I SA/Wr 253/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca) Asesor WSA Marek Olejnik Protokolant: Katarzyna Motyl Po rozpoznaniu w dniu 17 lipca 2007 r. przy udziale sprawy ze skargi B. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego o d d a l a s k a r g ę. Decyzjami z dnia [...] Nr [...] i nr [...] została orzeczona odpowiedzialność podatkowa B. G. za zaległe zobowiązania spółki cywilnej [...] w podatku VAT za grudzień 1999 r. i sierpień 2000 r. Postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] umorzono wszczęte przeciwko B. G. postępowanie egzekucyjne na skutek uznania zarzutu strony określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej - za uzasadniony. W dniu [...] wszczęto ponownie postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] nr [...] z dnia [...]. Pismem z dnia [...] strona B. G. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonej egzekucji w oparciu o przepis art. 33 pkt 1, 3 i 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podnosząc iż z dniem [...] nastąpiło wygaśnięcie egzekwowanych zobowiązań wskutek ich przedawnienia. Podniosła, że w okresie biegu przedawnienia organ egzekucyjny nie dokonał skutecznych czynności egzekucyjnych, które mogły przerwać bieg przedawnienia. Ponadto strona zarzuciła nieprawidłowe określenie (zawyżenie) kwot odsetek za zwłokę i błędne określenie sygnatur decyzji będących podstawą egzekwowanego obowiązku. Wniosła strona o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie czynności egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...], wydanym w kwestii zasadności zarzutów na podstawie art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Naczelnik Urzędu Skarbowego jako wierzyciel uznał zarzuty strony za uzasadnione, przy czym w uzasadnieniu postanowienia wskazał, że uzasadnionym jest zarzut dotyczący nieprawidłowej wysokości kwot odsetek za zwlokę wynikający z wystawionych tytułów wykonawczych, bowiem w wystawionych tytułach nie uwzględniono przerwy w naliczaniu odsetek za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jak również zarzut powołania w podstawie prawnej należności nieprawidłowego numeru decyzji organu podatkowego. Zarzut przedawnienia zobowiązania uznał organ za nieuzasadniony. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, w wyniku zażalenia na powyższe postanowienie, uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, wierzyciela, z dnia [...] Nr [...], wydane w kwestii zasadności zarzutów na podstawie art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, uznające za nieuzasadnione zarzuty strony, w części dotyczącej egzekucji należności z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. i umorzył postępowanie w tym zakresie, uznając za uzasadniony zarzut przedawnienia tego zobowiązania i stwierdzając, że egzekwowanie tego obowiązku na mocy decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie jest możliwe. W części dotyczącej zarzutu egzekwowania obowiązku (podatek od towarów i usług za sierpień 2000 r.) niezgodnego z treścią orzeczenia) - utrzymał organ II instancji postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w mocy. Podzielił organ odwoławczy stanowisko organu I instancji jako wierzyciela, uznającego, iż zarzut przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za sierpień 2000 r. jest niezasadny, wyjaśniając, że postępowanie egzekucyjne w stosunku do zaległości w podatku VAT za sierpień 2000 r. wszczęte zostało w dniu [...], sporządzenie w dniu 27 marca 2001 r. protokołu o stanie majątkowym wspólników stanowiło pierwszą czynność egzekucyjną przerywającą bieg terminu przedawnienia, o której zobowiązany został powiadomiony, bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 11 grudnia 2003 r., gdyż w dniu 10 grudnia 2003 r. nastąpiło zakończenie postępowania egzekucyjnego. Przyznał organ odwoławczy rację organowi I instancji, że nieprawidłowo wykazano w tytule wykonawczym nr [...] kwotę odsetek (zawyżono), bowiem nie została uwzględniona przerwa w naliczaniu odsetek wynikająca z art. 225 Ordynacji podatkowej i uznał zarzut strony oparty na przepisie art. 33 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji za uzasadniony. Przyznał także organ, że istotnie w sentencji postanowienia organu I instancji nie wskazano jakie zarzuty uznano za uzasadnione, wynika to jednakże z uzasadnienia tego postanowienia. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko B. G. na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...] z dnia [...]. Wskazał organ na stanowisko wierzyciela zawarte w postanowieniu z dnia [...] Nr [...]. Wskazał organ, że w związku z treścią tego postanowienia organ I instancji rozpatrujący zarzuty strony, która zainicjowała tryb weryfikacji prowadzonych wobec niej egzekucji, zobowiązany był w związku z art. 34 § 1 i na mocy art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wydać postanowienie o umorzeniu przedmiotowych postępowań egzekucyjnych. Stwierdził organ, że przepis art. 33 pkt 6 ustawy traktuje o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 3 ustawy, tak więc nie jest możliwym uznanie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 6) w sytuacji przedawnienia obowiązku, bowiem w tej sytuacji służy zgłoszenie zarzutu art. 33 pkt 1 ustawy. Podniósł organ odwoławczy, że zarówno orzeczenie o umorzeniu postępowania w oparciu o przepis art. 34 § 4 jak i na podstawie art. 59 § 3 (w zw. z art. 59 § 1 pkt 2) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, pozbawia organ egzekucyjny możliwości ponownego wszczęcia egzekucji w jednakowym stopniu. Orzeczenie wydane na podstawie art. 34 § 4 ustawy w żaden sposób nie pogarsza sytuacji strony w stosunku do rozstrzygnięcia na podstawie art. 59 § 3 ustawy, dodając, że skutkiem prawnym umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 ustawy jest w każdym przypadku uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. W skardze od powyższego postanowienia skarżąca B. G. wniosła o jego zmianę w ten sposób, że podstawę umorzenia postępowania stanowi przepis art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym względnie uchylenie zaskarżonego postanowienia i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych., zarzucając rażące naruszenie prawa, a to art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu e4gzekucyjnym w administracji przez jego zastosowanie i art. 59 § 1 pkt 2 tej ustawy przez jego niezastosowanie. Podniosła, że nie zgadza się ze stanowiskiem zajętym przez organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, iż skutki prawne wynikające z art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej są takie same dla strony jak skutki wynikające z art. 59 § 3 tej ustawy. Umorzenie postępowania na podstawie uznania zarzutów wierzyciela, jakkolwiek kończy postępowanie egzekucyjne, to jednak ostatecznie go nie kończy, nie pozbawia wierzyciela ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego na podstawie ponownie wystawionego tytuły wykonawczego. Umorzenie postępowania na podstawie art. 59 § 3 w zw./ z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy ostatecznie kończy postępowanie egzekucyjne, bez braku możliwości jego ponownego wszczęcia. Organ egzekucyjny już raz umorzył postępowanie na podstawie art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, mimo przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. i ponownie wystawił tytuł wykonawczy i wszczął postępowanie egzekucyjne. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i jego uzasadnienie, dodając, że dokonane zajęcie środków strony na poczet prowadzonego postępowania egzekucyjnego uchylono w dniu 23 listopada 2006 r., a zawiadomienie o tym fakcie doręczono skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl treści przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje czy postanowienia podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1) lit. "a" i "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Jak wynika z zarzutów skargi dotyczą one zastosowania w zaskarżonym postanowieniu, jako podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego, przepisu art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym zamiast, jak twierdzi skarżąca, przepisu art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pk 2 tejże ustawy. Zaskarżone postanowienie wydane zostało w wyniku wniesienia przez skarżącą zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Z akt sprawy wynika, że wierzyciel Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] Nr [...] uchylił postanowienie organu I instancji wydane w oparciu o przepis art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, uznające za uzasadnione zarzuty skarżącej na postępowanie egzekucyjne i umorzył postępowanie egzekucyjne w części dotyczącej egzekucji należności z tytułu podatku VAT za grudzień 1999 r. oraz uznał za uzasadnione zarzuty podniesione przez skarżącą w odniesieniu do postępowania egzekucyjnego dotyczącego podatku VAT za sierpień 2000 r. Po uzyskaniu stanowiska wierzyciela zaskarżonym postanowieniem organ egzekucyjny II instancji utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji umarzające, na podstawie art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych [...] i [...] z dnia [...]. Przepis art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, że: "Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego." Wypowiedź wierzyciela w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 ustawy, jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Przywołany natomiast przez skarżącą, przepis art. 59 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, którego zastosowania skarżąca domaga się, stanowi: "W przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba, że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4". Z porównania treści przytoczonych przepisów wyraźnie widać, że zastosowanie przepisu art. 59 § 3 ustawy następuje wtedy, gdy organ nie zastosuje przepisu art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co może być wynikiem toczącego się postępowania wywołanego zgłoszeniem zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Rację ma zatem organ odwoławczy, gdy wskazuje, że zainicjowane przez skarżącą zgłoszeniem zarzutów na postępowanie egzekucyjne postępowanie wymusiło taki tryb zakończenia postępowania egzekucyjnego, a mianowicie umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jak bowiem się okazało, zarówno zarzut dotyczący przedawnienia obowiązku podatkowego dotyczącego podatku VAT za grudzień 1999r. (art. 33 pkt 1 ustawy), jak i zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji dotyczącej odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej za zobowiązania spółki cywilnej A z tytułu podatku VAT za sierpień 2000 r. (art. 33 pkt 6 ustawy), okazały się uzasadnione. Jak wskazano wyżej, zawarte w treści przepisu art. 59 § 3 ustawy stwierdzenie: "chyba, że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4" nakazuje organowi egzekucyjnemu zastosowanie przepisu art. 59 § 3 ustawy tylko w przypadku, gdy znajduje ono uzasadnienie, "a nie nastąpiło umorzenie postępowania na podstawie art. 34 § 4 ustawy". Oznacza to, że przepis art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) stanowi samodzielną podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne okażą się uzasadnione. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinien być brany pod uwagę w trakcie postępowania podatkowego, dotyczącego określenia zobowiązania podatkowego czy też orzekającego o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe innego podmiotu, a następnie w postępowaniu egzekucyjnym, w którym może stanowić podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o przepis art. 59 § 1 pkt 2 ustawy, względnie umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 ustawy, w sytuacji zgłoszenia w tym zakresie zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Skutkiem prawnym umorzenia postępowania egzekucyjnego jest uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, co, jak wynika z odpowiedzi na skargę, nastąpiło w dniu 23 listopada 2006 r., o czym skarżąca została poinformowana. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd, uznając iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, na podstawie art. 151 powołanej na wstępie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.