I SA/Go 117/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Anita Woźniak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2007 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. z siedzibą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od kwietnia do października 2006 r. oddala skargę. [...] spółka z o.o. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...]r. w [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z [...]r., dotyczącą określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za kwiecień-wrzesień i cześć października 2006 r. W sprawie był następujący stan faktyczny. Organ l instancji określił [...] Sp. z o.o. nie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za kwiecień-wrzesień i część października 2006r. w kwocie 280.599,00zł. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że Rada i Uchwałą Nr [...] z dnia [...]r. w sprawie zwolnień od podatku | nieruchomości (Dz.Urz.Woj.Lub. Nr 57 póz. 1174) wprowadziła zwolnienie od podatku od nieruchomości, Uchwała ta weszła w życie z dniem 22.09.2005r. Przewiduje ona zwolnienie od podatku od nieruchomości, nieruchomości zajętych na działalność gospodarczą (z określonymi wyłączeniami). Zwolnienie obejmuje tylko te nieruchomości, na których podatnik będący małym lub średnim przedsiębiorcą zawiadomił pisemnie Burmistrza przed rozpoczęciem prac o przystąpieniu do dokonania nowej inwestycji, dokonał nowych inwestycji po wejściu uchwały w życie a przed 01.01.2007r., gdy kwota należnego podatku od nieruchomości objętych zwolnieniem, nie przekracza maksymalnej intensywności pomocy obliczonej jako 57,5% kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą w przypadku średnich przedsiębiorców. Zwolnienie obejmuje okres 5 lat, pod warunkiem, że działalność gospodarcza związana z nową inwestycją będzie prowadzona na terenie Gminy przez podatnika, przez okres co najmniej 5 lat od dnia zakończenia inwestycji, a jego wkład w finansowanie inwestycji wyniesie co najmniej 25%. Warunek wniesienia przez podatnika 25% wkładu związanego z nową inwestycją jest spełniony, jeżeli jego udział nie pochodzi ze środków stanowiących pomoc publiczną. Przez dokonanie nowych inwestycji, zgodnie z § 4 ww. uchwały rozumie się rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegającej na utworzeniu, rozbudowie lub nabyciu nowego przedsiębiorstwa i uruchomieniu produkcji bądź świadczeniu usług, jak tez dokonaniu zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w wysokości nie mniejszej niż równowartość 80.000 euro w przypadku średnich przedsiębiorców, albo 50.000 euro w przypadku małych przedsiębiorców. Nowe inwestycje nie mogą być inwestycjami odtworzeniowymi, prowadzącymi jedynie do odtworzenia zdolności produkcyjnych. Zgodnie z § 5 ust. l zwolnienie przysługuje od dnia następnego miesiąca po powstaniu okoliczności uzasadniającej zwolnienie, to jest po dniu dokonania inwestycji i przyjęcia do prowadzonej ewidencji środków trwałych. Zwolnienie nie przysługuje jeżeli przyjęcie środka trwałego do ewidencji nastąpiło po 31.12.2006r. Wszystkie powyższe warunki określone w uchwale podatnik musi spełnić jednocześnie. Niespełnienie którejkolwiek z nich powoduje, że nieruchomość nie jest objęta zwolnieniem. Spółka [...] wykazywała, że przysługuje jej zwolnienie od podatku w związku z dokonaniem zasadniczej zmiany produkcji przez poniesienie wydatków na środki trwałe (pismo Spółki nr [...] z dnia [...]r.- "zakup [...] (...)" Jak wynika z § 4 ust. l cyt. uchwały w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, dokonane zmiany produkcji bądź procesu produkcyjnego muszą być zasadnicze, co oznacza, że zmiany te muszą być gruntowne i całkowite. Aby móc skorzystać ze zwolnienia inwestycja musi prowadzić do tak istotnej zmiany produkcji, aby w wyniku tej zmiany dotychczasowa produkcja nie była już produkcją główną. Tymczasem, co potwierdza opinia biegłego, wielkość produkcji przy użyciu nowo zainstalowanej maszyny jest znikoma; nie przekracza polowy procenta produkcji dotychczasowej. Zakup profilarki istotnie spowodował uruchomienie nowej produkcji, jednakże wielkość tej produkcji jest nieznaczna. Spółka nadal produkuje dotychczasowe wyroby i dotychczasowa produkcja jest produkcja zasadniczą. Zakup zatem nowej maszyny nie spowodował zasadniczej zmiany produkcji , gdyż przy jej udziale powstają wyroby o wartości nie większej niż 0,5% całej produkcji Spółki. Już w piśmie Nr [...] z dnia [...]r. Spółka wskazała, że produkcja przy użyciu nowo zakupionej maszyny pozwoli na osiągnięcie docelowo koło 10% udziału w przychodach ze sprzedaży wyrobów i usług. Tak więc sama Spółka wskazała, że nabycie nowej maszyny i jej uruchomienie nie spowoduje zasadniczej zmiany produkcji w Spółce. Ta okoliczność powoduje, że nie został spełniony warunek z § 4 ust. l uchwały, gdyż dokonana inwestycja, aczkolwiek powodująca uruchomienie nowej produkcji, nie powoduje zasadniczej zmiany produkcji. Zmiana taka jest niewystarczająca aby uznać ja za zasadniczą. Niezależnie od tego należy wskazać, że jednym z warunków uzyskania zwolnienia, jest również poniesienie wydatku na dokonanie nowej inwestycji w kwocie 80.000 euro. Przez poniesienie wydatków należy tu rozumieć rozchód środków pieniężnych podatnika na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych, a nie jedynie zaliczenie nabytych środków trwałych do kosztów. Zatem i ten warunek nie został spełniony, gdyż zapłaty za nabytą maszynę i oprzyrządowania Spółka dokonała (przekroczyła ten pułap) w ostateczności w miesiącu lipcu 2006r. Zatem gdyby spełnione były wszystkie inne warunki przysługiwałoby zwolnienie dopiero od sierpnia 2006r. Skoro jednak nie został spełniony warunek podstawowy, tzn. dokonana inwestycja nie spowodowała zasadniczej zmiany produkcji, to Spółce nie przysługuje zwolnienie z podatku od nieruchomości. Od powyższej decyzji odwołała się [...] Sp. z o.o. z siedzibą. Skarżąca podniosła, że w jej ocenie dokonała inwestycji polegających właśnie na zmianie produkcji przez zakup maszyny i oprzyrządowań stanowiących środki trwałe. Fakt nabycia tych ruchomości, ich wartość, zaliczenie do środków trwałych przedsiębiorstwa oraz przydatność do prowadzenia działalności nie były kwestionowane przez Burmistrza. Analiza zapisu uchwały nie wskazuje aby "uruchomienie produkcji i świadczenie usług" były związane z poniesieniem wydatków na środki trwałe. Zapis ten dotyczy "utworzenia, rozbudowy lub nabycia nowego przedsiębiorstwa" o czym przesądza użycie spójnika "i" (znak koniunkcji). W przedmiotowej sprawie nie może ulegać wątpliwości, że dokonany przez [...] Sp. z o.o. zakup maszyn i urządzeń związany jest z rozszerzaniem profilu produkcji, działalności poprzez uruchomienie nowej produkcji w oparciu o nową technologię dotychczas nie stosowaną, co stanowi jednocześnie zasadniczą zmianę produkcji poprzez jej dywersyfikację – poszerzenie produkcji i rozbudową zakładu. Nowe wyroby- profile stalowe- dotychczas nie były produkowane przez Spółkę, co również nie jest kwestionowane przez Burmistrza. Poszerzenie możliwości produkcyjnych o nowe produkty jest bez wątpienia znaczącą zmianą produkcji, ponadto inwestycja ta wprowadza nową technologię dotychczas nie stosowaną. Nabyte urządzenia stanowią podstawę do uruchomienia gamy nowych wyrobów, których udział w sprzedaży ma stanowić docelowo 10% wartości przychodów ogółem. Uchwała nie określa bowiem wielkości dokonywanych zmian, ani nie stanowi również, że nowo uruchomiona produkcja ma stanowić produkcję główną, co podnosi w swoim uzasadnieniu organ podatkowy. Odnosząc się do faktu wielkości produkcji uruchomionej tj. 0,5% wartości ogółem i dojścia do planowanej 10% wartości sprzedaży ogółem- proces wzrostu produkcji i sprzedaży jest procesem ciągłym, który wiąże się z pozyskaniem rynku oraz niezbędnym czasem na realizację powyższych zamierzeń. ; Uchwala nie precyzuje również czasokresu osiągnięcia tychże zdolności produkcyjnych. Odnosząc się do faktu poniesienia wydatków na przeprowadzone inwestycje, zdaniem skarżącej ten warunek również został spełniony, gdyż § 5 pkt l Uchwały mówi, że "zwolnienie przysługuje od pierwszego dnia następnego miesiąca po powstaniu okoliczności uzasadniającej zwolnienie, to jest po dniu dokonania inwestycji i przyjęcia jej do prowadzonej ewidencji środków trwałych", natomiast nie wspomina nic o dacie poniesienia wydatków. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło wniesionego odwołania. Stwierdzając, iż nie ulega wątpliwości, że [...] Sp. z o.o. podlega obowiązkowi podatkowemu od nieruchomości, gdyż w okresie objętym decyzją organu I instancji (kwiecień- wrzesień i października 2006r,) była właścicielem nieruchomości położonej [...], w tym gruntów o powierzchni 68.802,00m , budynków o pow. 28.435,86m oraz budowli o wartości 113.985,00zł, co wykazywała w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2006r. z dnia 13.01.2006r. Pismem z dnia 03.04.2006r. Spółka zawiadomiła organ podatkowy, że koryguje deklarację na podatek od nieruchomości za 2006r. tytułem zwolnienia z podatku od nieruchomości, w związku z dokonanymi i rozliczonymi inwestycjami w Oddziale firmy. W rozpatrywanej sprawie istota zagadnienia sprowadza się do ustalania, czy podatnik jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie § 2 ust. l uchwały Nr [...] Rady Miejskiej z dnia [...]r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz.Urz.Woj.Lub. Nr 57 póz. 1174), w związku z dokonaniem przez niego nowych inwestycji. Uchwała przewiduje zwolnienie od podatku od nieruchomości, nieruchomości zajętych na działalność gospodarczą ale tylko takich, na których podatnik będący małym lub średnim przedsiębiorcą zawiadomił pisemnie Burmistrza przed rozpoczęciem prac o przystąpieniu do dokonania nowej inwestycji, dokonał nowych inwestycji po wejściu uchwały w życie, a przed 01.01.2007r. i gdzie kwota należnego podatku od nieruchomości objętych zwolnieniem, nie przekracza maksymalnej intensywności pomocy obliczonej jako 57,5% kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą w przypadku średnich przedsiębiorców (§ 2 ust. 2 pkt l i pkt 2 lit. b uchwały). Zwolnienie obejmuje okres 5 lat, pod warunkiem, że działalność gospodarcza związana z nową inwestycją, będzie prowadzona na terenie Gminy przez podatnika, przez okres co najmniej 5 lat, od dnia zakończenia inwestycji, a jego wkład w finansowanie inwestycji wyniesie co najmniej 25%. Warunek wniesienia przez podatnika 25% wkładu związanego z nową inwestycją jest spełniony, jeżeli jego udział nie pochodzi ze środków stanowiących pomoc publiczną (§ 2 ust. 3 uchwały). Przez dokonanie nowych inwestycji, zgodnie z § 4 ww. uchwały rozumie się rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegającej na utworzeniu, rozbudowie lub nabyciu nowego przedsiębiorstwa i uruchomieniu produkcji bądź świadczeniu usług jak też dokonaniu zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwale oraz wartości niematerialne i prawne w wysokości nie mniejszej niż równowartość 80.000,00 euro w przypadku średnich przedsiębiorców, albo 50.000 euro w przypadku małych przedsiębiorców. Za nową inwestycję nie uznaje się inwestycji odtworzeniowych, prowadzących jedynie do odtworzenia zdolności produkcyjnych. Kolegium podziela stanowisko organu I instancji, że dokonana przez podatnika inwestycja nie mieści się w zakresie określonym § 4 ust. l cyt uchwały, stąd nie było podstaw do korekty i w konsekwencji organ podatkowy prawidłowo wszczął postępowanie i określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Spółka wniosła skargę do sądu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc, że z argumentami Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie sposób się zgodzić. [...] Sp. z o.o. uważa, że spełniła wszystkie warunki ww. uchwały, ponieważ: l ) Spółka [...] Sp. z o.o. jest średnim przedsiębiorcą w rozumieniu § 1 ust. 2 ww. uchwały Rady Miejskiej. 2} Pismem z dnia [...]r. zn. [...] kierowanym do Burmistrza. spółka poinformowała o rozpoczęciu inwestycji - zgodnie z § 2 pkt. 2 i 3 ww. uchwały Rady Miejskiej. 3) Pismem z dnia [...]r. zn. [...] kierowanym do Burmistrza, spółka poinformowała, że przedmiotem rozpoczętej oraz zakończonej i przekazanej do użytkowania w dniu 31.03.2006 r. inwestycji był zakup oraz montaż maszyny i narzędzi do produkcji profili oraz. że inwestycja ta jest inwestycją nową i nie stanowi inwestycji odtworzeniowej posiadanego dotychczas majątku trwałego - co spełnia kryteria zawarte w § 4 ww. uchwały Rady Miejskiej. Pismem zn. [...] z dnia [...]r. skierowanym do Burmistrza, w odpowiedzi na Wezwanie zn. [...] z dn. [...]r. poinformowaliśmy, że dokonana przez [...] Sp. z o.o. inwestycją stanowi zasadniczą zmianę produkcji. ponieważ na dotychczas posiadanym parku wzmocnienia do okien z PCV i różnego typu profili budowlanych byłoby niemożliwe oraz ze profilarka ta wprowadziła do naszej firmy nową Technologię wykonywania tychże profili. W związku z powyższym Spółka spełniła jednocześnie kilka warunków zawartych w § 4 ww. uchwały Rady Miejskiej, to jest: - rozbudowała i uruchomiła produkcję. - dokonała zasadniczych zmian produkcji poprzez wprowadzenie do produkcji nowych wyrobów w oparciu o Polską Klasyfikację Działalności, 4) Inwestycja ta finansowana była w 100% ze środków własnych, na ogólnie przyjętych na rynku zasadach w zakresie płatności w ramach uzyskanego kredytu kupieckiego. Spółka na dzień oddania inwestycji, to jest na dzień 31.03.2006 r. była jedynym właścicielem posiadanego -zakupionego majątku. 5) Nie możemy się zgodzić w kwestii "zasadniczych zmian produkcji", że musi to być zmiana całkowita, gruntowna, radykalna czy wręcz rewolucyjna, jak stwierdza w swym uzasadnieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wskazując jednocześnie, że w wyniku zmiany dotychczasowa produkcja nie będzie już produkcją główną. Takiego zapisu - warunku nie stawia w żadnym z paragrafów Uchwała Rady Miejskiej nr [...] z dnia [...]r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości. Naszym zdaniem jest to nieuprawniona nadinterpretacja tej uchwały. Rozumując w ten sposób Spółka powinna całkowicie zmienić profil produkcji lub też działalności, np. zmienić branżę. W naszym rozumieniu podjęcie nowej produkcji wyrobów, których dotychczas Spółka nie produkowała -jest zasadniczą zmianą i jednocześnie prowadzi do opanowania nowych procesów produkcyjnych i wymagań związanych z produkcją tychże nowych wyrobów, niezależnie od wielkości produkcji i ich sprzedaży tym bardziej, że w początkowym okresie rozwoju tejże produkcji i sprzedaży, pozyskanie tak dużego rynku zbytu jest niemożliwe w praktyce - teoretycznie być może tak, ale tylko teoretycznie. Nie może jednak ulegać wątpliwości, że nabyte maszyny i urządzenia nie zostały nabyte dla dekoracji, czy też samego zwolnienia z podatku, ale stanowią bazę sprzętową zakładu na dzień dzisiejszy oraz na przyszłość. 6) Spółka spełnia również w całości warunki § 5 ww. uchwały. Istota warunku zwolnienia z podatku została więc spełniona, czynione są bowiem inwestycje mające zapewnić rozwój Gminy i wzrost zatrudnienia wśród jej mieszkańców. Mając na uwadze powyższe odwołanie się Spółki [...] Sp. z o.o. jest zasadne i zasługuje na uwzględnienie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w złożonej odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wskazaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Istotnym zagadnieniem wymagającym rozstrzygnięcia, było ustalenie, czy skarżąca spółka była uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie § 4 ust. 1 uchwały z 29 czerwca 2005 r. Rady Miejskiej nr [...] – w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości. Skarżąca jak sam wskazywał w pismach kierowanych do organów oraz we wniesionym odwołaniu oraz w skardze, ubiegał się o zwolnienie w związku z dokonaniem zasadniczych zmian produkcji przez poniesienie wydatków na środki trwałe (zakup maszyn i urządzeń). Te twierdzenia skarżącej spółki, ukierunkowały prowadzone przez organy podatkowe postępowanie. Dokonały one ustaleń faktycznych mających na celu ustalenie, czy doszło do dokonania zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego. Pełnomocnik skarżącego natomiast na rozprawie 20 września 2007 r. podniósł, że dokonaną inwestycję należy także rozumieć jako spełniającą wymogi pojęcia rozbudowy przedsiębiorstwa w rozumieniu § 4 pkt 1 wskazanej wyżej uchwały Rady Miejskiej. W tym miejscu należy podkreślić, iż sąd administracyjny nie jest organem podatkowym, a jedynie bada czy kontrolowana przez Sąd decyzja została wydana na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego i na podstawie obowiązującego prawa. Dokonany przez organ stan faktyczny wynikał ze złożonego przez stronę wniosku, w którym nie wskazywano, że dokonane nakłady polegały na rozbudowie przedsiębiorstwa. Organy nie miały więc możliwości przeprowadzić w tym zakresie postępowania. To skarżąca spółka chcąc skorzystać z przywileju polegającego na zwolnieniu od podatku od nieruchomości powinna wykazać, że spełnia określone wymogi, które następnie podlegają kontroli w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe. Inną inwestycje w rozumieniu § 4 ust. 1 wskazanej uchwały Rady Miejskiej jest rozbudowa przedsiębiorstwa a inną inwestycją dokonanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego. Z interpretacji § 4 ust. 1 uchwały z [...]r. nr [...] Rady Miejskiej wynika, że mamy do czynienia z dwiema całkowicie od siebie niezależnymi przesłankami, z których każda samodzielnie uzasadnia możliwość ubiegania się przed przedsiębiorcę o zwolnienie z podatku. Są nimi: 1) rozpoczęcie i zakończenie inwestycji polegające na utworzeniu, rozbudowie lub nabyciu nowego przedsiębiorstwa i uruchomieniu produkcji bądź świadczeniu usług. 2) dokonanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego przez poniesienie wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. Całe postępowanie prowadzone przez organy odniosło się do kwestii ustalenia czy skarżąca spółka spełnia wymagania drugiej przesłanki, nie zajmowano się natomiast przesłanką pierwszą, gdyż nie było w tym zakresie wniosku strony. Nie może więc ta okoliczność jako nowo podniesiona przed sądem, być przez niego uwzględniona, albowiem nie była ona objęta prowadzonym postępowaniem, zakończonym zaskarżoną decyzję. We wniesionej skardze na jej trzeciej stronie, skarżąca jednoznacznie wskazała, że pismem [...] z dnia [...]r. skierowanym do Burmistrza w odpowiedzi na wezwanie Zn. [...] z dn. [...]r., poinformowaliśmy, że dokonana przez [...] Sp. z o.o. inwestycja stanowi zasadniczą zmianę produkcji, ponieważ na dotychczas posiadanym parku maszynowym wykonanie profili stalowych typu wzmocnienie do okien z PCV i różnego typu profili budowlanych byłoby niemożliwe oraz że profile te wprowadziła do naszej firmy nową technologię wykonania tychże profili (nie wskazano, aby doszło do rozbudowy przedsiębiorstwa). W dalszej części podkreślono, że § 4 ww. uchwały Rady Miejskiej został spełniony, gdyż spółka "wprowadziła nową technologię wytwarzania". Zatem to sama skarżąca przyznała, że poniesione przez nią nakłady dotyczyły "wprowadzenia nowej technologii wytwarzania" a warunkiem do uzyskania zwolnienia od podatku od nieruchomości było "dokonanie zasadniczych zmian produkcji." Powołany przez organ pierwszej instancji biegły stwierdził, że dokonany zakup maszyn i urządzeń "nie spowodował zasadniczej zmiany produkcji bądź procesu produkcyjnego w tej spółce a spowodował uruchomienie całkowicie nowej produkcji przy utrzymaniu dotychczasowej produkcji" (k.77 akt organu). Opinia ta, pomimo zapoznania się z nią, nie została przez stronę skarżącą podważona. Podkreślić także należy, że wprowadzenie przez spółkę nowej technologii wytwarzania nie miało wpływu na spowodowanie "zasadniczej zmiany produkcji", gdyż spółka w prowadzonym rejestrze, ma zapisanych 75 pozycji przedmiotu działalności, a ostatnia w tym zakresie zmiana miała miejsce 30 grudnia 2003 r. Brak dokonania nowych zapisów w części rejestru handlowego dotyczącego przedmiotu działalności wskazuje, że zdaniem skarżącej spółki nowa technologia wytwarzania mieściła się w dotychczasowym przedmiocie prowadzonej przez spółkę działalności. Wykładnia języka pojęcia "zmiana produkcji" wskazuje, że odnosi się ono do profilu produkcji. Natomiast pojęcie "zmiana procesu produkcji" związana jest z technologią, dotyczy więc sposobu produkcji. Powołany w tym celu biegły, nie potwierdził spełnienia przez skarżącą spółkę wymogów wskazanych w cytowanej wcześniej uchwale. Skarżąca spółka sama we wniesionej skardze podniosła, iż "wprowadziła nową technologię wytworzenia", jednak te inwestycje nie dokonały zasadniczych zmian procesu produkcyjnego, a jedynie dokonała zmian w pewnym zakresie, nie miały one jednak rangi zmian "zasadniczych" w rozumieniu wskazanej uchwały Rady Miejskiej. Mając więc na uwadze powyższe na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę należało oddalić. |Sędzia WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA | |Jacek Niedzielski |Stefan Kowalczyk |Dariusz Skupień |