III SA/Gl 8/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Gabriela Jyż, Sędziowie Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Asesor WSA Krzysztof Targoński (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi L.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...], wydaną po decyzji kasacyjnej, w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej L. K., członka zarządu "A" Sp. z o.o., za zaległości w podatku od towarów i usług tej Spółki za miesiące od [...] do [...] 2000 r., w łącznej kwocie [...] zł, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 107, art. 108, art. 116 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 21 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). W uzasadnieniu przedstawił ustalony stan faktyczny oraz argumentację prawną. Podał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. trzema decyzjami z [...] r. określił Sp. z o.o. "A" kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za [...],[...] i [...] 2000 r., w łącznej wysokości [...] zł. Decyzje te stały się ostateczne, a wynikające z nich zobowiązania podatkowe nie zostały dobrowolnie uregulowane. Wobec bezskuteczności postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki, potwierdzonej postanowieniem Sądu Rejonowego w B. z dnia [...] r. sygn. akt [...], którym umorzono postępowanie upadłościowe, bowiem majątek Spółki nie wystarczył nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, zasadne było wszczęcie postępowania - postanowienie z [...] r. - mającego na celu orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Sp. z o.o. "A" członków jej zarządu, tj. W. K. i L. K.. Postępowanie w stosunku do tych osób toczyło się równolegle. Opisaną na wstępie decyzją organu pierwszej instancji orzeczono o solidarnej odpowiedzialności L. K. za zaległości podatkowe Sp. z o.o. "A" wraz z odsetkami. W odwołaniu pełnomocnik L. K. wniósł o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej, zarzucając, że : - prowadzenie postępowania upadłościowego przeciwko dłużnikowi Spółki niemieckiej firmie "B" nie oznacza całkowitej utraty wierzytelności, - w aktach postępowania upadłościowego nie ma żadnego postanowienia sędziego komisarza o zrzeczeniu się roszczenia wobec "B", - nieuzasadnione jest przyjęcie stanowiska, iż skoro postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego zawierało stwierdzenie o braku majątku, to tym samym nie może istnieć aktualnie żaden majątek Spółki, - syndyk masy upadłości nie prowadził żadnej korespondencji związanej z dochodzeniem wierzytelności na terenie Niemiec, - umorzenie postępowania upadłościowego następuje nie tylko w przypadku zbycia majątku, lecz także z uwagi na brak płynnych środków na prowadzenie postępowania upadłościowego, - decyzja pierwszoinstancyjna narusza przepisy art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe za [...] 2000 r. wymagalne było dopiero [...] 2000 r., więc złożony wniosek o upadłość w dniu [...] 2000 r. był zgodny z okresem wskazanym w art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej. Pełnomocnik strony podniósł także, iż organ pierwszej instancji wadliwie interpretuje przesłanki warunkujące konieczność ogłoszenia upadłości, tj.: - trwałe zaprzestanie płacenia długów, - majątek niewystarczający na zaspokojenie długów. W zakresie pierwszej przesłanki organ pominął fakt zawarcia z wierzycielami nieuprzywilejowanymi porozumienia o odroczeniu spłaty zobowiązań. Wadliwie zatem przyjął, że odpowiedzialność członków zarządu wobec wierzyciela nieuprzywilejowanego mogła być wynikiem niezapłacenia we właściwym czasie zobowiązań nie korzystających z żadnego pierwszeństwa. Z kolei w zakresie posiadanego przez Spółkę majątku organ wadliwie przyjął jego wartość na podstawie wyceny na dzień [...] 2000 r., pomijając fakt prowadzenia przez Spółkę pełnych ksiąg handlowych, w związku z czym nie jest możliwe sporządzenie bilansu z dnia na dzień, lecz w okresach obrachunkowych – miesięcznych. Zarząd Spółki podjął decyzję o złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w dacie otrzymania pisma o niezaspokojeniu zobowiązań przez niemiecką firmę "B", czyli we właściwym czasie. Organ podatkowy wadliwie przyjął, że skoro wniosek o upadłość został złożony nie w dwa tygodnie po sporządzeniu bilansu, to tym samym nie został złożony w terminie. Art. 9 Prawa upadłościowego nie wskazuje daty sporządzenia bilansu, a więc tym samym osoba go sporządzająca może wskazać dowolną datę tym bardziej, że zgodnie z obowiązującymi przepisami syndyk i tak dokonał korekty bilansu. W zakresie materiału dowodowego organ podatkowy nie wziął pod uwagę, że członkowie zarządu nie byli związani ze Spółką umową o pracę i tym samym nie mogli śledzić stanu finansowego Spółki z dnia na dzień, co wynikało także z ich stanu zdrowia, gdyż w okresie [...] i [...] 2000 r. członkowie zarządu chorowali, co uniemożliwiło im należyte wypełnianie obowiązków z przyczyn obiektywnych, a więc tych, które także założył normodawca w dyspozycji art. 116 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy pominął ustalenia sądu upadłościowego, który był zobowiązany prowadzić postępowanie określone w art. 17 Prawa upadłościowego, a na zasadzie notoryjnej wynika, że żaden z członków zarządu nie został przez sąd dyscyplinowany w powołanym trybie. Ogłoszenie upadłości spowodowało konieczność wypłaty zobowiązań pracowniczych, co do których nie było obowiązku tworzenia jakichkolwiek rezerw. Majątek upadłej Spółki, przy normalnej działalności wystarczał na zaspokojenie zobowiązań uprzywilejowanych jak też długoterminowych pozostałych zobowiązań, co zostało pominięte przez organ podatkowy. Na koniec pełnomocnik strony stwierdził, że nie zgadza się ze stanowiskiem zaprezentowanym w decyzji, iż organ może się odwoływać do ustaleń innych postępowań, w przypadku braku akt tych postępowań. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uznał argumentów odwołania i zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołał się na art. 21 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), zgodnie z którym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy (tj. przed 1 stycznia 2003 r.) stosuje się dotychczasowe przepisy Ordynacji podatkowej. Natomiast zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika, odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Odpowiedzialność ta dotyczy również odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych i kosztów postępowania egzekucyjnego. Z kolei w myśl art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie) - za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że w odpowiednim czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Paragraf 2 cyt. przepisu stanowi zaś, że odpowiedzialoność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. W sprawie bezspornym jest, że W. K. pełnił funkcję prezesa zarządu Sp. z o.o. "A" w okresie powstania zobowiązań tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług ([...] – [...] 2000 r.). Drugim członkiem zarządu w tym okresie był L. K.. Obie te osoby są więc solidarne odpowiedzialne za zaległości Spółki, w myśl wyżej powołanych przepisów Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy przypomniał, że Sąd Rejonowy w B. postanowieniem z dnia [...] r. sygn. akt [...] umorzył postępowanie upadłościowe na podstawie art. 218 § 1 pkt Prawa upadłościowego, który stanowi, że w sytuacji gdy okaże się, że majątek dłużnika nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania, sąd umarza postępowanie upadłościowe. Następnie skonstatował, że powyższe potwierdza bezskuteczność egzekucji wobec Sp. z o.o. "A". Dodał, że postanowienie o umorzeniu postępowania nie zostało zaskarżone. Bezskuteczność egzekucji w stosunku do Sp. z o.o. "A" wynika także z pisma organu egzekucyjnego z dnia [...] 2004 r., a także postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...]. W toku postępowania odwoławczego organ drugiej instancji na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w zakresie bezskuteczności egzekucji. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] stwierdził bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. W świetle powyższego organ odwoławczy uznał za bezzasadne zarzuty odwołania, iż organ podatkowy nie dokonał wszelkich niezbędnych ustaleń w zakresie bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Odnosząc się do powołanych przez stronę okoliczności uwalniających ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki organ drugiej instancji stwierdził, że wierzytelność Spółki należna od firmy "B" z siedzibą w Niemczech, pochodząca z 1999 r. i dotycząca kwoty [...] marek niemieckich, nie została wykazana w bilansie na dzień 31 grudnia 1999 r. jako majątek Spółki w grupie środków obrotowych, tj. należności Spółki. Podjęte próby wyegzekwowania tych należności nie przyniosły efektu. Firma "B" została objęta postępowaniem upadłościowym, przy czym z pisma pełnomocnika Spółki z [...] 2006 r. wynika, że zadłużenie tej firmy w stosunku do Spółki "A" wynosi [...] marek niemieckich, a Spółka jest na [...] miejscu wszystkich ubiegających się o realizację należności od syndyka. W świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie ma możliwości prawnych wpłynięcia na syndyka powołanego dla firmy "B". Stąd też wskazane przez pełnomocnika mienie (wierzytelność) nie może uwolnić L. K. od odpowiedzialności. Organ odwoławczy dodał, że jeżeli syndyk przekaże przedmiotową wierzytelność do organu podatkowego, to wówczas ustanie solidarna odpowiedzialność członków zarządu w wysokości otrzymanej od syndyka wierzytelności. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej, po nawiązaniu do przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe stwierdził, że sytuacja, jaką przewiduje art. 1 § 2 tego rozporządzenia zaistniała na dzień [...] 2000r., co wynika z bilansu Spółki sporządzonego na ten dzień. Istniejący na dzień [...] 2000 r. majątek Spółki nie wystarczał bowiem na zaspokojenie jej długów. Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości dopiero [...] 2000 r., a więc z uchybieniem terminu określonego w przepisie art. 5 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej. Organ odwoławczy zauważył, że wbrew twierdzeniom strony brała ona udział w pracach finansowych Spółki, o czym świadczą podpisy L. K. na załącznikach do bilansu. Na koniec organ odwoławczy stwierdził, że L. K. nie wykazał istnienia przesłanek zwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki "A" w trybie przewidzianym w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze z dnia [...] 2006 r. pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności podniósł, że najdalej idącym zarzutem skargi jest brak uczestnictwa strony w toku prowadzonego postępowania. Zarzut ten w pierwszym etapie postępowania odwoławczego uznany został przez organ drugiej instancji, który następnie bez wskazania zmiany stanu faktycznego przyjął koncepcję należytego reprezentowania strony. Rozwijając ten wątek stwierdził, że organ odwoławczy pismem z dnia [...] 2006 r. zwrócił się do pełnomocnika strony o nadesłanie pełnomocnictwa do reprezentowania strony przed organami pierwszej i drugiej instancji przyjmując, że pełnomocnictwo znajdujące się w aktach sprawy jest wadliwe. Uzupełnienie braków nastąpiło tylko w zakresie postępowania odwoławczego, więc tym samym bez prawa do złożenia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej. Przyjmując za zasadne stanowisko zaprezentowane przez organ odwoławczy w piśmie z dnia [...] 2006 r. należy uznać, że brak było podstaw do rozpoznania odwołania jako pochodzącego od osoby nieuprawnionej, decyzja pierwszoinstancyjna nie została stronie skutecznie doręczona, a strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W zakresie merytorycznym pełnomocnik zarzucił organowi podatkowemu, że w dacie wydania prawotwórczej decyzji pierwszoinstancyjnej brak było stanowiska organów egzekucyjnych, co do bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Stanowisko takie organ egzekucyjny zajął dopiero w wymaganej przez prawo formie [...] 2006 r., a więc już w okresie, gdy z powodu przedawnienia nie istniała możliwość orzeczenia takiej odpowiedzialności. Zdaniem pełnomocnika zarzut ten jest o tyle istotny, że organ odwoławczy w decyzji z [...] r., uchylając decyzję i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania wskazał na konieczność bezspornego, a przynajmniej procesowego wykazania bezskuteczności egzekucji. Pomimo tego organ nie dokonał żadnych czynności w zakresie wskazanego przez pełnomocnika dłużnika, czyli "A", mienia. Organ podatkowy uznał, że istnieje majątek Spółki – wierzytelność, lecz stwierdził, że brak jest możliwości prawnych oddziaływania na syndyka masy upadłości "B". Podkreślił, że organ odwoławczy podzielił niezgodny z prawem pogląd organu pierwszej instancji w kwestii terminu do zgłoszenia wniosku o upadłość. Ponowił przy tym argumentację zaprezentowaną w odwołaniu, co do znaczenia pojęć "trwałe zaprzestanie płacenia długów" i "majątek niewystarczający na zaspokojenie długów". Następnie argumentował, że majątek Spółki to nie tylko stan aktywów, lecz także aktywa pozabilansowe – wierzytelność wobec "B", którą z bliżej nieustalonych przyczyn księgowano poza bilansem. Ponadto bilans może nie uwzględniać np. zabezpieczeń związanych z przewłaszczeniami majątku Spółki związanymi z zaciągniętymi zobowiązaniami lub np. zmianie formy prawnej – wniesienie w formie aportu majątku za cenę niższą niż wcześniejsza wartość księgowa. W dalszej części uzasadnienia skargi pełnomocnik strony powtórzył argumentacje odwołania w kwestii terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz okoliczności uniemożliwiających skarżącemu bieżące śledzenie sytuacji finansowej Spółki. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo wyjaśnił że wobec braku odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia pełnomocnictwa, kierując się ogólną zasadą, iż zamieszczenie na pełnomocnictwie pieczęci firmy nie powoduje jego nieważności uznał, że pełnomocnik został prawidłowo umocowany przez L. K.. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.; dalej p.p.s.a.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania względnie stwierdzenia nieważności decyzji. Natomiast stosownie do przepisu art. 133 § 1 p.p.s.a Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w przedstawionym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna. Sąd w pierwszej kolejności postanowił odnieść się do zarzutu braku umocowania pełnomocnika do reprezentowania L. K. w postępowaniu prowadzonym przez organ pierwszej instancji. Zarzut taki pojawił się w związku z wezwaniem organu odwoławczego – pismo z dnia [...] 2006 r. – skierowanym do pełnomocnika P. N. o uzupełnienie odwołania m.in. o brakujące pełnomocnictwo do działania w imieniu L. K. przed organami podatkowymi pierwszej i drugiej instancji. Uzasadniając to żądanie organ stwierdził, że znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo z dnia [...] 2005 r. udzielone zostało przez Spółkę z o.o. "A". W odpowiedzi na to wezwanie pełnomocnik P. N. ponownie przedstawił pełnomocnictwo udzielone przez L.K., jednak upoważniające go tylko do reprezentowania w postępowaniu odwoławczym. W tym miejscu należy stwierdzić, że w aktach sprawy (akta administracyjne - karta [...]) znajduje się pełnomocnictwo z odnotowaną datą wpływu do Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. [...] 2005 roku o treści: "upoważniam radcę prawnego P. M. N. wpisanego na listę radców prawnych prowadzoną przez OIRP w K. [...] do zastępowania w postępowaniu podatkowym prowadzonym przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. i instancjach odwoławczych w zakresie przeniesienia zobowiązań podatkowych spółki z o.o. "A" w B. na członków zarządu". Pełnomocnictwo to zostało jednak podpisane przez L. K. dopiero w dniu [...] 2005 r., co wynika z protokołu ze stawiennictwa strony w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. celem uzupełnienia pełnomocnictwa udzielonego P. N. (akta administracyjne – karta [...]). Z treści tego protokołu wynika, że L. K. upoważnił radcę prawnego P. N. do zastępowania go w postępowaniu prowadzonym przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. i instancjach odwoławczych w zakresie przeniesienia zobowiązań Spółki z o.o. "A" na członków zarządu. Natomiast złożonego w dniu [...] 2005 r. pełnomocnictwa nie podpisał w wyniku oczywistej omyłki. Przedstawione okoliczności prowadzą do wniosku, że pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu P. N., z datą prezentaty Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. [...] 2000 r., uzupełnione o podpis L. K. w dniu [...] 2005 r., w sposób nie budzący wątpliwości dawało umocowanie pełnomocnikowi do zastępowania L. K. w sprawie o przeniesienie odpowiedzialności zarówno przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji. Wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej (pismo z dnia [...] 2006 r.) o uzupełnienie odwołania o pełnomocnictwa uznać zatem należy jako oczywisty błąd, który jednak pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Natomiast zarzuty skargi w kwestii braku umocowania pełnomocnika do reprezentowania L. K. w postępowaniu pierwszoinstancyjnym uznać należy za nieuzasadnione. W niniejszej sprawie, dotyczącej zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za [...], [...] i [...] 2000 r., do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed 1 stycznia 2003 r. - stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), które obowiązywały do tej daty. Konsekwencja taka wynika z art. 21 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z kolei z § 2 wynika, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są: zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego. Przesłankami orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są: a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki, c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych spółki. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że L. K. pełnił funkcję członka zarządu Spółki z o.o. "A" w czasie, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, tj. we [...],[...] i [...] 2000 roku. Niekwestionowana jest również kwota zaległości podatkowych oraz wysokość odsetek za zwłokę, a zatem te kwestie zostaną pominięte w dalszych rozważaniach. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że bezskuteczność egzekucji w stosunku do Sp. z o.o. "A" wynika już z postanowienia Sądu Rejonowego w B. z dnia [...] r., sygn. akt [...] (akta administracyjne – karta [...]), którym umorzono postępowanie upadłościowe. W uzasadnieniu tego postanowienia Sąd wskazał, że cały majątek upadłego został zlikwidowany, a uzyskane środki finansowe z likwidacji masy upadłościowej wystarczyły tylko na koszty postępowania upadłościowego i częściowy zwrot pożyczek do FGŚP. Sąd uznał zatem, że postępowanie upadłościowe należało umorzyć na podstawie art. 218 § 1 Prawa upadłościowego. Bezskuteczność egzekucji w stosunku do Sp. z o.o. "A" potwierdza także postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] (akta administracyjne – karta [...]). Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożony [...] 2000 r. w Sądzie Rejonowym w B. został zgłoszony we właściwym czasie. Podstawę prawną do ogłoszenia upadłości w niniejszej sprawie stanowiły przepisy rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (tekst. jedn. Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.), które obowiązywało do 1 października 2003 roku. Zgodnie z art. 1 § 1 Prawa upadłościowego "podmiot gospodarczy, który zaprzestał płacenia długów, będzie uznany za upadłego" a § 2 stanowił, że "upadłość przedsiębiorcy będącego osobą prawną oraz znajdujących się w stanie likwidacji spółki jawnej, partnerskiej, komandytowej oraz komandytowo-akcyjnej będzie ogłoszona także wówczas, gdy ich majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów". Natomiast w myśl art. 5 § 1 cyt. rozporządzenia "przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości". Organy podatkowe przyjęły, że w niniejszej sprawie taka sytuacja, jaką przewiduje przytoczony wyżej art. 1 § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej zaistniała [...] 2000 roku, a zatem dwutygodniowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być liczony od tej daty. Z bilansu sporządzonego na ten dzień wynika bowiem, że majątek Spółki na dzień [...] 2000 roku nie wystarczał na zaspokojenie jej długów. W ocenie Sądu stwierdzenie to nie jest w pełni uzasadnione, jednak jak wykażą dalsze rozważania pozostaje to bez wpływu na wynik sprawy. Organy podatkowe włączyły do akt administracyjnych, przekazane przez pełnomocnika skarżącego dokumenty (akta administracyjne karty nr [...]do [...]), w tym wniosek o ogłoszenie upadłości sp. z o.o. "A", podpisany m.in. przez L. K., oznaczony datą [...] 2000 r., spis wierzycieli na koniec [...] 2000r., wykaz tytułów egzekucyjnych na dzień [...], wykaz nieuregulowanych zobowiązań względem ZUS (od [...] do [...] 2000r.), a także oświadczenie oznaczone datą [...] 2000 r., w którym W. K. – prezes zarządu i L. K.- v-ce prezes zarządu - oświadczyli, że Spółka w okresie ostatnich sześciu miesięcy przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości nie regulowała zobowiązań wobec swoich wierzycieli, z wyjątkiem obsługi kredytów bankowych. Zdaniem Sądu data wskazana w wyżej opisanych dokumentach ([...] 2000r.) jest najpóźniejszą datą, od której należało liczyć dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Otóż z treści wniosku o ogłoszenie upadłości, oznaczonego datą [...] 2000 r. wynika, że w tej dacie członkowie zarządu Spółki "A" posiadali wiedzę o tym, iż stan masy upadłości firmy "B" powoduje, że wierzytelność nie zostanie zaspokojona. To zaś oznacza, że dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości upłynął najpóźniej w [...] 2000r., a tymczasem został złożony dopiero [...] 2000 roku. Na marginesie dodać trzeba, że cel postępowania upadłościowego nie został w pełni zrealizowany, bowiem uzyskane środki finansowe z likwidacji masy upadłościowej nie zaspokoiły roszczeń wierzycieli, gdyż wystarczyły tylko na koszty postępowania upadłościowego i częściowy zwrot pożyczek do FGŚP, a to zaś uzasadniałoby stwierdzenie, że właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości minął znacznie wcześniej. Podniesiona w odwołaniu i ponowiona w skardze argumentacja wskazująca, że skarżący i drugi członek zarządu z przyczyn obiektywnych (choroba) nie mogli śledzić stanu finansowego Spółki, nie może usprawiedliwiać opóźnienia w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący podpisał załączniki do bilansu z [...] 2000 roku, co daje podstawę do stwierdzenia, że znana mu była sytuacja finansowa Spółki. Przytoczony na wstępie rozważań przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje możliwość uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. poprzez wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych. Za mienie, o którym mowa w tym przepisie nie mogła być uznana, wskazana przez skarżącego wierzytelność Spółki "A" wobec firmy "B" z siedzibą w Niemczech, zgłoszona syndykowi masy upadłościowej tej firmy. Przede wszystkim obowiązujące przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) nie przewidują możliwości prawnych wpłynięcia na syndyka powołanego dla niemieckiej firmy "B". Nadto zgłoszenie syndykowi wierzytelności, która nie została zaspokojona, nie może być traktowane na równi z posiadaniem mienia, z którego możliwa jest egzekucja. Odnosząc się do zarzutu braku stanowiska organu egzekucyjnego, co do bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, w dacie wydania prawotwórczej decyzji pierwszoinstancyjnej, stwierdzić należy, że nie ma on usprawiedliwionych podstaw. Akceptacja argumentacji przedstawionej w skardze stałaby w sprzeczności z przepisem art. 229 Ordynacji podatkowej. Nie można zapominać, że przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej organ egzekucyjny postanowieniem z [...] r. nr [...] stwierdził bezskuteczność egzekucji prowadzanej przeciwko Spółce "A" m.in. w związku z zaległościami w podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...] 2000r., natomiast organ odwoławczy działając na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej zlecił jedynie organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania, co do majątku Spółki. Wskazał przy tym, że w piśmie z dnia [...] 2005 r. strona zarzuciła, iż nie ustalono pełnego majątku Spółki - wierzytelność wobec niemieckiej firmy "B". Wierzytelność ta, jak wynika z dotychczasowych rozważań, nie stanowiła mienia, z którego możliwa jest egzekucja. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął postępowanie zmierzające do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Sp. z o.o. "A", za miesiące od [...] do [...]2000r. i od [...]do [...]2001 r., na członka zarządu tej Spółki L.K.. Tymczasem postępowanie to zostało zakończone decyzją orzekającą o przeniesieniu odpowiedzialności tylko za [...],[...] i [...]2000 roku. W kwestii pozostałych miesięcy nie podjęto żadnego rozstrzygnięcia, co podniósł na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej. Niewątpliwie taki stan stanowi naruszenie przepisów postępowania, lecz pozostaje ono bez wpływu na wynik rozpatrywanej sprawy, a zatem w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z tego powodu skarga nie może być uwzględniona. Dotychczasowe rozważania w pełni potwierdzają, że brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, a stwierdzone przez Sąd naruszenia przepisów postępowania nie miały wpływu na wynik sprawy. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), skargę jako nieuzasadnioną oddalił.