I SA/Bd 407/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor sądowy Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 lipca 2007 r. sprawy ze skargi N. S. A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2006r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. nr [...] z dnia [...] 2006 roku odmawiającą Spółce Akcyjnej "N." z siedzibą w T. stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V. oraz określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 17.366,00 PLN. W uzasadnieniu decyzji przywołano stan faktyczny sprawy i wskazano, że w dniu [...] 2006 r. do Urzędu Celnego w T. wpłynął wniosek Spółki o zwrot nienależnie pobranego podatku akcyzowego w kwocie 17.366,00 PLN z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V. rok produkcji 2006. Strona w uzasadnieniu wniosku powołała się na niezgodność polskich przepisów w sprawie podatku akcyzowego z przepisami art. 23, art. 25 i art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Naczelnik Urzędu Celnego w T., decyzją z dnia [...] 2006 roku Nr [...] odmówił stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku akcyzowym i określił Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości17.366,00 PLN. W uzasadnieniu stwierdził, że podatnik w tym przypadku wykonał ciążące na nim obowiązki podatkowe, wynikające z obowiązywania krajowego prawa podatkowego. W opinii organu uiszczony podatek był należnie zapłacony, a wypełniona deklaracja podatkowa z dnia [...] 2006r. była poprawnie sporządzona, kwota podatku została prawidłowo obliczona i wpłacona. Zdaniem organu w tej sytuacji złożona korekta deklaracji nie może zostać uznana za podstawę do stwierdzenia nadpłaty i jej zwrotu. W odwołaniu z dnia [...] 2006r. złożonym przez pełnomocnika Spółki wniesiono o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając, że Naczelnik Urzędu Celnego w T. błędnie interpretuje powołane przez wnioskodawcę przepisy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Strona wskazała na nadrzędność prawa traktatowego nad prawem krajowym, jako wynikającym z przepisu art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Strona podniosła, że sprawę podatku związanego z umowami sprzedaży między unijnymi partnerami regulują przepisy wspólnotowe. Strona wskazała, że w przypadku kolizji prawa krajowego z unijnym pierwszeństwo ma prawo wspólnotowe, które stosuje się bezpośrednio. Na potwierdzenie swego stanowiska skarżąca przywołała orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wskazując m. innymi , że w wyroku z dnia 10 października 1978 r. ETS w sprawie 148/77 H. Hansen jun. & O.C.Balle GmbH & Co. P. Hauptzollamt de Flensburg Zb. Orz. 1978 r. str. 01787 Trybunał stwierdził, ze przepis art. 90 należy interpretować w ten sposób, aby objął wszystkie przepisy podatkowe, które są sprzeczne z zasadą równego traktowania produktów krajowych i produktów importowanych. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej wskazał, że Dyrektywą, która reguluje podstawy harmonizacji podatku akcyzowego oraz określa zasady nakładania i poboru podatku akcyzowego na szczeblu Wspólnoty Europejskiej jest Dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, tzw. dyrektywa horyzontalna. Do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zgodnie z art. 3 ust. 1 cytowanej dyrektywy należą: oleje mineralne, alkohol i napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe. Artykuł 3 ust.3 wyżej wymienionej dyrektywy stanowi, iż Państwa Członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania podatków na wyroby inne niż te wymienione w ust. 1 pod warunkiem jednakże, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między Państwami Członkowskimi. Organ odwoławczy podkreślił, iż Polska skorzystała z przysługującego prawa i w ustawie o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 roku (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zmianami) została uregulowana sprawa opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów nie zarejestrowanych na terenie kraju, a stawki tego podatku zostały opublikowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. nr 87, poz. 825 ze zmianami). Wszystkie zagadnienia związane z podatkiem akcyzowym dotyczącym samochodów, jako wyrobów tzw. niezharmonizowanych są zatem regulowane jedynie przez przepisy polskiego prawa i tylko w jego granicach możliwe jest rozstrzygnięcie tej sprawy. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż fakt przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej, nie ogranicza ustawodawstwa polskiego w kwestii tworzenia katalogu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, opodatkowanych podatkiem akcyzowym. W zakresie towarów niezharmonizowanych jurysdykcja krajowa została więc zachowana, co oznacza, że Państwa członkowskie mogą co do tych produktów ustalać samodzielnie zasady poboru i wysokości stawek akcyzy. Ustosunkowując się do zarzutów strony organ wskazał, że istotnie zgodnie z art. 23 ust.1 TWE fundamentem Wspólnoty jest unia celna. Oznacza to, że w handlu pomiędzy państwami członkowskimi nie mogą być nakładane cła ani opłaty celne wywierające ten sam skutek. Organ zaznaczył, że przepis ten ma bardzo ogólny charakter dlatego w dalszych przepisach Traktatu (np. w art. 30 ) zawarte w nim zakazy ulegają zniesieniu lub modyfikacji. Organ przyznał, że przepis art. 25 TWE stanowi, że zakazuje się wprowadzania pomiędzy Państwami Członkowskimi ceł przywozowych i wywozowych oraz opłat o podobnym skutku. Niniejszy zakaz ma również zastosowanie do ceł o charakterze fiskalnym. Ale zdaniem organu przepis ten znajduje generalnie zastosowanie w sytuacjach, w których prawo krajowe nakłada na towary importowane lub eksportowane opłaty pieniężne, w związku z przekroczeniem granicy danego państwa. W opinii organu podatek akcyzowy nie jest cłem ani nie jest środkiem o skutku równoważnym do cła. Organ podniósł, że to pojęcie zostało zdefiniowane w orzecznictwie ETS - "jako każda opłata nie będąca cłem ani opłatą w rozumieniu art.90 TWE." Pojęcie opłaty o skutku podobnym do cła jest rozumiane bardzo szeroko. Zgodnie z orzecznictwem ETS opłatą tą jest każda opłata, bez względu na jej nazwę, pobierana albo w momencie przywozu, lub później, która jest nakładana na produkt importowany, w związku z przekroczeniem granicy i która powoduje zmianę ceny produktu importowanego, z takim samym skutkiem ograniczającym swobodny przepływ towarów co cło. (por. wyrok ETS w sprawie 24/68 Komisja przeciwko Włochy, wyrok ETS w sprawie C-387/01 Weigel przeciwko Finanzlandesdirektion Voralberg). Opłatą o skutku podobnym do cła nie są opłaty składające się na system danin wewnętrznych danego państwa (por. wyrok ETS w sprawie 78/76 Steinlike& Weinling przeciwko Bundesamt fur Ernahrung und Forstwirtschaft). Do tego rodzaju opłat stosuje się art. 90 TWE. Organ podkreślił, że zastosowany podatek akcyzowy wynika z faktu objęcia tym podatkiem samochodów osobowych przywiezionych do Polski w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak również sprzedawanych przed ich pierwszą rejestracją na terenie RP oraz samochodów osobowych pochodzących z importu. Stanowi o tym wprost przepis art. 80 ust. 1-3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 wraz ze zm.), z którego wynika, iż akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami podatku akcyzowego są zatem w powyższych przypadkach: 1. podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju; 2. importerzy i podmioty dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego. Zatem obowiązek podatkowy powstaje wówczas : • w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu; • w przypadku importu - z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego; • w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Organ wskazał, ze dopełnienie powyższych regulacji stanowią przepisy § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz.825 z późniejszymi zmianami), w których określono sposób obliczania podatku zarówno w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak również sprzedaży w kraju, z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej, czy importu. Z przytoczonych wyżej regulacji krajowych wynika, że nałożenie akcyzy nie jest związane z przekroczeniem granicy przez samochody, lecz z ich pierwszą rejestracją na terenie kraju. Podatek ten stanowi część wewnętrznego systemu podatkowego i nakładany jest zarówno na samochody krajowe, jak i na sprowadzane z innych państw członkowskich. W rezultacie, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w T., akcyzę od samochodów należy zakwalifikować jako podatek wewnętrzny w rozumieniu art. 90 TWE. Organ podniósł, że również Trybunał Sprawiedliwości uznał opłaty nakładane na samochody w związku z ich pierwszą rejestracją na terenie kraju niezależnie od ich pochodzenia za podatki wewnętrzne w rozumieniu wskazanego powyżej artykułu (por. wyrok ETS w sprawie C-345/93 Fazenda Publica przeciwko Nunes Tadeu, wyrok ETS w sprawie De Dansker Blimportorer, C-383/01). Ponadto kryterium opodatkowania akcyzą nie stanowi kraj pochodzenia samochodu, a brak jego rejestracji na terenie kraju. W ten sposób zachowana została bezstronność systemu podatkowego. Organ podniósł, że podatkowi akcyzowemu podlegają przypadki wewnętrznej sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją w kraju, jak również import czy nabycie wewnątrzwspólnotowe tego rodzaju wyrobów. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż po dokonanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym samochodu, złożono deklarację AKC-U, z wykazaną kwotą podatku akcyzowego i dokonano jej zapłaty. W tej sytuacji Dyrektor Izby Celnej w T. stwierdził, że wszystkich czynności dokonano zgodnie z przepisami obowiązującymi w zakresie podatku akcyzowego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w dniu w którym podatek akcyzowy był należny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów : -art. 91 ust. 3 w związku z art. 241 ust. 1 Konstytucji RP, - art. 25 w związku z art. 23 ust. 1 i art. 90 Traktatu Wspólnoty Europejskiej (TWE) - art. 80 ust. 1-3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.). W uzasadnieniu wskazano, iż przepisy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską mają bezwzględne pierwszeństwo przed prawem ustawowym każdego kraju stowarzyszonego w Unii tzn. także w Polsce. Strona po raz kolejny podniosła, że przepis art. 25 powołanego Traktatu wprost zabrania stanowienia i stosowania w stosunkach handlowych między krajami UE ceł przywozowych i wywozowych oraz opłat celnych o fiskalnym charakterze, a taki charakter ma zdaniem strony podatek akcyzowy, ustanowiony i stosowany w Polsce w stosunku do pojazdów samochodowych używanych i zakupionych w krajach UE i przywożonych do Polski po dniu 01 maja 2004r. Zdaniem skarżącego błędem jest powołanie się w zaskarżonej decyzji na art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady Europy nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992r. mającego pozwolić na stosowanie w krajach członkowskich UE podatku akcyzowego na inne wyroby, czyli na samochody. Przepis art. 23 TWE stanowi o autonomicznej unii celnej dla UE, co oznacza ujednolicenie polityki celnej dla wszystkich krajów zrzeszonych w UE co z kolei stanowiło fundament dla art. 25 TWE zawierającego zakaz stosowania między państwami unii ceł przywozowych i innych opłat fiskalnych. Podatek akcyzowy, zdaniem strony , ma charakter "w pełni fiskalny". Przepis art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady Europy w zw. z brzmieniem art. 25 TWE, odnoszącego się do stosunków handlowych miedzy krajami Unii, ma związek z utrzymywaniem przez kraje UE stosunków handlowych poza unijnych, których Traktat nie zabrania a ich uregulowanie należy do suwerennych praw każdego państwa. Strona wskazała, że w Niemczech tego rodzaju podatek akcyzowy nie jest stosowany i to już powoduje zwiększenie trudności formalnościowych przy przekraczaniu granicy, przy przywozie samochodów. Dyrektor Izby Celnej w T. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 21 września 2006r. Sąd zawiesił postępowanie z urzędu w oparciu o art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) z uwagi na wystąpienie przez WSA w Warszawie z pytaniem prejudycjalnym do ETS co do zgodności regulacji krajowych w zakresie podatku akcyzowego z Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską. Postanowieniem z dnia 22 maja 2007r. Sąd z urzędu podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne, w związku z zajęciem stanowiska w sprawie przez ETS. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przede wszystkim należy zaznaczyć, że Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Przystępując do rozważenia sprzeczności wydanego rozstrzygnięcia z prawem wspólnotowym należy zauważyć, że na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej ( Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz.864) z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo wspólnotowe. Na mocy art. 2 cyt. Aktu dotyczącego warunków przystąpienia oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej od dnia przystąpienia nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich (m.in. Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską) i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia; postanowienia te są stosowane w nowych państwach członkowskich zgodnie z warunkami określonymi w tych Traktatach i w Akcie. Przepis art. 54 ww. Aktu stanowi, że nowe państwa członkowskie wprowadzą w życie środki niezbędne do przestrzegania od dnia przystąpienia przepisów dyrektyw i decyzji w rozumieniu artykułu 249 Traktatu WE. Szczególne właściwości prawa wspólnotowego wynikają z zasady: bezpośredniego skutku, bezpośredniego stosowania i pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem wewnętrznym państw członkowskich. Zgodnie z tą ostatnią zasadą organy państw członkowskich, w tym zwłaszcza sądy, są obowiązane do niestosowania przepisu prawa wewnętrznego sprzecznego z bezpośrednio skutecznym przepisem prawa wspólnotowego (np. wyrok ETS w sprawie 106/77 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko Simmmenthal SpA). Według natomiast zasady bezpośredniego skutku prawo wspólnotowe wprost nakłada na jednostki pewne prawa i obowiązki. W praktyce oznacza to, że podmioty indywidualne w państwach członkowskich mogą przed sądami krajowymi powoływać się na treść prawa wspólnotowego i wywodzić z niego określone dla siebie prawa lub obowiązki drugiej strony. Natomiast zgodnie z zasadą bezpośredniego stosowania norma prawa wspólnotowego uzyskuje status prawa pozytywnego w państwach członkowskich bez konieczności jej transformacji do porządku krajowego (por. Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pod red. R. Skubisza, Wwa 2003, s.39). Wnosząc o stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, strona podnosi zarzut niezgodności przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 29, poz.257 ze zm.) z art. 25 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Artykuł 25 Traktatu stanowi, że zakazuje się wprowadzania pomiędzy Państwami Członkowskimi ceł przywozowych i wywozowych oraz opłat o podobnym skutku. Niniejszy zakaz ma również zastosowanie do ceł o charakterze finansowym. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału opłatą o skutku równoważnym do cła jest każda opłata , bez względu na jej nazwę, pobierana albo w momencie przywozu lub później , która jest ponoszona przez produkt importowany ( a nie przez produkty krajowe) i która powoduje zmianę ceny produktu importowanego z takim samym ograniczającym skutkiem dla swobodnego przepływu towaru co cło ( vide :wyrok Trybunału z dnia 01 lipca 1996r. w sprawie Komisja v. Włochy, 24/68, wyrok Trybunału z dnia 29 kwietnia 2004r., Weigel przeciwko Finanzlandesdirektion Vorarlbreg, C-387/01). Według art.80 ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy są m.in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów. Obowiązek podatkowy w akcyzie samochodów powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju. Zgodnie z art.10 ust.1 pkt 2 podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe. W myśl art. 81 tej ustawy podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie zarejestrowanych na terytorium kraju są obowiązane , po przywozie na terytorium kraju : 1. złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, 2. dokonać zapłaty akcyzy, nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Kwestię stawek podatku akcyzowego reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz. U. Nr 87, poz.825 ze zm.). Z przepisu §7 ww. rozporządzenia wynika, że stawka akcyzy na nowe samochody lub nie starsze niż 2 lata wynosi, w zależności od pojemności silnika od 3,1 % lub 13,6 %. W przypadku natomiast sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji stosuje się stawki akcyzy obliczone według określonego w tym przepisie wzoru (Su = Sn + 12 x (W-2). Stawka akcyzy wzrasta wraz z wiekiem pojazdu, nie może jednak przekroczyć 65% podstawy opodatkowania. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Celnej trafnie zatem podnosi, iż przesłanką do nałożenia akcyzy nie jest przekroczenie granicy przez samochody , lecz ich pierwsza rejestracja na terytorium RP. Ponadto podatek ten stanowi część wewnętrznego sytemu podatkowego i nakładany jest zarówno na samochody krajowe jak i sprowadzane z innych Państw Członkowskich. Zasadnie zatem organ odwoławczy wskazał, iż akcyzę od samochodów należy zakwalifikować jako podatek wewnętrzny w rozumieniu art. 90 TWE. Stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji znajduje potwierdzenie w wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie C – 313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie (w związku z którą Sąd zawiesił postępowanie). Trybunał orzekł, w punkcie 1) tezy, iż : 1. podatek akcyzowy , taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym , który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 WE. 2. Natomiast w punkcie 2, iż artykuł 90 ust.1 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Zatem Trybunał jednoznacznie wskazał, że należy dokonać rozróżnienia pomiędzy dwiema kategoriami samochodów na te, które są sprzedawane jako używane w okresie do dwóch lat kalendarzowych od daty produkcji oraz na te, które są sprzedawane jako używane po okresie dwuletnim. Przy czym podkreślenia wymaga fakt, że rok produkcji uważa się za pierwszy rok kalendarzowy. Aby zatem powołać się na ww. orzeczenie ETS z dnia 18 stycznia 2007r. musimy mieć do czynienia z samochodem starszym niż dwa lata. Bezsporne w sprawie jest, że samochód Skarżącej Spółki należy do tej pierwszej ww. kategorii samochodów tj. do samochodów sprzedanych w okresie dwóch lat od daty produkcji, przyjmując za pierwszy rok kalendarzowy rok produkcji. To oznacza, że przywołane orzeczenie nie ma zastosowania. Zatem jeśli chodzi o samochody nowe lub używane w okresie dwóch lat, a z takim mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, to należy się odnieść do przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz. U. z 2004r. Nr 87, poz. 825) który stanowi, że stawka akcyzy wynosi w tym wypadku 13,6 % lub 3,1 % w zależności od pojemności silnika. W konsekwencji samochody, które zostały sprzedane jako nowe w roku produkcji lub w roku następującym po nim są traktowane w taki sam sposób niezależnie od tego czy zostały wyprodukowane w Polsce czy w innym kraju UE. Stawka podatku ( 3,1 % lub 13,6 % ceny sprzedaży) od używanych samochodów przywożonych do Polski w roku produkcji lub w roku następującym po nim jest taka sama, jak ułamek odpowiadający rezydualnemu podatkowi ( 3,1 % lub 13,6% wynagrodzenia sprzedawcy) w wartości porównywalnego samochodu , który został opodatkowany akcyzą w Polsce, gdyby był nowy, a następnie został sprzedany jako samochód używany. Te dwie sytuacje są zgodne z art. 90 akapit pierwszy WE, jako że opodatkowanie nowych lub używanych samochodów z innych państw członkowskich nie przewyższa obciążenia nałożonego na nowe lub używane samochody pochodzące z Polski. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r., ma takie skutki. W niniejszej sprawie nie jest sporne, iż nabyty przez skarżącego w Niemczech samochód osobowy marki V. wyprodukowany został w 2006 r. sprowadzony do Polski w lutym 2006 r. A zatem był to samochód młodszy niż dwuletni wobec czego przy wyliczeniu wysokości podatku akcyzowego zastosowanie miała stawka podatku wynikająca z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. a określona w poz. 27 zał. 1 do rozporządzenia tj. 13,6%. Ta stawka stosowana jest również do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed pierwszą rejestracją w kraju. W świetle powyższego organy celne prawidłowo uznały, iż w sprawie nie wystąpił podatek nadpłacony ani nienależnie uiszczony w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Podatnik wykonując obowiązki ustawowe dokonał zapłaty należnego podatku w prawidłowej kwocie. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) i ją oddalił.