I GSK 2216/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz Cysek Sędzia NSA Jan Grabowski Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Protokolant Grażyna Zboralska po rozpoznaniu w dniu 27 września 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 marca 2006 r. sygn. akt 3/I SA/Po 1426/03 w sprawie ze skargi K. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] marca 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 marca 2006 r. o sygnaturze akt 3/I SA/Po 1426/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] marca 2003 r. o nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] lipca 2002 r. Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, które stwierdziły, że zgłoszenie celne dokonane przez skarżącego według dokumentu SAD o numerze [...] z dnia [...] lutego 2000 r., na podstawie którego objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzoną z Niemiec odzież używaną sortowaną, w zakresie zastosowanych preferencji, stawek celnych i kwoty długu celnego nie jest prawidłowe. Sprowadzony towar nie był produktem pochodzącym z obszaru Unii Europejskiej. Powinien być zatem objęty konwencyjną stawką celną 19,7%, a nie stawką celną obniżoną 0%. Powyższa ocena została sformułowana w oparciu o wyniki weryfikacji deklaracji eksportera sporządzonych na fakturze dołączonej do powyższego dokumentu SAD, której dokonały niemieckie władze celne. Organy te nie potwierdziły rzetelności danych zawartych w powyższej fakturze i pismem z dnia 18 września 2001 r. o nr Z 4215 F-62/01-1 poinformowały polski organ celny o tym, że towary figurujące na fakturze są towarami niepochodzącymi z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień Protokołu nr 4 Układu Europejskiego. Sąd I instancji stwierdził, że wszelkie korzystanie z preferencji celnych w postaci obniżonych stawek celnych jest uwarunkowane konkretnymi wymogami określonymi przez przepisy prawa celnego i stosowne umowy międzynarodowe. Kwestię tą reguluje m.in. Porozumienie w formie wymiany listów między Rzecząpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, podpisane w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662), dalej: Protokół nr 4 do Układu Europejskiego. Zgodnie z art. 16 powyższej umowy międzynarodowej zastosowanie stawek celnych obniżonych było możliwe w przypadku, gdy dany towar pochodził z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień cytowanego wyżej Porozumienia, pochodzenie towaru zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem przewozowym EUR-1 lub deklaracją na fakturze oraz nastąpił bezpośredni przywóz towaru do Polski. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego, produktem pochodzącym z krajów UE jest produkt całkowicie uzyskany na ich obszarze, bądź uzyskany i zawierający materiały, które nie zostały tam w pełni uzyskane, pod warunkiem poddania tego produktu wystarczającej obróbce lub przetworzeniu na obszarze UE w rozumieniu art. 6 cytowanego Protokołu nr 4. W przedmiotowej sprawie polskie organy celne zwróciły się do niemieckich władz celnych z prośbą o przeprowadzenie weryfikacji deklaracji sporządzonych na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego SAD. Zgodnie bowiem z art. 32 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego, dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia może być przeprowadzona wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprawdzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów tego Protokołu. Weryfikacja świadectw pochodzenia przedmiotowego towaru przez niemieckie władze celne wykazała, że towar ten nie jest "produktem pochodzącym" w rozumieniu cytowanej wyżej umowy międzynarodowej. W ocenie Sądu, weryfikacja przeprowadzona przez właściwe władze celne kraju eksportu jest jedyną formą kontroli dowodów pochodzenia towaru i wynik tej weryfikacji wiąże władze celne kraju importu. Z uwagi na to, organy celne słusznie przyjęły, że sprowadzony towar nie ma statusu produktu pochodzącego i dlatego nie może korzystać z preferencji celnych. Sąd I instancji podkreślił ponadto, że importowana odzież nie tylko nie była towarem wyprodukowanym w całości na terenie UE, ale również nie można jej było uznać za towar uzyskany na tym obszarze i zawierający materiały nie w pełni tam uzyskane, chociaż poddane wystarczającej obróbce lub przetworzeniu na obszarze UE (zgodnie z art. 2 ust. 1 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego). Przedmiotowa odzież była bowiem wyprodukowana poza obszarem UE i została sprowadzona do jednego z krajów Wspólnoty w celu normalnego używania, przez co nie mogła podlegać procesowi obróbki czy też przetworzenia w rozumieniu art. 6 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego. Sąd I instancji wskazał również, że skarżący prowadząc działalność winien zachować odpowiednią staranność i dbałość o własne interesy, zawierać umowy odpowiedniej treści, które to chroniłyby go przed nieuczciwością czy nierzetelnością innych uczestników obrotu towarowego. W przeciwnym razie musi liczyć się z koniecznością ponoszenia wszelkich ujemnych skutków wcześniejszych zaniedbań w tym zakresie. Odnosząc się do zarzutów natury proceduralnej Sąd uznał, że organy celne nie uchybiły przepisom postępowania i zasadom określonym w Ordynacji podatkowej. W szczególności nie naruszyły zasad dotyczących nakazu działania na podstawie przepisów prawa, gromadzenia i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 120, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej). Organy prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów administracji publicznej (art. 121 Ordynacji podatkowej) i zapewniły stronie czynny udział w każdym stadium toczącego się postępowania (art. 123 Ordynacji podatkowej). Nie została też naruszona zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 cytowanej ustawy). Z uwagi na powyższe, wydane decyzje nie naruszały prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie i dlatego skarga podlegała oddaleniu. W skardze kasacyjnej K. Z. zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji, zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagał się zmiany zaskarżonego wyroku poprzez jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, ewentualnie o zmianę zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie decyzji organów celnych obu instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 120 – 125, 187, 191 i 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 4 § 1, art. 16 – 20, 65, 83, 85, 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt h), art. 7 ust. 1, art. 16, 31 – 33 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662), § 3 ust. 2, § 5, 11, 13 i następne rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być dokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.) oraz art. 2 i art. 91 ust. 1 – 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 79, poz. 483 ze zm.). Powołując się na naruszenie przepisów postępowania zarzucił naruszenie art. 113 § 1 i 2, art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W uzasadnieniu wskazał, że wbrew przyjętemu poglądowi zawartemu w uzasadnieniu wyroku, zarówno polskie organy celne, jak i Sąd I instancji nie wyjaśniły w pełni stanu faktycznego związanego z weryfikacją dowodów pochodzenia, zwłaszcza przyczyn i kolejności procesu weryfikacji w niniejszej sprawie. Nie wyjaśniono również istoty problemu związanego z interpretacją pojęcia produktu pochodzącego, co do którego spory są zakładane między organami celnymi państw eksporterów i importerów, jak i między organami celnymi państw importerów z importerami, co wynika z art. 33 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego. Sąd I instancji oraz organy celne całkowicie pominęły ten przepis, pomimo powoływania się przez skarżącego na tę regulację. Sąd zaniechał również zbadania, czy rzeczywiście polskie organy celne nie zakładały w pierwszym rzędzie lub w pierwszym okresie stosowania postanowień Protokołu nr 4, że każda dostawa odzieży używanej z krajów Unii bezpośrednia i z deklaracją eksportera spełnia wymogi "produktu pochodzącego" w rozumieniu Protokołu, ze względu na istotę produktu, którą jest brak nowości. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznawana skarga kasacyjna jest identyczna z kilkoma innymi jakie zostały wniesione od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu dotyczących tego samego rodzaju spraw, w których mimo nieco odmiennie prezentowanych motywów Sąd odniósł się do tej samej w istocie problematyki prawnej. Jednorodne we wszystkich sprawach stany faktyczne oraz identyczna lub podobna argumentacja wykorzystana przez strony w postępowaniu administracyjnym i sądowym, usprawiedliwiały posłużenie się w motywach wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego zbliżoną do siebie lub taką samą argumentacją. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny jest zatem związany podstawami i wnioskami skargi kasacyjnej, a stopień rozwinięcia zarzutów tego środka zaskarżenia tworzy granice jego rozpoznania. Zarzuty przedstawione w skardze kasacyjnej w ramach obydwu podstaw kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi są w dużej mierze powtórzeniem zarzutów skargi i w zasadniczej części sprowadzają się do niewyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie związanym z weryfikacją dowodów pochodzenia. Jednocześnie skarżący zarzucił Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania poprzez pominięcie części istoty rozpoznania sprawy w obszarze wskazanym przez skargę, należącym do granic sprawy. Ustosunkowując się najpierw do zarzutów przedstawionych w odwołaniu do podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdzić należy, że sposób ich sformułowania budzi zastrzeżenia. Przede wszystkim podnosząc naruszenie przepisów postępowania, tj. "art. 113 § 1 i 2, art. 134 i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez pominięcie części istoty rozpoznania sprawy w zakresie wskazanym w zarzutach skargi skarżącego należących do granic sprawy w rozumieniu art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi", skarga kasacyjna nawiązała jedynie (i to w sposób ogólnikowy) do problematyki stosowania art. 134 cytowanej wyżej ustawy. Biorąc zaś pod uwagę brzmienie i sens art. 113 § 1 oraz art. 135 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie wyjaśniła konkretnie na czym miałoby w danym przypadku polegać naruszenie tych przepisów. Zważywszy, iż uzasadnienie skargi kasacyjnej zawiera rozważania, które nie zostały uporządkowane poprzez omówienie powodu zgłoszenia zastrzeżeń strony skarżącej kolejno w stosunku do każdego z określonych jako naruszonych przepisów, nie można było precyzyjnie ustalić granic zaskarżenia. Poza tym, formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania, strona skarżąca zaniedbała obowiązek każdorazowego wskazania i wykazania potencjalnego związku przyczynowego między zaistniałym jej zdaniem naruszeniem określonego przepisu, a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego. W myśl bowiem art. 174 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tylko takie uchybienie przepisom postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej. Przy zastosowanym w skardze kasacyjnej sposobie sformułowania zarzutów naruszenia przepisów postępowania, nie mogły one odnieść wnioskowanego przez stronę skarżącą skutku. Zastrzeżenia budzi również sposób sformułowania zarzutów w zakresie naruszenia prawa materialnego. I w tym przypadku za niewystarczające potraktować należy ogólnikowe wskazanie, że powodem podniesienia zarzutów do wszystkich, w dużej liczbie wymienionych przepisów jest to, że "weryfikacja dokonana przez władze celne państwa importera jest wiążąca dla polskich organów celnych niezależnie od jakichkolwiek okoliczności związanych z przyczyną, zakresem, sposobem i wynikami tej weryfikacji". Nie sposób również zaakceptować wskazywania w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi na naruszenie przepisów, które mają oczywiście procesowy charakter (w szczególności dotyczy to wskazania na przepisy Ordynacji podatkowej). Wprawdzie błędne zakwalifikowanie przepisu do mającego charakter prawa materialnego zamiast prawa procesowego nie zwalnia samo przez się od potrzeby jego oceny, ale z kolei powoływanie się na naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) z zasady nie może być uznane za skuteczne, jeżeli nie jest połączone z powołaniem się na naruszenie przepisów regulujących postępowanie przed sądem administracyjnym. W niniejszej sprawie istotne było to, że wynik postępowania weryfikacyjnego, którego przeprowadzenie należało do władz celnych niemieckich, a który wiązał polskie władze celne był negatywny, bo umożliwiał wyraźne ustalenie, iż importowanych towarów nie można było uznać za "pochodzące" w rozumieniu art. 32 ust. 5 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego. Stanowisko dotyczące zaś wiążącego charakteru wyniku weryfikacji przesyłanego władzom celnym kraju importu przez władze celne kraju eksportu jest ugruntowane w judykaturze i to nie tylko poprzez orzecznictwo polskich sądów administracyjnych (w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego) ale i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (por. np. wyrok ETS z dnia 9 lutego 2006 r. C 24-25/05 Sfakianakis AEVE przeciwko Ellinikio Dimosis publ. Dz.Urz. UE.C rok 2006 Nr 86, str. 8). Zważyć należy, iż w konkretnej sprawie dla przyjęcia wiążącego charakteru wyniku weryfikacji przesłanego przez władze celne kraju eksportu nie miało znaczenia to, czy władze celne kraju importu – wnioskując o weryfikację – podały przyczynę zgłoszenia wniosku. Art. 32 ust. 2 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego ani żaden inny przepis nie nakłada bowiem na władze celne kraju importu obowiązku podawania zawsze powodu wnioskowania o weryfikację, która może być przecież inicjowana także wyrywkowo (art. 32 ust. 1 powołanego aktu prawnego). W myśl art. 32 ust. 2 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego, tylko w razie gdy władze celne kraju importu dysponują dokumentem lub informacją zawierającą sugestię, że informacje podane w świadectwie przewozowym EUR-1 lub deklaracji na fakturze są nieprawdziwe, przekazują te dokumenty lub informacje władzom celnym kraju eksportu. Taki wymóg ma na celu jedynie ułatwienie władzom celnym kraju eksportu przeprowadzenie weryfikacji. Jeżeli zatem i bez przekazania tego rodzaju dokumentu czy informacji przez władze celne kraju importu, władze celne kraju eksportu ustalą wyraźnie wynik weryfikacji (w niniejszym przypadku był on negatywny), to jest on wiążący dla władz kraju importu. Wiążący charakter wyniku weryfikacji przesyłanego przez władze celne kraju eksportu ma uzasadnienie w możliwościach dokonywania ustaleń, jakimi dysponują właśnie te władze, a nie władze celne kraju importu. W szczególności, jeżeli ustalenie pochodzenia towarów wymaga gruntownego zbadania dokumentów będących w posiadaniu eksportera, prowadzonych przez niego ksiąg rachunkowych, a często i badania procesu produkcji, to trudno wyobrazić sobie sytuację, aby te czynności mogły zostać przypisane władzom celnym kraju importu. Nie miałoby to zatem oparcia w przepisach prawa. Przewidziany w Protokole Nr 4 do Układu Europejskiego system współpracy administracyjnej oparty jest na podziale zadań między władzami celnymi krajów wywozu i przywozu oraz na ich wzajemnym zaufaniu. Stąd zarzut strony skarżącej, iż polskie władze celne niewłaściwie postępowały, ograniczając się jedynie do zaakceptowania wyniku weryfikacji przekazanego przez władze celne kraju eksportu, jest nietrafny. Zważywszy zaś, iż w niniejszej sprawie nie zaistniał spór co do procedur weryfikacyjnych między władzami celnymi wnioskującymi o weryfikację i władzami celnymi odpowiedzialnymi za przeprowadzenie tej weryfikacji i nie było podstaw do powstania wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do Protokołu Nr 4, które wymagałyby przekazania Komitetowi Stowarzyszenia, bezzasadne jest wskazywanie przez stronę skarżącą na argumentację opartą na odwołaniu się do brzmienia art. 33 zd. 1 omawianego aktu prawnego. Nie sposób też nie podkreślić, że na gruncie wskazanego przepisu inicjowanie sporów przez kraje członkowskie stowarzyszenia było ich prawem, a nie obowiązkiem wywoływanym żądaniem eksportera lub importera w ramach rozstrzygania konkretnej sprawy. W niniejszej sprawie nie mogło mieć też znaczenia akcentowanie przez stronę skarżącą zmian w praktyce działania organów celnych, skoro jej rozstrzygnięcie w sprawie mogło być uzależnione wyłącznie od oceny zgodności działania organów celnych z prawem. Strona skarżąca nie wykazała też zaistnienia obrazy art. 2 i art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, skoro nie podważyła, że Protokół Nr 4 do Układu Europejskiego jest źródłem prawa w Rzeczypospolitej Polskiej, jako ratyfikowana umowa międzynarodowa. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.