III SA/Gl 315/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż Asesor WSA Krzysztof Targoński Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2007r. przy udziale - sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. orzekł o odpowiedzialności M. K. za zaległości podatkowe spółki "A" Sp. z o.o. w G. w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2003 r. Jako jej podstawę prawną wskazał: przepis art. 107 § 1 i 2 pkt. 2 , art. 108 § 1 i 2, art. 109, art. 116 § 1 i 2, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu wyjaśnił, że spółka ma zaległość w VAT w wysokości [...] zł, a egzekucja okazała się bezskuteczna, to koniecznym było wszczęcie postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na członka zarządu M. K.. W toku postępowania egzekucyjnego ustalono bowiem, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem, zajęcie rachunku bankowego było nieskuteczne, ponieważ rachunek zamknięto. Spółka nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, z którego można by prowadzić egzekucję. W toku postępowania M. K. wyjaśnił, że spółka dostarczyła meble do firmy "B" we W. o wartości [...] zł będące nadal jej własnością. Organ pierwszej instancji ustalił w tym zakresie, że wskazane meble zostały przejęte przez wierzyciela w innym postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez komornika sądowego we W.. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wyjaśnił ponadto, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, złożony [...] 2003 r. w Sądzie Rejonowym w G. został oddalony zarządzeniem Sądu z powodu braku środków na postępowanie upadłościowe. Zgodnie zatem z art. 130 § 2 k.p.c. pismo zwrócone nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu. Na końcu, organ I instancji stwierdził, że M. K. nie wykazał istnienia okoliczności uzasadniających wyłączenie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Z tą decyzją nie zgodził się M. K. domagając się w odwołaniu jej zmiany i umorzenia postępowania podatkowego. Zarzucił organowi I instancji naruszenie przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie. W ocenie strony, wskazała ona mienie spółki, z którego egzekucja była możliwa, organ podatkowy mógł przystąpić do prowadzonej już egzekucji sądowej. Zaistniał klasyczny zbieg egzekucji, powalający zgodnie z art. 1025 k.p.c. zaspokoić zobowiązania podatkowe spółki. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na art. 233 § 1 pkt. 1, art. 13 § 1 pkt. 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wyjaśnił, że tytuł wykonawczy z [...] 2003 r. został wystawiony na podstawie deklaracji VAT-7 za [...] 2003 r. na kwotę [...] zł. Według wypisu z KRS członkami zarządu od [...] 2001 r. są nadal M. K. i R. H.. W toku postępowania egzekucyjnego ustalono, że spółka ma zamknięty rachunek bankowy, nie prowadzi działalności pod adresami w S. i G., nie posiada żadnego majątku. Jeśli zaś chodzi o meble, wskazane jako majątek spółki, to nie można było dokonać ich zajęcia, ponieważ te ruchomości były już objęte innym postępowaniem egzekucyjnym i na wniosek wierzyciela zostały przez niego przejęte. Ta sytuacja oznacza, że wbrew twierdzeniom strony [...] nie były majątkiem spółki, ponieważ wchodziły w skład majątku innego zobowiązanego. Zgodnie zaś z art.116 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna. Chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu spółki. Dyrektor Izby Skarbowej zaakcentował, że M. K. był jednym z członków zarządu spółki w okresie objętym postępowaniem podatkowym, co wynika z dokumentów sądowych. W tej sprawie, egzekucja zaległości podatkowych spółki "A" okazała się bezskuteczna. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy przypomniał, że M. K. nie wskazał mienia spółki, z którego byłaby możliwa egzekucja. Jeśli zaś chodzi o uwolnienie się strony od odpowiedzialności, to zgodnie z prawem dla określenia właściwego momentu do ogłoszenia upadłości lub złożenia wniosku o otwarcie postępowania układowego niezbędnym jest ustalenie, kiedy nastąpiło trwałe zaprzestanie płacenia długów lub ujawnienie, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów. Na końcu organ odwoławczy ocenił jako bezzasadne pozostałe zarzuty podniesione w odwołaniu stwierdzając, że postępowanie przeprowadzono zgodnie z przepisami, z zachowaniem zasad ogólnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. K. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji zarzucając naruszenie art. 116 § 1 pkt. 2 ustawy Ordynacja podatkowa oraz naruszenie art. 7 k.p.a. poprzez wadliwe przeprowadzenie postępowania. Uzasadniając te zarzuty skarżący stwierdził, że istniała możliwość skutecznej egzekucji skierowanej wobec mienia spółki – mebli o wartości [...] zł. Ponadto wyraził pogląd, iż istniały negatywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, że przy wydaniu zaskarżonych decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub postępowania administracyjnego. Zgodnie z treścią art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna. Ten przepis ustanawia odpowiedzialność członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe spółki, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Członek zarządu spółki może uwolnić się od odpowiedzialności, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. O odpowiedzialności osoby trzeciej orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji o charakterze konstytutywnym, po wszczęciu postępowania podatkowego wobec osoby trzeciej. Odpowiedzialność tej osoby powstaje dopiero w momencie wręczenia jej decyzji organu podatkowego. Zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członków zarządu spółki na gruncie prawa podatkowego jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co oznacza, że organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji - formalnie przeprowadzona egzekucja kończy się niezaspokojeniem wierzyciela. Inaczej mówiąc, chodzi o taką sytuację gdy nie ma żadnych wątpliwości, co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. W tej sprawie organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że odpowiedzialnym za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" jest członek jej zarządu, M. K.. Decyzja została skierowana do tego członka zarządu, który pełnił swoje obowiązki w czasie, gdy powstały zobowiązania podatkowe spółki. Organ egzekucyjny - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wyczerpał również wszelkie sposoby egzekucji wobec spółki a wierzytelność nie została zaspokojona. Zachodziła zatem przesłanka bezskuteczności egzekucji wobec spółki, ponadto organ I instancji prawidłowo wszczął [...] 2005 r. postępowanie podatkowe wobec osoby trzeciej a po jego zakończeniu, doręczył skarżącemu decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że organy podatkowe prawidłowo w tej sprawie zastosowały przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, co oznacza, że nie naruszyły art. 7 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego tj. przepisu, który w sprawie nie miał zastosowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił trafności zarzutów skargi odnoszących się do sposobu prowadzenia egzekucji. Z materiału zebranego w sprawie jednoznacznie wynika, że organ egzekucyjny wyczerpał wszelkie sposoby egzekucji wobec spółki aby skutecznie wyegzekwować wierzytelność. M. K. nie wykazał też, aby zaistniały przesłanki wskazane w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W szczególności skutecznie nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja była możliwa. Organ odwoławczy szczegółowo odniósł się do podnoszonej przez skarżącego w odwołaniu kwestii własności mebli, które do majątku spółki jednak nie należały, co potwierdziły wyniki innego postępowania egzekucyjnego. Skarżący zatem nie uwolnił się skutecznie od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, ponieważ nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja była możliwa. Wbrew temu, co twierdzi skarżący, w prawie podatkowym potrzeba należytego wykazania okoliczności, jest warunkiem koniecznym do tego, by podatnik z takiego faktu mógł wyprowadzić dla siebie wynikające z przepisów uprawnienia. Na tę zasadę wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie sądowym. Nałożenie na organy prowadzące postępowanie administracyjne obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpoznania całego materiału dowodowego nie zwalnia strony tego postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 1984 r. sygn. akt II SA 1205/84 – ONSA z1984 r., zeszyt 2, poz. 98). Z treści przepisów nakładających wspomniane wyżej obowiązki nie daje się w szczególności wyprowadzić konkluzji, iż organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania dowodów służących wsparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia takich nie przedstawia. Nie można w takim przypadku założyć, że cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy podatkowe spoczywa na tych organach (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lipca 1996 r. sygn. akt SA/Ka 1171/95). Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd może uwzględnić skargę na decyzję administracyjną i uchylić ją tylko w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa materialnego dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponieważ w tej sprawie Sąd nie dopatrzył się po stronie orzekających organów tego typu naruszeń prawa – oddalił skargę M.K . w trybie art. 151 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.