I SA/Wr 827/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Asesor WSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński (sprawozdawca), Protokolant Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2007 r. sprawy ze skargi D. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia [...] nr [...], w którym na podstawie art. 17 § 1 w związku z art. 34 § 1 i art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm.) zajął on jako wierzyciel stanowisko w sprawie zarzutów, zgłoszonych przez D. M. odnośnie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...], uznając te zarzuty za nieuzasadnione. Tytuły dotyczyły zaległości podatnika w podatku od towarów za miesiące od lutego 2000 r. do września 2001 r., powstałych w związku z nieuregulowaniem należności wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia [...] nr [...] i [...]. Tytuły wykonawcze, wystawione w dniu [...], doręczono D. M. w dniu [...]. Pismem z dnia [...] podatnik wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wymienionych tytułów, wnosząc o ich uchylenie, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz umorzenie postępowania. Stwierdził, że naruszono art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego mimo nieistnienia obowiązku objętego tytułami wykonawczymi, art. 33 pkt 2 tej ustawy w związku z art. 224 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej z uwagi na zaniechanie uprzedniego rozpatrzenia złożonego wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, który został później uwzględniony przez organ odwoławczy oraz art. 33 pkt 10 i z art. 27 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w związku z prowadzeniem postępowania na podstawie tytułów wykonawczych, które nie spełniały ustawowych przesłanek. W tytułach nie wskazano rodzaju i stawki odsetek za zwłokę, o czym mowa w art. 27 § 1 pkt 3, podpisane zostały przez dwie osoby, o których nie wiadomo, czy działały w imieniu wierzyciela, o czym mówi pkt 7 tego paragrafu, a to samo dotyczy klauzuli o skierowaniu tytułu do egzekucji, wymaganej zgodnie z punktem 10. Pismem z dnia [...] organ egzekucyjny, do którego wniesiono zarzuty, zwrócił się zgodnie z art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Postanowieniem z dnia [...], o którym była mowa na wstępie, wierzyciel uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. W dniu [...], gdy dokonywano czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia rachunku bankowego dłużnika, egzekwowane zobowiązania podatkowe były wymagalne, bowiem wstrzymanie wykonania decyzji wymiarowych z dnia [...] nastąpiło postanowieniem organu odwoławczego z dnia [...], a decyzje te uchylone zostały decyzjami organu odwoławczego z dnia [...]. Organ pierwszej instancji mógł co prawda sam wydać postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji, ale nie miał takiego obowiązku i uznał za uzasadnione przekazanie wniosku w tej sprawie wraz z odwołaniem organowi odwoławczemu na podstawie art. 224 § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tytuły wykonawcze podpisane zostały przez pracowników Urzędu Skarbowego uprawnionych do tego w zakresie obowiązków służbowych, opatrzone też zostały pieczęcią urzędową wierzyciela. Wskazano w nich wyliczoną kwotę odsetek za zwłokę, jak również stopę procentową odsetek, aktualną na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, według której miały być naliczane dalsze odsetki. Wskazany przez wierzyciela w poz. 39 tytułów wykonawczych okres, w którym bieg odsetek został wstrzymany, wynikał z ustawowych terminów. Art. 54 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej mówi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do dnia doręczenia decyzji w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, jeżeli postępowanie podatkowe nie zostało wszczęte w terminie 3 miesięcy od dnia zakończenia kontroli. Wskazano tym samym na przewlekłość prowadzonego postępowania. W kwestii klauzuli wykonalności wierzyciel nie mógł się wypowiadać, gdyż jej nadanie należy do organu egzekucyjnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego D. M. wniósł o uchylenie postanowień obu instancji, powtarzając zarzuty sformułowane w piśmie z dnia [...] i w zażaleniu. Stwierdził też, że prawidłowy okres przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę powinien rozpocząć się z dniem [...], jak przyjął to Dyrektor Izby Skarbowej we W. w decyzjach z dnia [...], a nie w dniu [...]. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko odnośnie niezasadności zarzutów, podniesionych przez podatnika. Zwrócił też uwagę, że przedmiotem zaskarżonego postanowienia było stanowisko wierzyciela, a nie późniejsze postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zasadności zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Decyzja podatkowa organu pierwszej instancji jest wykonalna do czasu wystąpienia zdarzenia prawnego skutkującego pozbawieniem jej bytu prawnego lub wstrzymaniem wykonania. Wskazanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę związane było z uznaniem w tym czasie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-Ś. przewlekłości postępowania. W związku z uchyleniem decyzji wymiarowych, które były podstawą do wystawienia tytułów wykonawczych, ostateczne rozstrzygnięcie kwestii wysokości zobowiązania D. M. w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2000 do września 2001 nastąpi w postępowaniu podatkowym i wówczas dopiero będzie można stwierdzić, jaka kwota odsetek za zwłokę winna być od podatnika pobrana i jaki powinien być ewentualnie okres przerwy w naliczaniu tych odsetek. Na rozprawie przed sądem pełnomocnik D. M. przedstawił odpisy tytułów wykonawczych z dnia [...], dotyczących zaległości D. M. w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2000 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] dotyczących zobowiązań skarżącego w tym podatku za miesiące od stycznia 2000 r. do września 2001 r. na dowód tego, że organy podatkowe zmieniały stanowisko co do okresu przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę. Pełnomocnik organu odwoławczego podtrzymał wniosek o oddalenie skargi stwierdzając, że dokumenty te nie mogą mieć znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia z dnia [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, powołanej na wstępie, podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być w szczególności nieistnienie obowiązku (pkt 1), odroczenie terminu wykonania obowiązku (pkt 2) i niespełnienie wymogów, określonych w art. 27, który wskazuje w § 1 w jedenastu punktach, co tytuł wykonawczy powinien zawierać (pkt 10). Zgodnie z art. 34 § 1 zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Po myśli art. 34 § 3 stanowisko wierzyciela powinno być wyrażone – w formie postanowienia – w terminie 14 dni od dnia powiadomienia go przez organ egzekucyjny o wniesionych zarzutach. Zaskarżone postanowienie dotyczy właśnie stanowiska wierzyciela, sformułowanego na żądanie organu egzekucyjnego, do którego skarżący D. M. zarzuty zgłosił. Postanowienie to w ocenie sądu nie naruszyło wskazanych w skardze przepisów w sposób, o którym mowa w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skoro w czasie dokonywania czynności egzekucyjnych w dniu [...] pozostawały w obrocie prawnym decyzje wymiarowe z dnia [...], to nie można twierdzić zasadnie, że egzekwowany obowiązek nie istniał. Późniejsze wstrzymanie wykonania, a następnie uchylenie tych decyzji przez organ odwoławczy nie może mieć wpływu na ocenę legalności czynności egzekucyjnych, mających miejsce w czasie wcześniejszym. Skutkiem tego może być ewentualnie powstanie nadpłaty, jeśli decyzja wydana w ponownym postępowaniu określi wymiar podatku w mniejszej wysokości, jeśli stwierdzona zostanie jej nieważność lub postępowanie zostanie umorzone. Odnośnie zarzutu dotyczącego przekazania wniosku skarżącego o wstrzymanie wykonania decyzji wymiarowych z dnia [...] wraz z odwołaniem organowi odwoławczemu stwierdzić należy, że pozostawało to w kompetencjach organu prowadzącego postępowanie podatkowe zgodnie z art. 224 § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej. We wszystkich tytułach wykonawczych wskazane zostały kwoty odsetek za zwłokę, naliczone na dzień wystawienia tytułu, wskazana też została obowiązująca w tym czasie stawka odsetek za zwłokę. Okres przerwy w naliczaniu odsetek wskazany został zgodnie z ówczesnym stanowiskiem odnośnie oceny terminów i stał się nieaktualny po kilku dniach od dokonania [...] czynności egzekucyjnych, gdy w dniu [...] organ odwoławczy uchylił decyzje wymiarowe z dnia [...], będące podstawą wystawienia tych tytułów i przekazał sprawę dotyczącą określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego skarżącego organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie zwracał uwagę na to, że uchylenie w postępowaniu odwoławczym podatkowej decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji nie oznacza samo przez się, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tej decyzji przed jej uchyleniem miałoby być wadliwe. Istniał bowiem wcześniej obowiązek podatkowy podlegający wykonaniu (por. np. wyrok z dnia 26 marca 1996 r. sygn. I SA/Łd 291/96, powołany w odpowiedzi na skargę). W toku postępowania dołączono do akt sprawy zakresy obowiązków i uprawnień obu pracownic Urzędu Skarbowego, które tytuły wykonawcze podpisały, były też one opatrzone pieczęcią urzędową. Spełniono w ten sposób wymagania określone w art. 27 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zatem zarzut odwołujący się do art. 33 pkt 10 ustawy był również nieuzasadniony. Rację miał także wierzyciel stwierdzając, że w postanowieniu wyrażającym stanowisko odnośnie zgłoszonych zarzutów nie mógł się wypowiedzieć w kwestii prawidłowości klauzuli o skierowaniu tytułu wykonawczego do egzekucji, bowiem leżało to w kompetencjach organu egzekucyjnego. Ponieważ z przedstawionych powodów nie stwierdzono, aby zaskarżone postanowienie naruszało przepisy prawa w sposób wskazany w skardze lub inny, wniesioną skargę oddalono na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.