I SA/Rz 33/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Piórkowska Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Barbara Stukan-Pytlowany /spr./ Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 4 kwietnia 2007r. sprawy ze skarg B. B. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2006r. nr [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003, 2004,2005 i 2006 rok - oddala skargi - Prezydent Miasta, decyzjami: 1) z dnia (...) czerwca 2006 roku (nr (...)) - określił B.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 rok w kwocie 555,10 zł; 2) z dnia (...) czerwca 2006 roku (nr (...))- określił B.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 rok w kwocie 555,10 zł; 3) z dnia (...) czerwca 2006 roku (nr (...))- określił B.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok w kwocie 555,10 zł; 4) z dnia (...) czerwca 2006 roku (nr (...)) – określił B.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 rok w kwocie 555,00 zł. W uzasadnieniach decyzji organ podatkowy I instancji wskazał, że Zespół Szkół w S. W. otrzymał w trwały zarząd nieruchomości zabudowane, położone w S.W. oznaczone w ewidencji gruntów jako działki nr 64/6, 64/7, 64/5, 64/4, 64/2) (decyzja z dnia (...) marca 200r., znak: (...)) od właściciela – Powiatu – reprezentowanego przez Zarząd Powiatu). Rada Powiatu Uchwałą Nr (...) utworzyła z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2001r., środki specjalne w Zespole Szkół Nr (...) w S. W., które określiła jako środki finansowe gromadzone m. in. z przychodów z najmu pomieszczeń do wysokości uzyskania tych przychodów. Wykonanie tej uchwały Rada Powiatu powierzyła Zarządowi Powiatu. W dniu (...) stycznia 2001 roku zawarta została przez trwałego zarządcę – Zespół Szkół Nr (...) w S. W. przy ul. (...), umowa najmu, na mocy której najemca zobowiązał się wynająć wynajmującemu - prowadzącej Biuro Rachunkowe, będący w jego trwałym zarządzie lokal mieszkalny o powierzchni 35m2. Umowę zawarto od dnia 1 stycznia 2001 roku na czas nieokreślony. W uzasadnieniach decyzji organ podatkowy przytoczył treść art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2006r., Nr 121, poz. 844) zwanej dalej jako ustawą o p.o.l., zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części(...), stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie to wynika z umowy zawartej z właścicielem (...), z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie stanowiących odrębnych nieruchomości. Uzasadniając ustalenie zobowiązania podatkowego w stosunku do B. B., Prezydent Miasta przytoczył uchwałę SN z dnia 14 października 1994 roku sygn. III CZP 16/94 (publ. OSNC 1995, nr 3, poz.40) oraz uchwałę NSA z dnia 19 sierpnia 1996 roku sygn. FPK 9/96 (publ. ONSA z 1996r., Nr 4, poz. 152) i podkreślił, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości spoczywa na , jako posiadaczu zależnym. W jednobrzmiących odwołaniach od powyższych decyzji B. B. podniosła, że ani z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a ustawy o p.o.l., ani z żadnego innego przepisu tej ustawy, nie wynika obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości przez posiadacza zależnego, który zawarł umowę z innym podmiotem niż właściciel. W przekonaniu odwołującej się – skoro właścicielem nieruchomości nie jest Zespół Szkół w S. W., lecz Starostwo Powiatowe, to w konsekwencji tylko umowa zawarta z tym ostatnim podmiotem (starostwem) uzasadniałaby słuszność decyzji Prezydenta Miasta S. W. B. B. zarzuciła nadto, że nie jest dopuszczalne z punktu widzenia zasad współżycia społecznego oraz istoty stosunku zobowiązaniowego, obarczanie drugiej strony umowy obowiązkami ciążącymi na wynajmującym, jeżeli nie wynika to z treści czynności prawnej, celu społeczno – gospodarczego przyjętych zwyczajów. Podkreśliła, że z żadnego z postanowień umowy nie wynika, iż obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości spoczywałby na niej. Nadto dodała, że Zespół Szkół w S. W. nie powiadomił jej, że zawierając umowę działa na rzecz i w imieniu jednostki samorządu terytorialnego. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze podało, że podmiotem zarządzającym wynajmowanym lokalem jest Zespół Szkół Nr (...) w S.W., który sprawują tą funkcję nie w imieniu własnym, ale działa na rzecz i w imieniu właściciela – Skarbu Państwa. Umowa najmu zawarta przez dyrektora placówki działającego w imieniu i na rzecz właściciela jest de facto umową zawartą miedzy najemcą a właścicielem, w związku z czym podatnikiem podatku od nieruchomości jest najemca. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy podał, że Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych. Na poparcie stanowiska przytoczył treść uchwały NSA z dnia 19 sierpnia 1996 roku sygn. akt I FSK 9/96, publ. ONSA z 1996 nr. 4. Odnosząc się do kwestii braku w umowie najmu postanowienia w kwestii obowiązku uiszczenia przez wynajmującego podatku od nieruchomości, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podało, że obowiązek zapłaty podatku wynika z aktów prawnych bezwzględnie obowiązujących tj. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na powyższe decyzje organu odwoławczego B.B. złożyła jednobrzmiące skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 4 a ustawy o p.o.l., naruszenie art. 121 § , art. 122, art. 124 i art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr8, poz.60 z zm.) zwanej dalej Ordynacją podatkową, poprzez brak dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi skarżąca podważyła zasadność przytoczonego przez organ wyroku NSA z dnia 19 sierpnia 1996 roku, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie i powołując na jej poparcie uchwałę NSA z dnia 25 czerwca 2001r. FPK 4/00, ONSA 2001/4/164 oraz wyrok NSA z dnia 14 grudnia 1992r., SA/Wo 1422/92/POP1/94; poz.16. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i powtórzyło argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Skarżąca w piśmie procesowym z dnia 29 stycznia 2007r. wniosła ponownie o uchylenie zaskarżonych decyzji i podtrzymała stanowisko przedstawione w skardze. Podkreśliła ponadto, że zakres wykonywania przez jednostki organizacyjne trwałego zarządu jest ściśle określony(art.43 ustawy o gospodarce nieruchomościami – Dz.U. z 2004r. Nr 261,poz.2603 z zm.). W jego ramach jednostka ta władając nieruchomością, ma prawo korzystania z nieruchomości. W żadnym razie fakt ustanowienia trwałego zarządu nie stwarza umocowania jej do występowania w imieniu jednostki samorządu terytorialnego. W piśmie z dnia 22 marca 2007r. skarżąca wniosła o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153, poz.1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ) zwanej dalej p.p.s.a. kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności z prawem, przy czym sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skargach. Skargi są nieuzasadnione. Zakres podmiotowy podatku od nieruchomości został określony w art.3 ustawy o p.o.l. Z treści tego przepisu wynika, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, jeżeli mają określony tytuł prawny do nieruchomości lub obiektów budowlanych tj. są ich właścicielami, posiadaczami samoistnymi, użytkownikami wieczystymi gruntów. Zasada ta doznaje wyjątku w przypadku nieruchomości i obiektów budowlanych stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Podatnikami są w takich razach w myśl art.3 ust.1 pkt 4 ustawy o p.o.l. posiadacze – chodzi tu przede wszystkim o posiadanie zależne wynikające z umów zawartych z właścicielem lub Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa (np. umowa najmu), innego tytułu prawnego lub bez niego. Nowelizacja ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dokonana ustawą z 30.10.2002r.(Dz.U. Nr200, poz.1683) obowiązująca od dnia 1 stycznia 2003r. usunęła z katalogu tytułów prawnych tzw. trwały zarząd, o którym mowa w art.43 i n. ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r.o gospodarce nieruchomościami( t.j. Dz.U.z 2000r.Nr 46, poz.543 ze zm.) zwanej dalej ustawą o g.n., zdaniem Sądu odtąd znajduje on swoje miejsce wśród "innych tytułów prawnych". W świetle nowego brzmienia ustawy sporna w niniejszej sprawie jest kwestia kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości w przypadku przekazania przedmiotu opodatkowania stanowiącego własność jednostki samorządu terytorialnego przez jego trwałego zarządcę innemu podmiotowi w posiadanie zależne w drodze umowy cywilnej najmu. Odpowiedź mieści się w ocenie prawnej tej umowy najmu. Jednostka samorządu terytorialnego, w niniejszej sprawie powiat, ma osobowość prawną na mocy art.2 ust.2 ustawy z dnia 05 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym ( Dz.U. Nr 142, poz.1592 ze zm.)zwanej dalej ustawą samorządową . Niesporne jest, że Powiat jako osoba prawna jest właścicielem nieruchomości zabudowanej, położonej w S.W., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki nr 64/6, 64/7, 64/5,64/5, 64/4, 64/2. Powiat reprezentowany przez Zarząd Powiatu w drodze decyzji z dnia (...) marca 2000r. przekazał tę nieruchomość w trwały zarząd Zespołowi Szkół Nr (...) w S.W.. W dniu 2.01.2001r. trwały zarządca zawarł na czas nieokreślony z B. B. umowę najmu, części wyżej opisanej, nieruchomości na prowadzenie biura rachunkowego, za zgodą Rady Powiatu na najem pomieszczeń wyrażoną w uchwale Nr XIX /210/01. Dokonując oceny prawnej tej umowy pod względem jej skutków w prawnopodatkowych w świetle brzmienia art.3 ust.1 pkt 4 ustawy o p.o.l. trzeba odpowiedzieć na pytanie czy umowa najmu nieruchomości była umową zawartą jedynie przez trwałego zarządcę w granicach zakreślonych ustanowionym zarządem, czy też umową zawartą bezpośrednio z właścicielem nieruchomości. Na podstawie art.46 ustawy samorządowej powiat dysponuje mieniem powiatu. Zarząd powiatu jest organem wykonawczym powiatu (art.26 ust.1 ustawy samorządowej). Do jego zadań należy gospodarowanie mieniem powiatu (art.32 ust.2 pkt 3 ustawy samorządowej). Zarząd był uprawniony przekazać nieruchomość będącą własnością powiatu na mocy art. 43 ustawy o g.n. w trwały zarząd jednostce organizacyjnej powiatu tj. Zespołowi Szkół Nr 2 w S.W., na cele statutowe określone w ustawie o systemie oświaty. Zespół Szkół jest jednostką organizacyjną niemająca osobowości prawnej. Jednostki organizacyjne powiatu( np. szkoły ponadpodstawowe, placówki oświatowe, biblioteki) tworzy, przekształca i likwiduje oraz wyposaża w majątek rada powiatu w drodze uchwały. Organizacje i zasady funkcjonowania tych jednostek określają regulaminy organizacyjne uchwalane przez zarząd powiatu(art.36 ustawy samorządowej). Oświadczenia woli związane z prowadzeniem bieżącej działalności powiatu mogą składać z upoważnienia zarządu, kierownicy jednostek organizacyjnych (art. 48 ust 2 ustawy samorządowej). Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o g.n. trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej. W ust. 2 tego artykułu postanawia się, że jednostka organizacyjna, której oddano nieruchomość w trwały zarząd, ma prawo korzystania z nieruchomości, w szczególności w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania (pkt 1). Może, za zgodą organu nadzorującego, oddać nieruchomość lub jej część w najem, dzierżawę albo użyczenie. Z kolei, zgodnie z art. 50 ustawy, do trwałego zarządu w sprawach nieuregulowanych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu cywilnego o użytkowaniu. Przepisy te nie mogą w żadnym razie uzasadniać poglądu, że trwały zarząd stanowi prawo podmiotowe o charakterze cywilnym jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. W świetle postanowień art.46 ust.3 ustawy samorządowej powiat jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia powiatu. Jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, którym zostały oddane w trwały zarząd nieruchomości będące własnością powiatu, nie stają się z tego tytułu podmiotami jakiegokolwiek prawa podmiotowego o charakterze prawnorzeczowym, jak również jakiegokolwiek innego prawa w rozumieniu cywilistycznym (por. E. Drozd: op. cit., str. 46, M. Wolanin: op. cit, str. 37 i J. Szachułowicz (w: ) J. Szachułowicz, M. Krassowska, A. Łukaszewska: Gospodarka nieruchomościami. Przepisy i komentarz. Warszawa 1999, str. 152). W stosunkach cywilnoprawnych i procesowych, działają za powiat jako stationes communes i wykonują w określonym zakresie niektóre uprawnienia wypływające z własności przysługującej powiatowi, a mianowicie uprawnienia do korzystania z nieruchomości i pobierania pożytków (por. E. Drozd: op. cit., str. 47). Umożliwia to im funkcjonowanie i realizację zadań, do których wykonywania zostały utworzone( Zespół Szkół Nr 2 w S.W. - na cele statutowe określone w ustawie o systemie oświaty ). Sytuacja prawna jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej wobec zarządzanej nieruchomości wymaga wyodrębnienia sfery stosunków zewnętrznych i wewnętrznych, w jakich może się znaleźć ta jednostka w związku z nieruchomością oddaną jej w trwały zarząd. W stosunkach zewnętrznych, jako właściciel występuje powiat. Jak już Sąd podkreślił, jednostka organizacyjna (w niniejszej sprawie Zespół Szkół Nr 2 w S.W.) nie ma uprawnień do rozporządzania nieruchomością. Może natomiast, w przypadku naruszenia wykonywania trwałego zarządu, pochodzącego od osoby prawnej zewnętrznej, wystąpić z roszczeniem windykacyjnym, lecz czyni to jako powiat . Swoistością bowiem stationes communes jest to, że jednostka ta stanowi składnik ogólnej struktury organizacyjnej powiatu . Zarządca działa zamiast podmiotu uprawnionego w jego sferze prawnej w granicach określonych ustawą lub umową. Trwały zarząd różni się od innych zarządów. Tę formę zarządu ustawodawca przyjął dla zarządzania własnością publiczną, jest on ustanowiony decyzją administracji publicznej, a treść trwałego zarządu wynika wyłącznie z woli ustawodawcy. Zarządca w swej merytorycznej działalności związanej z celem ustanowienia trwałego zarządu jest podporządkowany podmiotowi , który go ustanowił, w ustawie jest on określany jako organ nadrzędny . W zakresie korzystania z nieruchomości zarządca jest podporządkowany właścicielowi nieruchomości. Jednostka organizacyjna bez osobowości prawnej nie ma zdolności prawnej, czyli zdolności do zawarcia umów najmu lub użyczenia. Należy zatem przyjąć, że stroną takiej umowy jest jednostka samorządu terytorialnego – powiat, w imieniu której działa kierownik jednostki bez osobowości prawnej.( w spornej umowie najmu - Dyrektor Zespołu Szkół Nr2 w S.W.). Reasumując, zarządca działający w stosunku trwałego zarządu jest przedstawicielem ustawowym właściciela. W stosunkach z osobami trzecimi zarządca występuje jako strona i składa oświadczenia woli, ale nie działa w imieniu własnym lecz w imieniu reprezentowanego. W tym duchu wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 19.08.1996r. sygn. FPK9/96, ONSA 1996/4/152, wpierając się też na uchwałą Sądu Najwyższego z 14.10.1994r. Należy z tez tych uchwał wywieść wniosek ,że czynności zarządem mieniem jednostki samorządowej wykonywane przez trwałego zarządcę tj. jednostkę organizacyjną nie mającą osobowości prawnej, w tym zawarcie umowy najmu, są czynnościami jednostki samorządu terytorialnego. Tak więc stroną umów cywilnych dotyczących nieruchomości zawieranych przez tę jednostkę, jest jednostka samorządu terytorialnego jako właściciel tej nieruchomości , przez co umowy te należy traktować jako zawarte z właścicielem . Z tych powodów podatnikiem podatku od nieruchomości w niniejszej sprawie jest posiadacz zależny to jest B.B., a nie zarządca nieruchomości - Zespół Szkół Nr (...) w S.W.. Biorąc powyższe wywody pod uwagę Sad stwierdził, że zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji zostały podjęte bez naruszenia przepisów prawa materialnego. Tym samym niezasadne są zarzuty poniesione w skardze i piśmie procesowym, jak i argumentacja na ich poparcie. Uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2001r., sygn. FPK 4/00 , na którą powołuje się skarżąca nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż dotyczy nieobowiązującego już stanu prawnego z przed zmiany ustawy o podatkach i opłatach lokalnych , która została dokonana cyt. już ustawą z dnia 30 października 2002r., obowiązującą od dnia 1 stycznia 2003r. Także wyrok NSA z dnia 14 grudnia 1992r., sygn. SA/Wo 1422/92, na który powołuje się skarżąca dotyczy nieobowiązującego stanu prawnego , a ponadto odnosi się do jednostki organizacyjnej wyposażonej w osobowość prawną. Nie może więc mieć odniesienia do trwałego zarządcy, który nie ma osobowości prawnej, co ma miejsce w stanie faktycznym niniejszych spraw. Nie zasadne też są zarzuty naruszenie przepisów postępowania. W ocenie Sądu organy podatkowe przeprowadziły postępowanie zgodnie zasadą prawdy obiektywnej, zebrały wyczerpująco materiał dowody, dokładnie wyjaśniły stan faktyczny sprawy oraz zapewniły skarżącej czynny udział w postępowaniu. Mając powyższe na względzie Sąd skargi oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.