II FSK 354/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędziowie NSA Antoni Hanusz, del. WSA Dariusz Dudra (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 października 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 2566/02 w sprawie ze skargi Sławomira F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia 1 października 2002 r. (...) w przedmiocie podatku od środków transportowych za 1996 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 października 2005 r. /I SA/Kr 2566/02/ Wojewódzki Sąd Administracyjny, wskutek skargi Sławomira F., uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia 1 października 2002 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie o podatek od środków transportowych za 1996 r. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że decyzją z dnia 28 września 2001 r. określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe od samochodu osobowego. Rozpoznając odwołanie od tej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 29 stycznia 2002 r. uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji i umorzyło postępowanie, dochodząc do przekonania, że w niniejszej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ - dalej: "O.p." lub "Ordynacja podatkowa". Następnie, postanowieniem z dnia 15 lipca 2002 r. Kolegium wszczęło z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności swojej decyzji z dnia 29 stycznia 2002 r. Decyzją z dnia 23 sierpnia 2002 r. organ stwierdził nieważność wspomnianej decyzji, powołując się na fakt, iż z materiału dowodowego sprawy wynika, że w dniu 19 grudnia 2001 r. podatnik otrzymał odpis tytułu wykonawczego, co spowodowało - zgodnie z art. 70 par. 3 O.p. - przerwanie terminu biegu przedawnienia. W decyzji pouczono stronę o możliwości złożenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy. W tym samym dniu, tj. 23 sierpnia 2002 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało decyzję, która utrzymywała w mocy decyzję wymiarową z dnia 28 września 2001 r. Na skutek odwołania podatnika od decyzji o stwierdzeniu nieważności, organ podatkowy w dniu 1 października 2002 r. utrzymał ją w mocy, podtrzymując stanowisko w niej wyrażone. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że kluczowym dla sprawy jest ustalenie, czy doręczenie skarżącemu tytułu wykonawczego spowodowało przerwanie biegu przedawnienia, który upływał dnia 31 grudnia 2001 r. - stosownie do treści art. 70 par. 1 O.p. W jego ocenie, samo doręczenie tytułu wykonawczego, bez przystąpienia do czynności egzekucyjnych, nie przerywa terminu przedawnienia w rozumieniu art. 70 par. 3 O.p. Nie jest to bowiem pierwsza czynność egzekucyjna, o której zobowiązany został powiadomiony. W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze zarzuciło: 1/ naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 par. 1 i 3 O.p., w stanie prawnym obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż samo doręczenie podatnikowi odpisu tytułu wykonawczego nie stanowi pierwszej czynności egzekucyjnej, a tym samym nie powoduje przerwania biegu przedawnienia, kiedy właściwa interpretacja powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że doręczenie tytułu wykonawczego stanowi czynność egzekucyjną, prowadzącą do przerwania biegu terminu przedawnienia; 2/ naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na treść wyroku, a mianowicie art. 145 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - dalej: "p.p.s.a.", poprzez zastosowanie normy tego przepisu, kiedy to skarga jako niezasadna powinna być oddalona w oparciu o art. 151 p.p.s.a. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jej autorka podniosła m.in., powołując się na orzecznictwo i piśmiennictwo, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany przez doręczenie tytułu wykonawczego, które stanowi pierwszą czynność egzekucyjną. Dopiero po wejściu w życie zmian w Ordynacji podatkowej, tj. od dnia 1 stycznia 2003 r. bieg terminu przedawnienia jest przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, a nie jak wcześniej, wskutek zastosowania pierwszej czynności egzekucyjnej. W konsekwencji, pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny jest nieprawidłowy i Sąd naruszył art. 70 par. 1 i 3 O.p. W tej sytuacji brak było również podstaw do zastosowania przez Sąd art. 145 par. 1 pkt 1 p.p.s.a., zamiast zastosowania art. 151 p.p.s.a. i oddalenia skargi. Mając powyższe na względzie, strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie granicami skargi kasacyjnej powoduje związanie zarzutami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim orzeczeń. Przy skorzystaniu w skardze kasacyjnej z podstawy określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zakres oceny Sądu jest ograniczony do badania, czy wskazane przepisy prawa materialnego zostały naruszone przez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i na czym to naruszenie polegało. Natomiast w myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Sąd kontroluje, czy w trakcie orzekania przed sądem pierwszej instancji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie może więc samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować. Dodać należy, iż zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 par. 2 p.p.s.a. Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia. W niniejszej sprawie w skardze kasacyjnej postawiono zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 70 par. 1 i art. 70 par. 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji objętej wyrokiem, tj. w dniu 1 października 2002 r., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie i przyjęcie, iż samo doręczenie podatnikowi odpisu tytułu wykonawczego nie stanowi pierwszej czynności egzekucyjnej a tym samym nie powoduje przerwania biegu terminu przedawnienia, kiedy to właściwa interpretacja powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że doręczenie tytułu wykonawczego stanowi czynność egzekucyjną prowadzącą do przerwania biegu terminu przedawnienia. Zarzucono również naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść wyroku - art. 145 par. 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., poprzez zastosowanie normy tego przepisu, kiedy to skarga jako niezasadna w oparciu o normę art. 151 p.p.s.a. winna być oddalona. Przesądzające znaczenie dla niniejszej sprawy ma to, iż przedmiotem zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego była decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym - stwierdzenia nieważności. Tym samym w postępowaniu podatkowym decydujące znaczenie, odzwierciedlone w wyniku sprawy podatkowej, miały unormowania Ordynacji podatkowej odnoszące się do tego trybu weryfikacji decyzji ostatecznych. Wskazać trzeba, że stwierdzenie nieważności własnej decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze oparte było na przesłance rażącego naruszenia prawa, o której to mowa w art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Jest to przepis pozwalający na wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej naruszającej prawo w sposób ewidentny. Rażące naruszenie prawa występuje wtedy, gdy decyzja jest w sposób oczywisty sprzeczna z przepisem prawa i - w związku z powyższym - nie może pozostawać w obrocie prawnym praworządnego państwa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, iż jego wcześniejsza decyzja wydana w trybie odwoławczym narusza w opisany powyżej sposób przepisy prawa. Tak więc podstawa prawna decyzji zaskarżonej do WSA wynikała z przepisu regulującego nadzwyczajny tryb wzruszania decyzji ostatecznych. Dodać do tego należy, iż gdyby nie ten przepis, to nie doszłoby do nadzorczego rozstrzygnięcia. Oznacza powyższe, że przesłanka rażącego naruszenia prawa odegrała podstawowe znaczenie w podjęciu zaskarżonej do sądu decyzji. Tym samym zauważyć trzeba, że zakwestionowanie w niniejszej sprawie w skardze kasacyjnej legalności wyroku Sądu pierwszej instancji, poprzez wskazanie w podstawach kasacyjnych naruszenia prawa, winno polegać na powołaniu przepisu art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który miał decydujące znaczenie w wydaniu zaskarżonego do Sądu indywidualnego aktu administracyjnego. Za niewystarczające należało więc uznać podniesienie przez SKO tylko naruszenia przepisów prawa materialnego art. 70 par. 1 i art. 70 par. 3 Ordynacji podatkowej. Samodzielne powołanie tych unormowań pozwalałoby na ocenę zaskarżonego wyroku, gdyby zaskarżenie do Sądu pierwszej instancji dotyczyło decyzji wydanej w trybie zwykłym /odwoławczym/. Prawidłowo skonstruowana podstawa kasacyjna /art. 174 p.p.s.a./ w sprawie, w której przedmiotem zaskarżenia jest decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym przede wszystkim winna wskazywać - jako naruszające prawo - przepisy regulujące ten właśnie tryb postępowania, bowiem one to stanowiły podstawę prawną wydanych orzeczeń administracyjnych. Brak wskazania tych unormowań powiązanych z naruszonymi przez WSA przepisami procedury sądowoadministracyjnej uniemożliwia ocenę zgodności z prawem podjętego w pierwszej instancji orzeczenia. Biorąc pod uwagę przytoczone okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.