I SA/Gl 906/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Anna Halabowska, po rozpoznaniu w dniu 21 grudnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenia zaległości podatkowej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie częściowego umorzenia zaległości podatkowej stanowiącej II, III i IV ratę podatku od nieruchomości za 2001 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz częściowego umorzenia zaległości podatkowej stanowiącej IV ratę podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W podstawie prawnej decyzji powołano przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. Nr 79 z 2001 r., poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925). W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że A. M. pismem z dnia [...] 2005 r. zwrócił się do Wójta Gminy N. o umorzenie należności w wysokości [...] zł stanowiącej zaległość podatkową z tytułu IV raty podatku od nieruchomości za 2004 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu wniosku A. M. wskazał na trudną sytuację materialną i stwierdził, że w sprawie wyjaśnienia sytuacji rodziny i ich możliwości płatniczych należy zwrócić się do Ośrodka Pomocy Społecznej w N., który na podstawie przeprowadzanych wywiadów środowiskowych od wielu lat udziela rodzinie pomocy. Wyjaśniono, że organ podatkowy I instancji wszczął postępowanie wyjaśniające, aby zebrać materiał dowodowy pozwalający ocenić sytuację majątkową. Dlatego też pismem z dnia [...] 2005 r. wezwał podatnika do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Gminy w celu złożenia oświadczenia o stanie majątkowym oraz o dostarczenie dokumentacji wskazującej wysokość osiąganych przez podatnika i jego rodzinę miesięcznych dochodów, zaświadczenia z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej o wysokości udzielonej podatnikowi oraz jego rodzinie pomocy w okresie od [...] do [...] 2004 r., zaświadczenia z Powiatowego Urzędu Pracy w R. o zarejestrowaniu członków rodziny i korzystaniu z zasiłków dla bezrobotnych, aktualnego orzeczenia o stopniu niesprawności i przyznaniu grupy inwalidzkiej oraz zestawienia stałych miesięcznych wydatków. Wójt Gminy wystąpił również z podobnym do Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w N. oraz Powiatowego Urzędu Pracy w R. i ZUS w R.. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ podatkowy I instancji wydał decyzję z dnia [...] r. nr [...], którą umorzył częściowo zaległość podatkową stanowiącą IV ratę podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, pozostawiając do zapłaty kwotę [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania. Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko Samorządowe Kolegium Odwoławcze w pierwszej kolejności przywołało treść 67 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Organ odwoławczy zaznaczył, iż należy przy tym mieć na względzie, że zasadą jest płacenie podatków, a udzielanie ulg stanowi wyjątek od tej zasady. Stwierdził, że brzmienie przywołanego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że ocena, czy w indywidualnie określonym przypadku zachodzą wymienione w przepisie względy, pozostawiona została uznaniu organów podatkowych. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, Wójt Gminy N., dokonując takiej analizy wziął pod uwagę przede wszystkim sytuację podatnika i charakter okoliczności, wskutek których domagał się on umorzenia zaległości i dlatego też częściowo umorzył zaległość, natomiast w pozostałym zakresie odmówił umorzenia. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy dokonał analizy zgromadzonego w sprawie dowodowego w kontekście wystąpienia przesłanek z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdził mianowicie, że niewątpliwie podatnik korzysta z pomocy państwa i gminy, gdyż środki jakie posiada nie wystarczają na zaspokojenie w całości potrzeb podatnika i jego rodziny. Następnie organ odwoławczy zauważył, że wystąpienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" powoduje, że organ podatkowy I instancji musi na podstawie całokształtu materiału dowodowego rozważyć, czy w rozpatrywanej sprawie umorzenie zaległości jest możliwe, a jeśli tak, to w jakiej części. Przy czym koniecznym jest, aby rozważając wielkość udzielonej ulgi, wziąć pod uwagę również "interes publiczny", przez który należy rozumieć respektowanie wspólnych wartości dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość wobec prawa, zaufanie obywateli do organów władzy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło ponadto uwagę na fakt, że uprawnienia wynikające z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie są równoznaczne z obowiązkiem organu podatkowego do pozytywnego rozpatrzenia każdego wniosku i to w całości. Odnosząc się następnie do rozpatrywanej sprawy, organ odwoławczy wskazał, że A. M. od dłuższego czasu znajduje się w bardzo trudnej sytuacji materialnej, uprawniającej go do korzystania z pomocy państwa lub gminy w postaci zasiłków, czyli po stronie podatnika istnieje tzw. "ważny interes". Z kolei organ podatkowy I instancji nie ma obowiązku bezwarunkowego udzielania pomocy każdej osobie znajdującej się w trudnej sytuacji finansowej. Stwierdzono, że gdyby taki obowiązek istniał, to byłby zapisany w ustawie i wyraźnie określałby minimum dochodu , przy niespełnieniu którego istniałby obowiązek umorzenia zaległości podatkowych. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy dokonał oceny przeprowadzonego postępowania dowodowego. Stwierdził, że postępowanie to przeprowadzono prawidłowo. Zaznaczono, że organ I instancji dokonał własnych ustaleń poprzez spisanie protokołu o stanie majątkowym i rodzinnym oraz analizę dochodów (łącznie z otrzymanymi z Opieki Społecznej) i wydatków całej rodziny, a następnie wyjaśnił w decyzji dlaczego umorzył określoną kwotę podatku a w pozostałem zakresie odmówił umorzenia. Kolegium stwierdziło, że zgromadzone informacje o sytuacji rodzinnej i finansowej podatników są na tyle pełne, że pozwalają na wydanie takiej decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A. M. o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W uzasadnieniu skargi podniósł, że " ... uznaniowo stronnicza wizja Kolegium wyrażona w zaskarżonej decyzji to mętna woda, w której filozoficznie rozmyślnie manipulowana "ważnymi interesami" ukryta jest ważka prawda". Podkreślił, że organy podatkowe nie kwestionują w sprawie ustaleń opieki społecznej na podstawie której taką pomoc otrzymuje. Stwierdził, że czuje się pokrzywdzony "uznaniową wizją organów podatkowych". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga uzasadniona nie jest, albowiem wbrew jej twierdzeniom, zaskarżona decyzja prawa nie narusza. W rozpatrywanej sprawie decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Powołany przepis z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) jest przepisem o charakterze wyjątkowym, umożliwiającym organom podatkowym umorzenie podatku tylko w wypadkach uzasadnionych szczególnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Jak przyjmuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego opartym na poprzednio obowiązującym przepisie art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486, Dz. U. Nr 134, poz. 646, Dz. U. z 1995 r., Nr 5, poz. 25) wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa polskiego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania), a ich zastosowanie nie może odbywać się w drodze wykładni rozszerzającej (wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r. Sygn. akt SA/Po 596/92, "Wspólnota" 1993, nr 20, s. 14). Dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego stoi także na stanowisku, że ustawodawca stanowiąc w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej materialnoprawną podstawę umarzania zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również ocenę zakresu tego umorzenia. Kontrola legalności wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 1999 r., SA/Sz 1031/98, Temida (CD), Gdańsk 2005). Prezentowane poglądy dotyczą również możliwości umarzania należności podatkowych w rozpatrywanej sprawie. Rozpatrując niniejszą sprawę w tak zakreślonych ramach, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja w żadnej mierze nie wykraczała poza ramy uznania administracyjnego i podjęta została po przeprowadzeniu dokładnego postępowania dowodowego. Wydanie takiej decyzji wymaga zatem zbadania, czy z okoliczności faktycznych sprawy wynika istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Posłużenie się przez ustawodawcę powyższymi ogólnymi pojęciami, tzw. klauzulami generalnymi, oznacza, że w każdej sprawie indywidualnie powinno się wyważać, czy wskazane przez podatnika okoliczności, w powiązaniu z ustaleniami dokonanymi z urzędu przez organ podatkowy, wskazują na ważny interes podatnika lub interes społeczny, uzasadniający umorzenia podatku. Analiza akt sprawy i treści decyzji obu instancji wskazuje, że organ podatkowy pierwszej instancji nie pominął żadnego z dowodów przedstawionych przez podatnika, a obrazujących jego sytuację materialną, zdrowotną i rodzinną. Do dowodów tych ustosunkowano się w uzasadnieniu decyzji, nie kwestionując ich prawdziwości. W tym stanie rzeczy nie ma podstaw do zarzucenia organom podatkowym, że podjęły decyzję o częściowym umorzeniu zaległości podatkowych bez dokładnego ustalenia stanu faktycznego. W skardze nie wskazano przy tym jakiego rodzaju dowody nie zostały przeprowadzone lub jakie okoliczności faktyczne nie zostały sprawdzone. Argumenty powołane w skardze są powtórzeniem tych, które wskazano w odwołaniu oraz podaniu wszczynającym postępowanie w zakresie umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Skarżący oparł zatem swą skargę na polemice z oceną prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, jaka legła u podstaw odmownej decyzji organów podatkowych. Tego rodzaju argumentacja, jako dotycząca kwestii objętej zakresem uznania administracyjnego, nie może być przedmiotem sądowej kontroli legalności decyzji. Nie bez znaczenia dla oceny trafności zapadłego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że decyzja o umorzeniu zaległego podatku ma charakter uznaniowy i musi uwzględniać również ważny interes publiczny, a zatem interes publiczny związany ze ściąganiem należności podatkowych. Za prawidłową należy uznać dokonaną przez organ odwoławczy ocenę przeprowadzonego postępowania dowodowego. Zauważyć trzeba, że organ I instancji dokonał własnych ustaleń poprzez spisanie protokołu o stanie majątkowym i rodzinnym oraz analizę dochodów (łącznie z otrzymanymi z Opieki Społecznej) i wydatków całej rodziny, a następnie wyjaśnił w decyzji dlaczego umorzył określoną kwotę podatku a w pozostałem zakresie odmówił umorzenia. Z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, że brak podstaw do tego, by kwestionować ocenę dokonaną w rozpatrywanej sprawie przez organy podatkowe i dopatrywać się naruszeń prawa, których stwierdzenie skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało nadto dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski. W sumie zatem należało skargę uznać za bezzasadną co skutkować musiało jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).