I SA/Wr 1354/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Sędziowie: S. WSA Ludmiła Jajkiewicz Asesor WSA Dagmara Dominik Protokolant: Barbara Głowaczewska po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2007 r. na rozprawie sprawy ze skargi A sp. z o.o. w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz S. powołując się m.in. na przepisy art. 1 - 6 oraz art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) określił skarżącej spółce prowadzącej działalność pod firmą A Sp. z o.o. w J. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2003 r. W toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono, iż skarżąca wbrew obowiązkowi podatkowemu nie zgłosiła do opodatkowania wszystkich gruntów związanych prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również budynku znajdującego się na będących we władaniu spółki gruntach, ponadto zawyżyła wartość posiadanych budowli, co wpłynęło na wysokość zadeklarowanego zobowiązania w podatku od nieruchomości. Skarżąca w toku postępowania konsekwentnie zwalczała jedynie ustalenia dotyczące gruntów związanych z działalnością gospodarczą, pozostałe kwestie nie były miedzy stronami sporne. Analiza zgromadzonych w toku postępowania dokumentów, w tym danych zawartych ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Powiatowe Biuro Geodezji i Katastru w Ś. wykazała, że spółka w toku 2003 r. była użytkownikiem wieczystym gruntów o łącznej pow. [...], położonych w R. i J. Na mocy protokołu z dnia [...] skarżąca przekazała firmie wykonującej roboty budowlane w zakresie budowy wysypiska składowania odpadów plac budowy. Czynności związane z wytyczeniem trasy ogrodzenia terenu budowy zostały wykonane w dniu [...] (co dokumentuje dziennik budowy). W ocenie organów podatkowych budowę składowiska należało uznać za element prowadzenia działalności gospodarczej innej niż rolnicza, co wpływało na powstanie obowiązku w podatku od nieruchomości w tym zakresie. Powierzchnie gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej ustalono na podstawie wyjaśnień i dokumentów przedłożonych przez spółkę. Powołując się na przepis art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 i art. 7 ust. 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia [...] w sprawie ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy stwierdził, iż grunty zajęte na budowę wysypiska odpadów są związane z działalnością gospodarczą i od dnia [...] podlegają opodatkowaniu wg stawki najwyższej, znajdują się bowiem w posiadaniu przedsiębiorcy. Mając powyższe na uwadze organ podatkowy określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie [...]. W złożonym odwołaniu skarżąca zarzucała naruszenie § 35 i § 46 ust. 2 oraz § 49 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków, poprzez błędne przyjęcie, iż już w chwili objęcia części gruntów robotami budowlanymi, podlegały one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, iż dopiero na mocy decyzji z dnia [...] uzyskała pozwolenie na użytkowanie składowiska odpadów komunalnych kwatery nr 1 wraz z infrastrukturą, trudno zatem aby w 2003 r. miała ponosić ciężar podatku od nieruchomości, która została wpisana do ewidencji dopiero w 2004 r. Art. 22 ust. 2 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne stanowi, iż obowiązek zgłaszania wszelkich zmian danych objętych ewidencja gruntów powstaje od dnia zaistnienia zmiany i wynosi 30 dni, nie dotyczy to zmian danych wynikających z decyzji właściwych organów, co zachodzi w niniejszej sprawie. Zakończenie procesu inwestycyjnego nastąpiło dopiero na podstawie decyzji administracyjnej z dnia [...], zmiany zgłoszono dopiero po uprawomocnieniu się tej decyzji, co miało miejsce w czerwcu 2004 r.. Zgodnie z § 35 ww. rozporządzenia źródłami danych niezbędnych do założenia ewidencji są m.in. dane zawarte w dokumentacji architektoniczno – budowlanej, gromadzonej i przechowywanej przez organy administracji. Stosownie do § 46 ust. 2 ww. aktu z urzędu wprowadza się zmiany wynikające z prawomocnych orzeczeń, bezpodstawne jest zatem przyjęcie w 2003 r. podstawy opodatkowania obowiązującej dopiero od 2004 r. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu wskazano, iż sporne grunty sklasyfikowane są w ewidencji gruntów jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz użytki rolne. Z zapisu art. 1 ust. 1 lit b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości jest wystarczający dla uznania, iż jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i winna być opodatkowana wg stawek najwyższych. W sprawie nie występują przesłanki negatywne wynikające z ww. przepisu, co uzasadnia prawidłowość podjętej decyzji. Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych. Z przepisem tym skorelowany jest zapis art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym stanowiąc, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane jako użytki rolne, grunty zakrzewione i zadrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zasadą jest zatem opodatkowanie gruntów rolnych podatkiem rolnym, chyba, że są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W rozpatrywanej sprawie o zajęciu gruntów na potrzeby działalności gospodarczej świadczą fakty, iż spółka jest przedsiębiorcą, jest nim także wykonawca robót budowlanych, w dniu [...] grunty zostały przekazane wykonawcy celem wybudowania składowiska odpadów, w dniu [...] wytyczono ogrodzenie, co stanowi przejaw działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Przy czym dla potrzeb opodatkowania nie ma znaczenia, kto zajął grunt na potrzeby działalności gospodarczej. Za pozbawione znaczenia uznał organ podatkowy podnoszone w odwołaniu zarzuty odnoszące się do obowiązków zgłaszania zmian w ewidencji gruntów, obowiązek podatkowy powstaje bowiem niezależnie do tego czy ww. zmiany zostaną zgłoszone. W skardze strona zarzuciła naruszenie przepisów § 35 i § 46 ust. 2 oraz § 49 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454) poprzez błędne przyjęcie, że grunty były zajęte na prowadzenie działalności innej niż rolnicza z chwilą rozpoczęcia robót i nadto pominięcia zapisu ustawy, iż przedmiot działalności nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. W uzasadnieniu zarzucano błędną interpretację zapisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, iż do uznania gruntów za związane z działalnością gospodarczą wystarczający jest sam fakt posiadania gruntów przez przedsiębiorcę. Wskazywane w odwołaniu argumenty o wydaniu decyzji dotyczącej pozwolenia na użytkowanie są istotne, w kontekście obowiązków regulowanych powołanym wyżej rozporządzeniem, ich pominięcie czyni, iż zapisy ustawy z dnia 17.05.1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne są sprzeczne z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych. Istotne znaczenie ma także przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 lit b ww. ustawy, stanowiący o wyłączeniu podatku wg stawki najwyższej w przypadki gdy przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przekazując teren pod budowę spółka nie prowadziła jeszcze działalności gospodarczej, sama zaś budowa ww. obiektu nie może być utożsamiania za działalnością gospodarczą. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, odnosząc się do zarzutów skargi wskazało, iż wyłączenie od opodatkowania ze względów technicznych dotyczy sytuacji, gdy grunt nie jest i nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej, z powodów od podatnika niezależnych (obiektywnych). Brak możliwości wykorzystania nieruchomości musi mieć ponadto charakter trwały a nie okresowy. Ponadto w tym przypadku winna być stosowana wykładnia ścisła, bowiem przepis ten stanowi odstępstwo od zasady, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W przypadku gruntów wyłączenie może zaistnieć w sytuacjach wyjątkowych, skażenia chemicznego, radioaktywnego, wyłączającego z użytkowania, co w rozpatrywanej sprawie nie występowało. W piśmie procesowym złożonym w dniu [...] skarżąca wskazała na przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i użyte w nim sformułowania "posiadanie". Odwołując się do tego pojęcia, wskazała, iż wyzbyła się posiadania przekazując grunt wykonawcy, celem przeprowadzenia stosownych prac, co uzasadnia złożenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ), stanowiąc w przepisie § 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji lub postanowienia może nastąpić w sytuacji, gdy ich wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153. ze zm. 1270). Dokonując oceny objętego skargą rozstrzygnięcia w świetle przedstawionych kompetencji, stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja odpowiada przepisom prawa tak materialnego jak i procesowego. Zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla działalności gospodarczej należących do skarżącej gruntów, na których to w badanym okresie rozliczeniowym podjęła działania inwestycyjne polegające na budowie składowiska odpadów. Na wstępie wskazać należy na bezsporny w sprawie fakt, iż objęte inwestycją grunty w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowane zostały jako nieużytki i użytki rolne. Ta jednak okoliczność, w ocenie Sądu, nie może - na gruncie rozpoznawanej sprawy - przemawiać za wyłączeniem ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości i to wg stawki właściwej dla działalności gospodarczej, a to z uwagi na zapisy ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) jak i ustawy z dnia 15.11.1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.). Zgodnie bowiem z treścią art. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku rolnym, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.(podkreśl. Sądu) Z treścią ww. zapisu koresponduje przepis art. art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. (podkreśl. Sądu). Zbliżoną w konstrukcji normę zawiera art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zgodnie z którą zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. (podkreśl. Sądu). Z treści przywołanych zapisów wynika, iż w stanie prawnym obowiązującym w 2003 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały grunty rolne tj., sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako nieużytki i użytki rolne (te kategorie gruntów występują bowiem w spornej sprawie), które zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W takiej sytuacji dla kwestii opodatkowania istotne będzie faktyczne wykorzystywanie ww. gruntów, nie zaś wyłącznie zapisy ewidencji gruntów. Z punktu widzenia rozpoznawanego sporu istotne znaczenie ma zatem zdefiniowanie pojęcia zawartego w przywołanym zapisie tj. "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że pod pojęciem należy rozumieć grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. (L. Etel Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Podatkowe Komentarze Praktyczne C.H.Beck wyd. 2 str. 75). Jednocześnie ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art.1 pkt 4 w zakresie pojęcia działalności gospodarczej odsyła do przepisów Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2, (za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy nie uważa się działalności rolniczej lub leśnej, wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5.). Tym samym każdorazowa ocena czy dany grunt został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej winna odbywać się z uwzględnieniem zapisów ustawy prawo o działalności gospodarczej. W kontekście podnoszonych przez skarżącą zarzutów istotne staje się także wskazanie na regulacje powoływanej już ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a dotyczące przedmiotowego zakresu opodatkowania. Na mocy art. 2 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Każda z powyżej wymienionych kategorii stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, co oznacza, że właściciel zabudowanej nieruchomości objęty jest obowiązkiem podatkowym obejmującym zarówno grunt jak i posadowiony na nim budynek, co jest konsekwencją charakteru podatku od nieruchomości, należącego do podatków majątkowych, opartych na opodatkowaniu przyrostu posiadanego majątku, a nie obrotu czy dochodowości. Ten rodzaj daniny związany jest z samym faktem posiadania majątku. Uwaga ta jest niezwykle istotna na gruncie rozważanego sporu, albowiem skarżąca zdaje się nie dostrzegać (o czym świadczą formułowane zarzuty) różnicy pomiędzy gruntem na którym prowadzi inwestycję a składowiskiem odpadów, które jest na tym gruncie wznoszone i które podlegać będzie (w kolejnych latach podatkowych) odrębnej ocenie punktu widzenia opodatkowania. Przenosząc ww. uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy podzielić należy pogląd organów podatkowych, iż będące w użytkowaniu wieczystym skarżącej grunty, również i te sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako nieużytki i użytki rolne poddane zostały regulacjom ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i podlegały opodatkowaniu, z chwilą rozpoczęcia na nich czynności związanych z budową składowiska odpadów. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż w budowa składowiska następowała w ramach prowadzonej działalności, ta zaś w ocenie Sądu, obejmuje nie tylko faktyczne wykonywanie czynności należących do zakresu tej działalności lecz także działania zmierzające do zaistnienia takich czynności gospodarczych, a więc i tzw. czynności przygotowawcze. Z chwilą gdy na spornych gruntach podjęte zostały konkretne działania, w rozważanym przypadku prace budowlane, grunt ten został zajęty na działalność gospodarczą i zasadnie uznano, iż został poddany rygorowi ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przy czym bez znaczenia z rozważanego punktu widzenia pozostaje fakt, iż konkretne dochody z tej działalności zostaną osiągnięte dopiero w przyszłości, nie to bowiem kryterium decyduje o opodatkowaniu ww. podatkiem. Rozpoczęcia działalności gospodarczej nie sposób utożsamiać z osiągnięciem przychodu, zwyczajowo poprzedzony jest on wydatkami umożliwiającymi osiąganie przychodu, nie sposób przyjąć aby wydatki te były ponoszone poza działalnością gospodarczą. Przy ocenie ww. zagadnienia pomocne wydaje się orzecznictwo zapadłe na gruncie art. 13 pkt 4 ustawy o ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.), a odnoszące się do kwestii związanych z granicami rozpoczęcia i prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy prawo o działalności gospodarczej. W uzasadnieniu jednego ze swoich orzeczeń Sąd Najwyższy stwierdza, iż "zgodnie z art. 13 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych obowiązkowo ubezpieczeniom (...) podlegają osoby fizyczne prowadzące działalność pozarolniczą - od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności do dnia zaprzestania wykonywania tej działalności. Chodzi w tym przepisie o faktyczne wykonywanie działalności pozarolniczej, w tym działalności gospodarczej. Pojęcie to należy rozumieć w sposób przyjęty w obowiązującej w okresie objętym sporem ustawie z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.). Oznacza to, że wykonywanie działalności pozarolniczej (gospodarczej) w rozumieniu art. 13 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych to rzeczywista działalność o cechach określonych w art. 2 ust. 1 Prawa działalności gospodarczej, czyli działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Ocena, czy wykonywana jest działalność gospodarcza należy więc przede wszystkim do sfery ustaleń faktycznych, a dopiero następnie do ich kwalifikacji prawnej. Jak wyjaśnił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 21 czerwca 2001 r., II UKN 428/00 (OSNP 2003 nr 6, poz. 158), rozpoczęcie (wznowienie) działalności gospodarczej polega na podjęciu w celu zarobkowym działań określonych we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej lub koncesji. Trafnie jednak w innych orzeczeniach wskazuje się, że wykonywanie (prowadzenie) działalności gospodarczej (rolniczej) (...) obejmuje nie tylko faktyczne wykonywanie czynności należących do zakresu tej działalności, lecz także czynności zmierzające do zaistnienia takich czynności gospodarczych (czynności przygotowawczych). Na przykład, prowadzenie działalności gospodarczej występuje zarówno w okresach faktycznego wykonywania usług, jak też w okresach wykonywania innych czynności związanych z działalnością - takich jak poszukiwanie nowych klientów, zamieszczanie ogłoszeń w prasie, załatwianie spraw urzędowych. Wszystkie te czynności pozostają w ścisłym związku z działalnością usługową, bowiem zmierzają do stworzenia właściwych warunków do jej wykonywania (tak wyrok SA w Białymstoku z dnia 17 grudnia 2003 r., III AUa 1531/03, OSA w Białymstoku 2004 nr 1, s. 51; por. też postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 17 lipca 2003 r., II UK 111/03, Monitor Prawa Pracy-wkładka 2004 nr 7, poz. 16, według którego, faktyczne niewykonywanie działalności gospodarczej w czasie oczekiwania na kolejne zamówienie lub w czasie ich poszukiwania, nie oznacza zaprzestania prowadzenia takiej działalności i nie powoduje uchylenia obowiązku ubezpieczenia społecznego). W ocenie, czy zostały podjęte czynności zmierzające bezpośrednio do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej (czynności przygotowawcze stanowiące już o wykonywaniu tej działalności) należy uwzględniać wszelkie okoliczności sprawy, w tym także zamiar (wolę) osoby prowadzącej działalność gospodarczą." (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25.11.1005 r. sygn. akt I UK 80/05; OSNP 2006/19-20/309). Jak to już wyjaśniono, powyżej poczynione uwagi dotyczą jedynie gruntu jako odrębnego przedmiotu opodatkowania, a nie budowli, jaką jest stawiane na tym gruncie składowisko odpadów, które nie mogło być przedmiotem oceny i opodatkowania w badanym okresie rozliczeniowym, tak więc wszelkie odnoszące się do niego uwagi i zarzuty strony nie mają w niniejszej sprawie znaczenia, w tym także te dotyczące "względów technicznych" uniemożliwiających jego eksploatację. Z punktu widzenia rozważanego sporu istotne znaczenie mogłyby mieć jedynie względy związane z niemożnością eksploatowania gruntów, na których budowane było w 2003 r. składowisko odpadów, a te należałoby rozumieć jako trwałe i niezależne od woli strony przeszkody w wykorzystywaniu nieruchomości, takich okoliczności jednakże nie stwierdzono, bowiem spółka bez jakichkolwiek trudności na ww. gruncie realizowała zamierzone inwestycje, co w konsekwencji uzasadniało opodatkowanie ich wg stawki właściwej dla działalności gospodarczej. Powyższa interpretacja ustawowego pojęcia "względów technicznych" uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej, znajduje także uzasadnienie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2005 r. sygn. akt FSK 2319/04 (opublikowanego w bazie www.nettax.com.pl/osp/wyroki/NSA/FSK/2004/02319.htm). Z uwagi na podnoszone w skardze zarzuty wskazać także trzeba na relację zapisów art. 2 ust. 2 oraz art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit b ww. ustawy wskazującą, iż przyjęcie, że sporne grunty zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej wyklucza zastosowanie konstrukcji wynikającej z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit b ww. ustawy i opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości wg stawki najwyższej wyłącznie z uwagi na fakt, iż są one w posiadaniu przedsiębiorcy. W stanie prawnym obowiązującym w 2003 r. w odniesieniu do gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako użytki rolne (bądź też nieużytki) decydujące znaczenie miało ich faktyczne wykorzystywanie do działalności gospodarczej, a nie to czy znajdowały się one w posiadaniu przedsiębiorcy. Przywołane wyżej zapisy przewidywały sytuację, iż w posiadaniu przedsiębiorcy mogły znajdować się grunty stanowiące użytki rolne, nie zajęte na działalność gospodarczą, które nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ale ustawie o podatku rolnym. (ta sama konstrukcja ale oparta na zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie miała zastosowanie w odniesieniu do nieużytków – art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Okoliczność ta umknęła organom podatkowym, co wynika z uzasadnienia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego (str. 4 decyzji), uchybienie to jednak, w świetle dalszych wywodów wspartych na regulacji art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. W istocie bowiem przedmiotem rozważań organu podatkowego stały się kwestie dotyczące zajęcia spornych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454), Sąd podziela pogląd organów podatkowych wyrażony w zaskarżonej decyzji jak i odpowiedzi na skargę o jego bezzasadności, opodatkowanie spornych gruntów nastąpiło na skutek podjęcia przez skarżącą czynności polegających na budowie składowiska odpadów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Momentem, który zadecydował o zajęciu gruntu na działalność gospodarczą było rozpoczęcie budowy, a nie jej ukończenie. Przewidziany w powoływanych w skardze przepisach obowiązek dokonania stosownych zmian w ewidencji obarczał także skarżącą, co wynika z § 46 ww. rozporządzenia. Niezależnie od tego stwierdzić należy, iż obowiązek podatkowy powstaje z mocy ustawy, bez względu na zgłoszone i dokonane zmiany w ewidencji gruntów i budynków, która stanowi dokument rozstrzygający jedynie o klasyfikowaniu gruntów i w sytuacji takiej jak ta nie może mieć decydującego znaczenia. Na marginesie ponownie wskazać należy, iż formułowany zarzut jest konsekwencją utożsamiania dwóch niezależnych od siebie przedmiotów opodatkowania – powstającej dopiero w 2003 r. budowli oraz gruntu na którym jest ona wznoszona. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej sformułowanych w piśmie procesowym z dnia [...], wyjaśnić należy, iż zarządzający gruntem na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług nie może być utożsamiany z jej posiadaczem. Przedmiotem umowy jest bowiem świadczenie usług polegających na wykonaniu na rzecz użytkownika wieczystego gruntu, określonych usług budowlanych. Nie jest on zatem żadnym z podmiotów wymienionych w art. 3 ustawy o podatku od nieruchomości, a w takim przypadku obowiązek podatkowy ciąży na użytkowniku wieczystym. Reasumując stwierdzić należy, iż grunt oraz wznoszona na nim budowla są z punktu widzenia ustawy o podatkach i opłatach lokalnych niezależnymi od siebie przedmiotami opodatkowania, a zatem wszelkie okoliczności mające wpływ na ich opodatkowanie winny być każdorazowo odnoszone do każdego z tych przedmiotów odrębnie. Fakt, iż budowla nie została ukończona i w 2003 r. nie nadawała się do eksploatacji nie może przesądzać o przeznaczeniu gruntu i jego kalifikacji z punktu widzenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie ulega wątpliwości, iż będący w posiadaniu przedsiębiorcy grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów jako użytek rolny nie będzie podlegał opodatkowaniu na mocy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jednakże z chwilą zajęcia go na prowadzenie działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki przewidzianej dla działalności gospodarczej, bez względu na to czy organom prowadzącym ww. ewidencje zostały zgłoszone jakiekolwiek zmiany w tym zakresie. Przez zajęcie gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne na prowadzoną działalność gospodarczą należy także rozumieć podjęcie przez przedsiębiorcę na tych gruntach działań zmierzających do osiągnięcia przychodu, w tym także czynności przygotowawczych m.in. polegających na budowie inwestycji przeznaczonej do tej działalności. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie przyjęły, że grunty zajęte zostały na działalność gospodarczą, a ich stan techniczny pozwalał na podjęcie działań zmierzających do realizacji ww. planów. Z tych względów, pomimo wskazanych powyżej błędów popełnionych przez organ podatkowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Sąd uznał, iż nie rozstrzygniecie organów narusza przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy i na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153. ze zm. 1270) skargę oddalił.