I SA/Gl 1287/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak (spr.), Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2007r. sprawy ze skargi R. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych oddala skargę. Działając na podstawie oraz art. 233 § 1 pkt ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm.), art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r., w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925)po rozpatrzeniu odwołania R. B. od decyzji Burmistrza Miasta K. Nr [...] z dnia [...] roku w sprawie odmowy ustalenia i kwoty zwrotu podatku od środków transportowych za rok 2005 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że R. B. zwrócił się do Burmistrza Miasta K. wnioskiem z dnia [...]r. o zwrot 100% podatku drogowego od środków transportu za rok 2005 z tytułu wykonywanego transportu kombinowanego. Podatnik powołał się we wniosku na art. 11a ustawy o transporcie drogowym. Wraz z wnioskiem R. B. przedłożył załączniki w postaci wykazu tras oraz kopie dokumentów przewozowych. Burmistrz Miasta K. decyzją Nr [...] z dnia [...]r. odmówił podatnikowi zwrotu podatku od środków transportowych za 2005r. wskazując, że w przedłożonych przez podatnika dokumentach brak jest adnotacji świadczących o tym, iż w trakcie wykonywania usług transportowych środki transportowe będące jego własnością korzystały z przewozu koleją. Nadto organ podatkowy I instancji wskazał, że podatnik wykonywał przewozy stanowiące międzynarodowy transport kombinowany, a nie transport kombinowany uprawniający do uzyskania zwrotu podatku. Burmistrz Miasta K. przyjął, że nie wystąpiła podstawa do zwrotu podatku od środków transportowych w oparciu o art. 11 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odwołaniu od tej decyzji podatnik ponowił dotychczas podnoszone argumenty, w szczególności wskazując na to, że wykonywany przez niego przewóz kontenerów, jest transportem kombinowanym i odbywa się w części wykonywanej przez jego pojazdy tylko i wyłącznie na terenie RP. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. odwołania nie uwzględniło, a odnosząc się do zarzutów podatnika w pierwszej kolejności nawiązało do treści art. 11 a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), zgodnie z którym podatnikom wykorzystującym środki transportu, o których mowa w art. 8 pkt 1-6 (samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej od 3,5 tony, ciągniki siodłowe i balastowe, przyczepy naczepy o dopuszczalnej masie całkowitej wraz z pojazdem silnikowym od 7 ton), dla wykonywania przewozów w transporcie kombinowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przysługuje zwrot zapłaconego podatku od tych środków. W dalszej kolejności przedstawiono szczegółowo przesłanki owego zwrotu podkreślając, iż zwrot przysługuje w związku z wykorzystaniem konkretnych pojazdów w transporcie kombinowanym, zatem niezbędne jest ich zidentyfikowanie w sposób nie budzący wątpliwości, a celowi temu służą niepowtarzalne numery rejestracyjne nadawane pojazdom. Stąd wniosek , iż dla uzyskania prawa do ubiegania się o zwrot zapłaconego podatku od środków transportowych konieczne jest spełnienie przez podatnika łącznie następujących przesłanek: - wykorzystanie środka transportowego do transportu kombinowanego na obszarze RP, - wykonanie w ramach transportu kombinowanego co najmniej 20 jazd z ładunkiem albo bez ładunku w ciągu roku podatkowego w przewozie koleją, - posiadanie dokumentacji na potwierdzenie przeprowadzenia transportu kombinowanego z użyciem ściśle określonego środka transportowego opatrzonej adnotacją o wykonaniu przewozu koleją Organ odwoławczy podkreślił, iż istotne znaczenie ma określenie zakresu znaczenia pojęcia "transport kombinowany", bez tego bowiem nie jest możliwe ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie będące warunkiem koniecznym lecz nie wystarczającym dla nabycia prawa do ulgi w zapłacie podatku - tj., czy przewozy zostały dokonane w transporcie kombinowanym. W słowniku ustawowym zamieszczonym w art. 1 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych brak jest definicji transportu kombinowanego. Natomiast w art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (tj. Dz. U. 2004 Nr 204 poz. 2088 ze zm.) znajduje się wyjaśnienie co należy rozumieć pod pojęciem transportu kombinowanego. Zgodnie z cytowanym przepisem transport kombinowany to: przewóz rzeczy, podczas którego samochód ciężarowy, przyczepa, naczepa z jednostką ciągnącą lub bez jednostki ciągnącej, nadwozie wymienne lub kontener 20-stopowy lub większy korzysta z drogi w początkowym lub końcowym odcinku przewozu, a na innym odcinku z usługi kolei, żeglugi śródlądowej lub transportu morskiego, przy czym odcinek morski przekracza 100 km w linii prostej; odcinek przewozu początkowego lub końcowego oznacza przewóz: a) pomiędzy punktem, gdzie rzeczy są załadowane i najbliższą odpowiednią kolejową stacją załadunkową dla odcinka początkowego oraz pomiędzy najbliższą odpowiednią kolejową stacją wyładunkową a punktem gdzie rzeczy są wyładowane, dla końcowego odcinka lub b) wewnątrz promienia nieprzekraczającego 150 km w linii prostej ze śródlądowego lub morskiego portu załadunku lub wyładunku. Organ odwoławczy skonstatował, że nie ma podstaw do twierdzenia, iż pojęcie "transportu kombinowanego" użyte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ma inne znaczenie od nadanego mu w ustawie o transporcie drogowym. W praktyce orzeczniczej obowiązuje założenie racjonalności ustawodawcy i spójności porządku prawnego. Jedną z konsekwencji tego założenia jest przyjęcie zasady, że dane pojęcie ma być stosowane w całym systemie prawa w znaczeniu nadanym przez jeden z aktów normatywny tworzących system chyba, że z przepisów szczególnych wynika inaczej. Zatem do oceny tego, czy podatnik wykorzystuje środki transportowe do transportu kombinowanego należy stosować definicję podaną w ustawie o transporcie drogowym. Zaznaczono jednak, że zwrot podatku związany jest z wykorzystaniem w transporcie kombinowanym prowadzonym z wykorzystaniem opodatkowanych środków transportowych w określony w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych sposób, a nie z prowadzeniem działalności w zakresie transportu kombinowanego jako takiej. Błędne byłoby twierdzenie, że dla uzyskania prawa do zwolnienia z podatku od środków transportowych wystarczające jest aby dany pomiot wykonywał transport kombinowany w rozumieniu ustawy o transporcie drogowym. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wprowadza bowiem ograniczenia i precyzuje w jakich przypadkach wykorzystywanie środka transportu w transporcie kombinowanym uprawnia do ulgi. Innym słowy nie każde wykorzystywanie środka transportu do transportu kombinowanego daje prawo do żądania zwrotu podatku. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wiąże skutek w postaci nabycia prawa do ubiegania się o zwrot zapłaconego podatku od środków transportowych, z faktem przeprowadzenia transportu kombinowanego w trakcie, którego środek transportowy przemieszcza się z wykorzystaniem kolei, a więc z wyłączeniem innych wymienionych w ustawie o transporcie drogowym środków lokomocji. Przewóz w transporcie kombinowanym samych kontenerów o długości co najmniej 20 stóp (6,10 m) nie daje podstaw do zastosowania zwolnienia nie stanowią one środków transportowych w rozumieniu art. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dopiero przewóz środków transportowych np. zespołu pojazdów (ciągnik + naczepa) lub poszczególnych pojazdów (naczepa + kontener) w transporcie kombinowanym (łączonym w którym część drogi pokonywana jest koleją część natomiast po drogach) spełnia wymogi do uzyskania prawa do zwrotu podatku. Jak wynika z treści przepisu art. 11 a ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych środek transportu, w stosunku do którego ma być zwrócony podatek musi pokonać część drogi koleją (musi zostać przewieziony koleją), aby dany przejazd zaliczany był do transportu kombinowanego dającego podstawę do ubiegania się o zwrot podatku - tzw. "przeniesienie samochodów ciężarowych na szyny". Zdaniem organu odwoławczego, słusznie organ podatkowy I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że z treści przepisu art. 11 a ust. 2. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, iż wysokość zwrotu podatku ustala się na podstawie liczby jazd z ładunkiem lub bez ładunku wykonywanych przez środek transportu w przewozie koleją. Z dokumentów przedłożonych w rozpatrywanej sprawie (listy przewozowe, protokoły odbioru towaru, wykaz wykonanych tras) wynika że R. B. wykonuje w ramach transportu kombinowanego przewóz kontenerów z miejsca nadania do punktu przeładunkowego albo z takiego punktu do miejsca przeznaczenia. Przewożone towary był importowane do kraju bądź z niego eksportowane, o czym świadczą m.in. wyjaśnienia złożone przez podatnika. W trakcie przewozu środki transportowe wykorzystywane przez R. B. nie przemieszczały się korzystając z transportu kolejowego, co najwyżej sam towar (kontenery) był przewożony koleją po dostarczeniu bądź odbiorze z terminala kontenerowego. Przedłożone przez podatnika dokumenty nie posiadają wpisu o dokonaniu przewozu środków transportowych koleją. Zatem przewóz świadczony przez niego w ramach transportu kombinowanego nie stanowił podstawy do ubiegania się o zwrot podatku od środków transportowych, gdyż jak już wspomniano wcześniej, nie każde wykonywanie usług w ramach transportu kombinowanego będzie równocześnie uprawniało do ubiegania się o zwrot podatku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik R. B. podniósł zarzuty naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwą ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, oraz naruszenie art. 11 a pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych a także art. 4 pkt 13 ustawy o transporcie drogowym przez niewłaściwą interpretację. Zdaniem skarżącego, interpretacja art. 11 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która legła u podstaw zaskarżonej decyzji jest rozszerzająca, a zatem niedopuszczalna. Prawidłowa wykładnia wchodzących w grę przepisów uzasadnia stanowisko, iż przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wymagają aby środki transportu, będące własnością podatnika, były transportowane drogą kolejową. Naruszające art. 4 pkt 13 ustawy o transporcie drogowym jest stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu decyzji, iż to środek transportu przewoźnika ma korzystać w ramach transportu kombinowanego na pewnym odcinku z kolei . Przepis ten jednoznacznie stanowi o przewozie rzeczy w całym procesie określonym jako transport kombinowany. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Na wstępie należy przypomnieć, że stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) wynika zaś, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też. stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przedstawiona regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Sytuacja taka nie występuje w rozpatrywanej sprawie. Dokonując oceny stanowiska zajętego przez organy podatkowe należy w pierwszej kolejności wskazać na regulację prawną zawartą w art. 11 a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 roku, nr 9, poz. 84 z późn. zm.), która obowiązywała w chwili rozstrzygania sprawy przez organy podatkowe. Przewiduje ona możliwość zwrotu zapłaconego podatku od środków transportowych. Z treści tego przepisu wynika, że podatnikom wykorzystującym środki transportu, o których mowa w art. 8 pkt 1 - 6 (samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej od 3,5 tony, ciągniki siodłowe i balastowe, przyczepy, naczepy o dopuszczalnej masie całkowitej wraz z pojazdem silnikowym od 7 ton), dla wykonywania przewozów w transporcie kombinowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przysługuje zwrot zapłaconego podatku od tych środków (ust. 1). Kwotę zwrotu podatku ad środków transportowych, o którym mowa w ust. 1, ustala się, przyjmując za podstawę liczbę jazd z ładunkiem lub bez ładunku wykonanych przez środek transportu w przewozie koleją w danym roku podatkowym w następujący sposób: 1) od 100 jazd i więcej -100% kwoty rocznego podatku, 2) od 70 do 99 jazd włącznie -75% kwoty rocznego podatku, 3) od 50 da 69 jazd włącznie - 50% kwoty rocznego podatku, 4) od 20 da 49 jazd włącznie - 25% kwoty rocznego podatku (ust. 2). Zwrotu zapłaconego podatku od środków transportowych na zasadach określonych w ust. 1 i 2 dokonuje organ podatkowy, na rachunek którego uiszczono podatek, na wniosek podatnika złożony nie później niż do dnia 31 marca roku następującego po roku podatkowym. Podstawą sporządzenia wniosku są dane zawarte w dokumentach przewozowych stosowanych przy wykonywaniu przewozów w transporcie kombinowanym, w których dokonano wpisu o wykonaniu przewozu koleją (ust. 3). Zwrot podatku od środków transportowych następuje w gotówce albo na rachunek bankowy podatnika wskazany we wniosku, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia wniosku (ust. 4). Brzmienie przywołanej regulacji prawnej nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że jedynie korzystanie z "krajowego" transportu kombinowanego uprawnia do ubiegania się o zwrot podatku od środków transportowych. Pojęcie transportu kombinowanego zostało zdefiniowane w ustawie z dnia 6 września 2001 roku o transporcie drogowym (tj. w Dz. U. z 2004 roku, nr 204, poz. 2088 z późn. zm.). Zgodnie z tą definicją jest to przewóz rzeczy, podczas którego samochód ciężarowy, przyczepa, naczepa z jednostką ciągnącą lub bez jednostki ciągnącej, nadwozie wymienne lub kontener 20-stopowy lub większy korzysta z drogi w początkowym lub końcowym odcinku przewozu, a na innym odcinku z usługi kolei, żeglugi śródlądowej lub transportu morskiego. Odnosząc się do żądania skarżącego należy zauważyć, że zgodnie z brzmieniem cytowanego wyżej przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych możliwość zwrotu podatku od środków transportowych uzależniona została od łącznego spełnienia przez podatnika następujących przesłanek: - wykorzystania środka transportu dla przewozów w transporcie kombinowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - wykonania co najmniej 20 jazd z ładunkiem lub bez ładunku przez środek transportu w przewozie koleją w danym roku podatkowym, - posiadania dokumentów przewozowych stosowanych przy wykonywaniu przewozów w transporcie kombinowanym zawierających wpis o przewozie koleją. W tym kontekście uznać należy, że trafnie organ odwoławczy zauważył, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wiąże skutek w postaci nabycia prawa do ubiegania się o zwrot zapłaconego podatku od środków transportowych z faktem przeprowadzenia transportu kombinowanego w trakcie którego środek transportowy przemieszcza się z wykorzystaniem kolei, a więc z wyłączeniem innych wymienionych w ustawie o transporcie drogowym środków lokomocji. Przewóz w transporcie kombinowanym samych kontenerów o długości co najmniej 20 stóp (6,10 m) nie daje podstaw do zastosowania omawianego zwolnienia, gdyż nie stanowią one środków transportowych w rozumieniu art. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dopiero przewóz środków transportowych np. zespołu pojazdów (ciągnik + naczepa) lub poszczególnych pojazdów (naczepa + kontener) w transporcie kombinowanym (łączonym, w którym część drogi pokonywana jest koleją część natomiast po drogach) spełnia wymogi do uzyskania prawa do zwrotu podatku. Jak wynika z treści przepisu art. 11 a ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych środek transportu, w stosunku do którego ma być zwrócony podatek musi pokonać część drogi koleją (musi zostać przewieziony koleją), aby dany przejazd zaliczany był do transportu kombinowanego dającego podstawę do ubiegania się o zwrot podatku - tzw. "przeniesienie samochodów ciężarowych na szyny". W świetle tych wywodów za błędne uznać trzeba stanowisko pełnomocnika podatnika wyrażone w uzasadnieniu skargi, a sprowadzające się do tezy, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie wymaga dla uzyskania zwrotu podatku, o którym stanowi jej art. 11 a, by środki transportu będące własnością podatnika były transportowane droga kolejową, skoro w art. 4 pkt 13 ustawy o transporcie drogowym mówi się o przewozie rzeczy w całym procesie określonym jako transport kombinowany. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe ustaliły, że środki transportowe wykorzystywane w 2005 roku przez skarżącego nie przemieszczały się na terenie kraju korzystając z transportu kolejowego. Powyższe ustalenia organów podatkowych, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji tych organów z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego,(tak B. Adamiak "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz". Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 rok s. 376 - 378, którego tezy zachowują swą aktualność, zdaniem składu orzekającego, także na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W toku postępowania wyjaśniającego organy podatkowe zebrały materiał dowodowy, dokonując jego analizy i oceny tego materiału. Postępowanie to wykazało, iż skarżący w 2005 roku nie wykorzystywał swoich środków transportu dla wykonywania przewozów w transporcie kombinowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Nie było zatem podstaw do zwrotu skarżącemu na podstawie art. 11 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatku od środków transportowych za ten rok. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.