I SA/Ol 527/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Asesor WSA Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2006r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) określa, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarżącego kwotę 355 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia 29 grudnia 2005r. o numerze "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 września 2005r. o nr "[...]" w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec K. S., jako zobowiązanego z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1997r. oraz kwiecień i maj 1998r. . Z akt sprawy wynika, że wniosek pełnomocnika strony o umorzenie egzekucji został złożony w Urzędzie Skarbowym w dniu 16 sierpnia 2005r.. W jego motywach wskazano, że zaległości K. S. w podatku od towarów i usług za wyżej wymienione miesiące uległy przedawnieniu, a zobowiązanie z tego tytułu wygasło. Organ podatkowy będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, do chwili złożenia wniosku nie prowadził bowiem skutecznie żadnych czynności egzekucyjnych zmierzających do spełnienia świadczenia przez zobowiązanego. Podnosząc powyższe pełnomocnik powołał art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazał jednocześnie, iż termin przedawnienia upłynął dla zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc XI.1997r., z dniem 31.12.2002 r., natomiast za XII 1997 r. oraz IV i V 1998 r. - z dniem 31.12.2003 r. Tym samym, jak podał, wymienione zobowiązania podatkowe wygasły wskutek przedawnienia, na podstawie art.59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. We wniosku o umorzenie egzekucji, Pełnomocnik powołał również art.70 § 4 tej ustawy stanowiący m.in., że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Wskazał ponadto na art.70 § 8 Ordynacji, zgodnie z którym nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Nie podzielając stanowiska strony w kwestii przedawnienia oraz wygaśnięcia w/w zobowiązań, w postanowieniu z dnia 19 września 2005r. odmawiającym umorzenia egzekucji Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił uwagę, że w celu wyegzekwowania określonych czterema tytułami wykonawczymi zaległości K. S. w podatku VAT za w/w miesiące 1997 i 1998r., w dniu 05.09.2000r. zastosowano skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę w Zakładzie A. W dniu 28 września 2000 r. zajęcie tego wynagrodzenia doręczono zobowiązanemu, K. S. W myśl art.70 § 4 Ordynacji podatkowej zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego skutkowało zatem przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Podtrzymując stanowisko organu I instancji, w uzasadnieniu postanowienia z dnia 28 października 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zgodnie z treścią art.70 § 3 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień przerwania biegu przedawnienia w/w zobowiązań, bieg ten zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W niniejszej zaś sprawie nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia w związku ze skutecznym środkiem egzekucyjnym w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę realizowanym przez pracodawcę do 01 listopada 2002r. Z kolei, jak wskazał organ, art. 70 § 4 cytowanej ustawy stanowił, iż po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie ono na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Dyrektor Izby zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie przerwanie biegu przedawnienia nastąpiło w dniu 6 września 2000 r., kiedy to doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienie o zajęciu. Wobec nie zakończenia postępowania egzekucyjnego, bieg ten nie zaczął biec na nowo. Z dniem 1 września 2005 r. weszła natomiast w życie ustawa z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 143, poz. 1199), która wprowadziła zmiany, m.in. w treści art. 70 § 4 ustawy. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 70 § 4 Ordynacji bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Stosownie zaś do treści art. 21 wyżej wymienionej ustawy, do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Organ zauważył, iż w związku ze zmianą ustawy - Ordynacja podatkowa nie wprowadzono wyraźnych przepisów przejściowych, które w sposób jednoznaczny odnosiłyby się do kwestii przerwania biegu przedawnienia zobowiązań dochodzonych w postępowaniach egzekucyjnych wszczętych poprzez dokonanie czynności egzekucyjnych. Przywołany art. 21 ustawy nie odnosi się bowiem do skutku prawnego zastosowania czynności egzekucyjnej. Tym samym, jak wskazał Dyrektor Izby, przerwany bieg przedawnienia zobowiązań nie zaczął biec na nowo, wobec nie zakończenia postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie należało, zdaniem organu przyjąć, że bieg przedawnienia rozpoczął się na nowo z dniem wejścia w życie zmienionych przepisów. W jego ocenie, przyjęta interpretacja wyraża ogólną zasadę nie działania prawa wstecz. Zastosowanie każdego kolejnego środka egzekucyjnego po dniu wejścia w życie zmian do ustawy, skutkuje natomiast określeniem terminu przedawnienia zobowiązania od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy zauważył ponadto, iż przyczyny umorzenia postępowania egzekucyjnego zostały taksatywnie określone w art. 59 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W pkt 2 § 1 tego artykułu ustawodawca wskazał natomiast na wygaśnięcie obowiązku z innego powodu. Analizując akta postępowania egzekucyjnego, treść wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz treść zażalenia organ nie stwierdził tym samym okoliczności, stanowiących przesłankę do umorzenia określoną w art. 59 § 1 cytowanej wyżej ustawy. W złożonej skardze pełnomocnik K. S. wnosząc o uchylenie postanowienia zarzucił organowi naruszenie art. 121 § l Ordynacji podatkowej oraz 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw Pełnomocnik podniósł, iż w zawarte w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśnienia organu odnośnie spornej kwestii przedawnienia zobowiązań strony nie są ścisłe. Organ odwoławczy dokonał zaś błędnej, jego zdaniem, interpretacji art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r.. W przepisie tym ustawodawca nie wskazał bowiem, że bieg terminu przedawnienia należy liczyć na nowo od dnia wejścia w życie tej regulacji. Trudno natomiast przypuszczać, że intencją prawodawcy było świetle tego przepisu kolejne przesuwanie daty, od której biegnie termin przedawnienia, a tym samym działanie na niekorzyść podatników. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Z materiałów sprawy wynika, że rozstrzygnięcie sporu pomiędzy stronami uzależnione jest od odpowiedzi na pytanie, czy słusznym jest twierdzenie pełnomocnika strony skarżącej, iż doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za w/w miesiące 1997 i 1998r., a w związku z tym do wygaśnięcia tego zobowiązania na podstawie art. 59 § pkt 9 Ordynacji podatkowej. Od odpowiedzi tej uzależnione jest bowiem rozstrzygnięcie, czy zaistniały przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002r. Nr 110 poz. 968 ze zm.) Dokonując analizy tego zagadnienia na tle niespornych okoliczności faktycznych sprawy Sąd orzekający uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie podzielił w szczególności dokonanej przez organy podatkowe interpretacji odnośnie zakresu obowiązywania art.21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, na podstawie którego dla oceny kwestii przedawnienia zobowiązań powstałych przez dniem 01.09.2005r., co do zasady, zastosowanie powinny mieć przepisy ustawy po nowelizacji. W świetle tego unormowania regułą jest bowiem stosowanie do oceny skutków prawnych środka egzekucyjnego, o którym mowa w art.70 § 4, ustawy nowej. Niemożliwym tym samym jest stosowanie do tej oceny przepisów wcześniejszych. Zawarta w uzasadnieniu postanowienia argumentacja organu w kwestii braku przepisów przejściowych oraz skutków prawnych zastosowania środka egzekucyjnego przed dniem 01.09.2005r. nie znajduje ponadto oparcia na tle utrwalonego już orzecznictwa, jak też doktryny prawniczej, w których przyjmuje się zasadę bezpośredniego działania nowego prawa. (p. uchwała 5 sędziów NSA Warszawie z 20.10.1997. o sygn. FPK 11/97, ONSA 1998/1/10, wyrok 7 sędziów NSA w Warszawie z 25.08.2003. o sygn. FSA 1/03, ONSA 2004/1/1). Zasada ta polega na tym, że od chwili wejścia w życie nowych norm prawnych należy je stosować do wszelkich stosunków prawnych, zdarzeń, czy stanów rzeczy danego rodzaju. Dotyczy to również zdarzeń, które dopiero powstaną, jak i tych które powstały przed wejściem w życie nowych przepisów, ale trwają w czasie dokonywania zmian prawa. Rozwiązanie takie odpowiada zazwyczaj przeświadczeniu prawodawcy, że nowe normy są bardziej dostosowane do aktualnych warunków niż prawo poprzednio obowiązujące. Zaletą tego rozwiązania jest zaś to, że od wejścia w życie nowej regulacji prawnej wszyscy traktowani są jednakowo, według takich samych norm. W okolicznościach sprawy nie może być mowy o naruszeniu zasady retroaktywności, w sytuacji gdy środek egzekucyjny zastosowano w dniu 06.09.2000r., zaś w chwili wejścia w życie nowej, korzystniejszej dla podatnika regulacji prawnej przedawnienie zobowiązań K. S. nie nastąpiło. Podkreślić bowiem należy, iż zasada lex retro non agit zakazuje regulacji przez prawo zdarzeń prawnych i ich skutków zrealizowanych w czasie, gdy konkretny przepis jeszcze nie obowiązywał. Zasada ta nie dotyczy jednak sytuacji, w której zdarzenie prawne trwa w momencie wejścia w życie przepisów nowych, odmiennie regulujących jego reżim prawny. Mając powyższe na uwadze, nie może zdaniem Sądu, zasługiwać na uwzględnienie argumentacja Dyrektora Izby, iż przerwany we wrześniu 2000r. bieg przedawnienia zobowiązań nie zaczął biec na nowo, wobec nie zakończenia postępowania egzekucyjnego oraz, że bieg ten rozpoczął się na nowo, tj. z dniem wejścia w życie zmienionych przepisów. Bez znaczenia dla oceny kwestii biegu terminu przedawnienia pozostaje tym samym na gruncie nowych przepisów, fakt nie zakończenia do dnia 01.09.2005r., postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie przepisów wcześniejszych. Tak więc, w rozpatrywanej sprawie oczywistym jest, iż w po wejściu w życie art.21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, do oceny tego, od kiedy zaczął biec termin przedawnienia, po jego przerwaniu wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, należało w całej rozciągłości stosować ten przepis Jak wynika z akt, bieg terminu przedawnienia w/w zobowiązań podatkowych K. S. przerwany został wskutek zajęcia egzekucyjnego w dniu 06.09.2000r.. Od tej daty, a nie od chwili wejścia w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. należało zatem liczyć pięcioletni okres przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa w art.70 § 1 Ordynacji podatkowej. Wbrew stanowisku organu, w stanie prawnym obowiązującym na dzień wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego zobowiązania podatkowe K. S. za listopad i grudzień 1997r. oraz kwiecień i maj 1998r., uległy więc przedawnieniu z mocy prawa, z dniem 07 września 2005r..Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i jego wygaśnięcie na podstawie art. 59 § pkt 9 Ordynacji podatkowej powinny być zatem uwzględnione z urzędu przez organ, jako podstawa umorzenia postępowania egzekucyjnego w związku z art. 59 § 1 pkt 2 tej ustawy z 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dlatego też, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, zaś o wstrzymaniu wykonania postanowienia, art.152 tej ustawy.