu odwoławczego powyższe ustalenia świadczą o tym, iż przedmiotowy towar został przywieziony na polski obszar celny, jednak nie został zgłoszony do odprawy celnej. W skardze z dnia 13.10.2006 r. (data nadania pocztowego) skarżąca spółka wniosła: ­ na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji, z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; lub ­ jeżeli Sąd uzna, że nie było naruszeń przepisów postępowania albo, że pomimo tych naruszeń możliwa jest ocena zaskarżonej decyzji z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, na podstawie art. 145 §1 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z postanowieniami art. 247 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej w stwierdzenie nieważności decyzji organu pierwszej instancji; lub ­ jeżeli Sąd uzna, że nie zachodzą przesłanki stwierdzenia nieważności wskazanych wyżej decyzji - na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji, z uwagi na naruszenie przepisów prawa materialnego, co miało wpływ na wynik sprawy. Ponadto skarżąca wniosła o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Skarżąca spółka zarzuciła ww. decyzji: ­ wydanie jej bez podstawy prawnej, a co najmniej z rażącym naruszeniem przepisów prawa, a to: art. 2 § 1 i § 2, art. 9 § 1, art. 208 oraz art. 210 § 1 i § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny ( Dz. U. nr 23., poz. 117, ze zm.), art. 2 ust. 2 w zw. z art. 4 pkt 3 oraz art. 6 ust. 7 z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50, ze zm.), wydanie jej z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a to: art. 23, art.25, art.26, art.27, art.66 § 1, 222 § 1, § 2 i § 3, art.230 § 1, § 4 i § 4a oraz art. 242 § 2 i § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny. art. 15 ust. 4 oraz art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, § 5 rozporządzenia Rady Ministrów y dnia 13 marca 2001 r. w sprawie szczegółowego trybu ustalania wartości celnej przywożonych towarów, które miało wpływ na wynik sprawy, a ponadto: wydanie jej z naruszeniem przepisów postępowania, a to: art. 121 § 1, art. 122, art.187 §1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. nr 68. poz. 622, ze zm.), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W motywach skargi zostały podniesione argumenty wyjaśniające istotę stawianych zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie zauważyć należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - dalej: ppsa), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie. Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią - bez wątpienia - sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. Nie ulega też wątpliwości, że podstawowym celem tejże kontroli jest eliminowanie z porządku prawnego aktów (zwłaszcza decyzji i postanowień), a także czynności organów administracji publicznej niezgodnych z prawem i dążenie do przywrócenia stanu, który nie będzie z nim pozostawał w sprzeczności. Ta funkcja kontroli sądowej jest istotna zarówno z punktu widzenia podmiotu skarżącego, jak i całego aparatu administracyjnego państwa, który winien być żywo zainteresowany w eliminowaniu z obrotu prawnego niezgodnych z prawem aktów i czynności swoich funkcjonariuszy. Prawidłowość podejmowanych działań, a tym samym legalność działania organów administracyjnych, stanowi bowiem istotny element efektywności i ważną przesłankę istnienia społecznej akceptacji działania aparatu administracyjnego państwa. Stopień zaś akceptacji owego działania organów administracji rządowej, jak też samorządowej, przenoszony jest na ocenę funkcjonowania całego państwa. W powyższym kontekście - oceniając wniesiony środek zaskarżenia - wskazać trzeba, że aktualnie obowiązujące normy prawne, by były przestrzegane, winny skutecznie kierować zachowaniem swych adresatów. Są nimi zarówno obywatele, jak też organy prawa. Szczególna rola - w procesie decyzyjnym - przypada oczywiście państwu, które stosując prawo korzysta ze swych prerogatyw po to, aby kształtować władczo stosunki prawne, kreując określone uprawnienia i obowiązki. Najistotniejszymi modelowymi etapami stosowania prawa - według J. Wróblewskiego: Wstęp do prawoznawstwa, Łódź 1977, s. 89 i nast. - są: ustalenie, jaka norma obowiązuje w znaczeniu dostatecznie określonym dla potrzeb rozstrzygnięcia, uznanie faktu za udowodniony na podstawie określonych materiałów i w oparciu o przyjętą teorię dowodów oraz ujęcie tego faktu w języku stosowanej normy, subsumcja faktu, uznanego za udowodniony, pod stosowną normę prawną, wiążące ustalenie konsekwencji prawnych faktu uznanego za udowodniony na podstawie stosownej normy prawnej. W powyższym kontekście dostrzec należy, iż najistotniejszą rzeczą jest ustalenie, kiedy w niniejszej sprawie powstał dług celny. Z decyzji Organu II-giej instancji wynika, że nie udało się ustalić daty nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny, wobec czego należało przyjąć, że jest to dzień [...].12.2003 r. tj. dzień sporządzenia protokołu pokontrolnego przez organ kontroli skarbowej, bowiem w oparciu o poczynione w jej trakcie ustalenia stwierdzono, iż opisany wyżej towar został wprowadzony na polski obszar celny bez zachowania formalności celnych określonych w przepisach prawa. Konstatując Organ II-giej instancji stwierdził: "w związku z powyższym data [...].12.2003 r. została przyjęta jako data powstania długu celnego" - vide str. 6 decyzji. Tymczasem z treści ww. protokołu wynika, że w dniu [...] lutego 2003 r. dokonano przeszukania biura [...] w W., co uczynili funkcjonariusze ABW, zatrzymując film reklamowy nagrany na taśmie video. Już wtedy - niezależnie od wniosków zawartych w tym protokole - znajdował się on na polskim obszarze celnym. Jak widać ustalenia Organu celnego II instancji pozostają z tym oczywistym faktem w sprzeczności. Jeszcze inną datę wskazuje R. S., albowiem z treści jego zeznań wynika (vide k. 31 akt sądowych), że oglądał filmy reklamowe w styczniu lub lutym 2002 r. i były to materiały dostarczone jako przeznaczone do prezentacji (k. 33 akt sądowych). Powyższe dowody wskazują, że za chwilę najwcześniejszą, w jakiej istnienie długu mogło zostać ustalone, to styczeń lub luty 2002 r., a najpóźniej moment zajęcia spornego towaru przez funkcjonariuszy ABW - czyli [...].02.2003 r. Jest rzeczą oczywistą, że precyzyjne ustalenie tej okoliczności nie jest domeną Sądu, albowiem kwestia ta leży w gestii Organów celnych. Te zaś powyższych okoliczności nie dostrzegały ani też nie oceniły. To zaś stwarza podstawę do postawienia zarzutu, że zaskarżone decyzje zapadły z obrazą art. 222 § 1-3 Kodeksu celnego. W uzupełniającym postępowaniu wyjaśniającym należy przede wszystkim zażądać pełnych akt dotyczących kontroli skarbowej i na ich podstawie ustalić datę nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny. Jest bowiem oczywiste, ze datą powstania długu celnego nie może być moment sporządzenia protokołu kontroli skarbowej, albowiem z tego właśnie dokumentu wynika, iż zajęto ww. towar najpóźniej w dniu [...].02.2003 r. (fakt bezsporny). Wydaje się, iż w tym zakresie Organy celnej winny przesłuchać wnikliwiej świadków, których zeznania załączono do skargi na okoliczność, kiedy film reklamowy na taśmie video został sprowadzony na polski obszar celny. Warto byłoby też zażądać od strony skarżącej przedstawienia ustaleń (np. treści umowy ustnej) łączącej ją z firmą, której dotyczy wystawiony rachunek za film reklamowy. Poczynienie tych ustaleń konieczne jest z uwagi na potrzebę dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych. Te - na obecnym etapie postępowania - nie są wiarygodne. Istotne - w kontekście powyższych ustaleń - jest ustalenie treści umowy łączącej poprzedniczkę skarżącego z firmą, której dotyczy rachunek za film. Jeżeli to będzie np. umowa ustna - na co wskazuje treść oświadczenia złożonego przez pełnomocnika na rozprawie w dniu 24 stycznia 2007 r. - konieczne będzie ustalenie treści rachunku (k. 20 akt adm.). Dokument ten do tej pory nie został przetłumaczony na język polski. W jego treści - w części wstępnej - wskazuje się przyczynę jego wystawienia. Skoro poprzedniczka skarżącej uiściła należności stąd wynikające, to podzieliła przesłanki tam wskazane. Na marginesie wskazać trzeba, że postępowanie w sprawach celnych toczy się w języku polskim, a zatem zaniechanie przetłumaczenia rachunku pozostaje w sprzeczności z ustawą z dnia 7.10.1999 r. o języku polskim (Dz.U. Nr 90, poz. 999 ze zm.). Powyższy brak należy sanować w ponownym postępowaniu. Mając na względzie potrzebę poczynienia prawidłowych ustaleń wskazać należy, że odnoszenie się do pozostałych kwestii podniesionych w skardze jest przedwczesne. Mając na uwadze treść art. 145 § 1 pkt 1 c, 152 i 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku.