II FSK 419/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędziowie NSA Edyta Anyżewska, Andrzej Grzelak, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 17 kwietnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 14 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 390/05 w sprawie ze skargi L. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2000 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2) zasądza od L. K. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. kwotę 2.011 (dwa tysiące jedenaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 419/06 Uzasadnienie 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 grudnia 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Ol 390/05, uchylił zaskarżoną przez L. K. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. z dnia [...] roku w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2000 oraz określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Zaskarżonym do sądu administracyjnego rozstrzygnięciem utrzymano w mocy decyzję Wójta Gminy M. z dnia [...] roku w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2000 w kwocie 14.037,00 złotych. Organy podatkowe oparły się w rozpoznawanej sprawie na zawiadomieniu o zmianie ewidencji gruntów z dnia 24 września 1999 roku, z której wynika, że na podstawie umowy zniesienia współwłasności sporządzonej aktem notarialnym w dniu 22 lipca 1999 roku, rep. [...] L. K. stał się użytkownikiem wieczystym działki sklasyfikowanej jako użytek rolny klasy IIIi IV, decyzji Naczelnika Gminy M. z dnia [...] roku o wyłączeniu z produkcji rolniczej gruntów rolnych o powierzchni 2,37 ha położonej w Z. oraz na protokole oględzin nieruchomości należącej do podatnika dokonanej w dniu 16 czerwca 2004 roku. Organy podatkowe zastosowały w rozpoznawanej sprawie art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1999 roku Nr 96, poz. 1129), i postanowiły, że sporny grunt wbrew ocenie podatnika podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości a nie podatkiem rolnym. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie ocenił, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. z dnia [...] roku została wydana z naruszeniem prawa uzasadniającym jej uchylenie. Sąd w pierwszej kolejności wskazał, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie, iż sporna działka wyłączona została wyłączona z produkcji rolnej. Stwierdził, że w aktach sprawy znajduje się kopia decyzji z dnia [...] roku z projektem klauzuli, że decyzja ta stała się prawomocna i podlega wykonaniu. Klauzula ta nie została wypełniona i podpisana. Na tej podstawie Sąd stwierdził, że rozstrzygnięcie to nie jest ostateczne oraz nie zostało wykonane. W dalszej kolejności Sąd wskazał na postanowienia ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 roku Nr 94, poz. 431) i stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają określone w ustawie grunty gospodarstw rolnych. Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna oraz niesklasyfikowane grunty jako użytki rolne położone na terenie miast, a także grunty wyłączone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi na cele inne niż rolnicze lub leśne, z wyjątkiem gruntów, na których przez okres dwóch lat od dnia wydania ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej te grunty na cele nierolnicze prowadzona jest działalność rolnicza. W ocenie Sądu zatem, z treści tego przepisu wynika, że o rodzaju podatku w tym przypadku decyzja a nie klasyfikacja gruntu, a jego gospodarcze wykorzystanie. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. Sąd stwierdził również, że wydanie ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej te grunty na cele nierolnicze prowadzi do zmiany klasyfikacji tych gruntów. W ocenie Sądu zatem nie jest uprawniona teza organów podatkowych stosownie do której, wydanie decyzji administracyjnej wyłączającej grunty na cele nierolnicze prowadzi do uchylenia przepisu ustawy o podatku rolnym stanowiącego, że opodatkowaniem podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w operatach ewidencyjnych jako użytki rolne. Sąd wskazał również, iż w rozpoznawanej sprawie decyzja administracyjna nie została wykonana, a sporne w rozpoznawanej sprawie grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego podatnika. W tej sytuacji, w opinii Sądu zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 1 ustawy o podatku rolnym oraz art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sporna działka została sklasyfikowana w ewidencji jak użytek rolny i nie został zakwestionowany związek budynków położonych na działce nr [...] z prowadzonym gospodarstwem rolnym oraz produkcją roślinną oraz zwierzęcą. Grunty te, w ocenie Sądu podlegały zatem opodatkowaniu podatkiem rolnym, a nie jak uznały organy, podatkiem od nieruchomości. 2. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E. zaskarżyło wskazany powyżej wyrok w całości zarzucając mu błędną wykładnię art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych polegającą na przyjęciu, iż przepis ten dotyczy tylko takich gruntów wyłączonych z produkcji rolnej, co do których po wyłączeniu nastąpiła zmiana w klasyfikacji gruntów i mimo tej zmiany, przez okres dwóch lat licząc od wyłączenia prowadzona jest działalność rolnicza. Wskazując na ten zarzut autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz oddalenia skargi, ewentualnie zawarto wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie. 4. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. Istota sporu sprowadza się do sposobu opodatkowania gruntów rolnych o powierzchni 2, 37 ha położonych w obrębie wsi Z. gmina M. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E. słusznie zwraca uwagę na naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 3 ust 1 pkt 4 ustawy z dnia 12.01.1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku. Argumentacja zawarta w skardze kasacyjnej jest w pełni trafna i w sposób szeroki uzasadniająca prawidłowość stanowiska samorządowego organu odwoławczego. Dlatego należy je w całej rozciągłości zaakceptować. Zarzut skargi kasacyjnej sprowadza się do błędnej wykładni art. 3 ust 1 pkt 4 powołanej wyżej ustawy. Stąd wywody Naczelnego Sądu Administracyjnego skupią się na ocenie tego zarzutu. W świetle stanu faktycznego sprawy należy powiedzieć, iż charakter prawny przedmiotowych gruntów wypełnia dyspozycję art. 3 ust 1 pkt 4 powoływanej ustawy podatkowej. Przepis ten stanowi bowiem, iż opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają grunty objęte przepisami o podatku rolnym, lecz wyłączone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi na cele inne niż rolnicze. Właściwe rozumienie przepisu art. 3 ust 1 pkt 4 ustawy podatkowej nie wymaga więc aby decyzja administracyjna wyłączająca grunty na cele inne niż rolnicze uznana została za decyzję prawomocną. Dlatego znajdująca się na kopii decyzji pieczęć, podpisana przez Naczelnika Gminy M., bez daty, informująca, iż wobec nie zaskarżenia przez stronę decyzja ta podlega wykonaniu, nie ma żadnego znaczenie dla objęcia wyłączonych gruntów podatkiem od nieruchomości. Bez względu na to co należy rozumieć, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, pod terminem prawomocność decyzji administracyjnej, ustawodawca podatkowy nie posługuje się tym terminem w ogóle. Nie uzależnia on również wywołania skutku w postaci opodatkowania lub braku opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości od prawomocności decyzji administracyjnej wyłączającej grunty z produkcji rolnej na cele inne niż rolnicze, lecz od jej ostateczności. Dla właściwego zrozumienia treści przepisu art. 3 ust 1 pkt 4 powoływanej ustawy podatkowej bez znaczenia są także uwagi Sądu poświęcone wyjątkowemu opodatkowaniu gruntów podatkiem rolnym jaki ma miejsce w sytuacji, gdy przez okres dwu lat od dnia wydania ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej grunty na cele nierolnicze prowadzona jest działalność rolnicza. Również stan faktyczny sprawy nie skłania do takich rozważań z uwagi choćby na termin wydania decyzji ostatecznej. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sporu jest również brak dopełnienia przez podatnika obowiązku zgłoszenia zmian w ewidencji gruntów wynikającej z decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej. Ustawodawca podatkowy nie uzależnił obciążenia podatkiem od nieruchomości lub podatkiem rolnym, w analizowanym podatkowo - prawnym stanie faktycznym, od obowiązku dokonania lub nie dokonania takich czynności, jak zmiana zapisów w ewidencji gruntów. Podobnie należy ocenić wywody Sądu wskazujące w związku z tym na niewykonanie ostatecznej decyzji wyłączającej przedmiotowe grunty z produkcji rolnej, a zatem jej nieskuteczność na gruncie przepisów art. 3 ust 1 pkt 4 ustawy podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny kontrolując w trybie kasacyjny zaskarżone orzeczenie wskazuje jednocześnie, iż analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, że przedmiotowe grunty rolne wyłączone zostały z produkcji rolnej decyzją ostateczną z dnia [...] roku wydaną przez Naczelnika Gminy M. Z powodu nie wniesienia od niej odwołania, pomimo zawartego w niej pouczenia, stała się ona ostateczna w rozumieniu art. 16 ust. 1 k.p.a. Nie zaskarżono jej również do sądu administracyjnego. Natomiast każda decyzja ostateczna korzysta z domniemania legalności i prawidłowości. Oznacza to, że do chwili jej uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżenia tej decyzji, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, mogła być ona wykonywana. Stała się więc ona legalną podstawą zmiany przeznaczenia grunty, po wcześniejszym uzyskaniu zgody Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej. Decyzją z dnia [...] roku o wyłączeniu z produkcji rolnej gruntów ustalono również należność z tytułu ich wyłączenia, którą uiszczano wykonując tę decyzję do 2005 roku. W świetle powyższych uwag nietrafna jest teza Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. z dnia [...] roku naruszyła art. 1 ustawy z dnia 15.11.1984 roku o podatku rolnym, a także art. 7 ust 1 pkt 7 ustawy z dnia 12.01.1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku. Z tych przyczyn, na podstawie art. 185 § 1 i ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono z uwzględnieniem art. 203 pkt 2 tej ustawy. .