VI SA/Wa 752/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Grzelak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Olga Żurawska-Matusiak Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas Protokolant Patrycja Wrońska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2007 r. sprawy ze skargi K. S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Ministra Środowiska z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej za wydobywaną kopalinę 1. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia; 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Ministra Środowiska na rzecz skarżącej K. S.A. z siedzibą w K. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007 r. Nr [...] Minister Środowiska, po rozpoznaniu wniosku K. SA o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej postanowieniem tego organu z dnia [...] października 2006 r. Nr [...] oraz o jego uchylenie i zaliczenie wpłaty z dnia 29 czerwca 2004 r. na poczet zaległej opłaty eksploatacyjnej należnej za wydobytą w 2001 r. kopalinę ze złoża [...] w części stanowiącej dochód gminy G. wraz z wpłatami dokonanymi przed tym dniem, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Do wydania zaskarżonego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym : Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego w latach 2003-2005 K. SA przejęła nieumorzone zobowiązania spółek węglowych, w tym m.in. G. SA z tytułu opłaty eksploatacyjnej należnej gminie G. za wydobytą w 2001 r. kopalinę ze złoża [...] i [...]. Pismem z dnia 6 września 2006r., które wpłynęło do organu 14 września 2006 r., K. SA wniosła o włączenie do materiałów dowodowych dokumentów w postaci kserokopii 53 przelewów zrealizowanych przez G. i ujawnionych w aktach przejętych po tej spółce oraz 3 szt. zestawień dotyczących rozliczenia uregulowanych dotychczas środków, sporządzonych w oparciu o posiadane materiały i informacje. Postanowieniem z dnia [...] października 2006 r. Nr [...], wydanym na podstawie art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 87 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. Nr 27 poz. 96, ze zm., dalej jako: "pgg"), w związku z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o zmianie ustawy pgg (Dz. U. Nr 110, poz. 1190) Minister Środowiska, po rozpoznaniu z urzędu sprawy dokonania przez K. SA w dniu 29 czerwca 2004 r. wpłaty zaległej opłaty eksploatacyjnej za 2001 r. w części należnej gminie G. postanowił zaliczyć dokonaną wpłatę na poczet zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej za wydobywaną kopalinę ze złoża [...] w następujący sposób: 1) w III kwartale 2001 r. oplata eksploatacyjna 8795,92 zł ; odsetki za zwłokę 3988,00 zł; razem 12 783,92 zł oraz 2) w IV kwartale 2001 r. oplata eksploatacyjna 27655,22 zł; odsetki za zwłokę 10624,92 zł; razem 38280,14 zł. W motywach postanowienia organ stwierdził, że w związku z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o zmianie ustawy p.g.g. obowiązujące do dnia 31 grudnia 2001 r. przepisy stosuje się wobec opłat eksploatacyjnych powstałych w okresie do IV kwartału 2001 r., co uzasadnia właściwość Ministra Środowiska do wydania przedmiotowego rozstrzygnięcia. Organ przywołał ponadto przepis art. 62 § 4 ordynacji podatkowej i wskazał, że do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 ww. ustawy. Uzasadniając przedmiotowe rozstrzygnięcie w zakresie zaliczenia dokonanych wpłat na poczet zaległości Minister Środowiska stwierdził, że w dniu 29 czerwca 2004 r. zaległość K. SA wobec gminy G. z tytułu opłaty eksploatacyjnej za wydobywaną kopalinę ze złoża [...] w III kwartale 2001 r. oraz przypadających odsetek za zwłokę wynosiła łącznie 12 783,92 zł; z czego zaległa oplata eksploatacyjna wynosiła 8 795,92 zł , zaś odsetki: 3 988,00 zł; W tym stanie rzeczy, zdaniem organu, dokonana wpłata 51 064,06 zł spowodowała wygaszenie w całości powyższego zobowiązania, a ponadto cześć tej wpłaty tj. kwota 38 280,14 zł została zaliczona na poczet opłaty za wydobywanie kopaliny w IV kwartale 2001 r. ze złoża [...]. W dniu 29 czerwca 2004 r. zaległość K. SA wobec gminy G. z tytułu opłaty eksploatacyjnej za wydobywaną kopalinę z tego złoża wynosiła łącznie 1 273 093,90 zł; z czego zaległa oplata eksploatacyjna wynosiła 919 737,90 zł; zaś odsetki: 353 356,00zł; Organ stwierdził, że zgodnie z przepisem art. 55 i art. 62 Ordynacji podatkowej pozostała część dokonanej wpłaty w wysokości 38 280,14 zł pomniejszyła proporcjonalnie kwotę zaległości tj. opłatę eksploatacyjną o kwotę 27 655,22 zł; zaś odsetki za zwłokę o kwotę 10 624,92 zł Pismem z dnia 15 grudnia 2006 r., które wpłynęło do organu 20 grudnia 2006 r. spółka wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej ww. postanowieniem z dnia [...] października 2006 r. (zał. nr 9) wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia. W ocenie skarżącej, Minister Środowiska przyjął błędnie jako punkt wyjścia dla dokonanego zaliczenia kwotę zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej należnej za IV kwartał 2001 r. jaka istniała w dniu wpłaty. Spółka podnosi, że z posiadanych dokumentów wynika, iż zaległość ta wyniosła jedynie 605 571,31 zł w tym: oplata 437 490,90 zł oraz odsetki za zwłokę 168 080,41 zł. W ocenie strony przyczyną takiego stanu rzeczy było nieuwzględnienie przez organ dokonanych wcześniej przez G. wpłat z dnia 24 lipca 2002 r., 2 września 2002 r., 11 września 2002 r., 9 października 2002 r., 18 grudnia 2002r. i z dnia 24 grudnia 2002 r. na łączną kwotę 550 000 zł. Organ wadliwie, zdaniem strony, zaliczył na poczet zaległej opłaty eksploatacyjnej należnej za wydobytą w IV kwartale 2001 r. kopalinę ze złoża [...] kwotę 27 655,22 zł. Tymczasem wobec zaniechania rozliczenia wcześniejszych wpłat nie wiadomo czy zaległość z tytułu przedmiotowej wpłaty nie jest niższa od tej kwoty o ile w ogóle istnieje. Zdaniem skarżącej, postanowienie z dnia [...] października 2006 r. rozstrzyga przedwcześnie sposób rozliczenia wpłaty z dnia 29 czerwca 2004 r. gdyż zagadnieniem wstępnym jest kwestia zaliczenia uprzednio dokonanych wpłat. Po rozpoznaniu opisanego wyżej wniosku Minister Środowiska, w oparciu o przepis art. 127 § 3 k.p.a. i art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, odnosząc się do zarzutów odwołania w dotyczących selektywnego zaliczenia wpłat organ stwierdził, iż zaliczył wszystkie wpłaty dokonane na poczet opłaty eksploatacyjnej należnej za wydobytą w 2001 r. kopalinę ze złoża [...]. Organ zaakcentował, że dopiero od 1 stycznia 2003 r. znowelizowane przepisy Ordynacji podatkowej obligowały organ podatkowy do wydawania postanowień w zakresie zaliczania wpłaty na poczet zaległości podatkowych. Minister stwierdził, że dokonywał chronologicznie zaliczenia wszystkich wpłat dokonanych na poczet opłaty eksploatacyjnej należnej za wydobytą w 2001 r. kopalinę ze złoża [...] z tym, że w sprawie zaliczenia nie wydawał postanowień do dnia 1 stycznia 2003 r. jako nie wymaganych przez prawo. Minister wskazał, iż zalicza postanowieniem wszystkie wpłaty dokonane przez K. SA po dniu 1 stycznia 2003 r. Stwierdził ponadto, że w załączniku do ww. postanowienia przedstawiony jest szczegółowy sposób zaliczenia wszystkich wpłat należnych za wydobytą w 2001 r. kopalinę ze złoża [...] dokonanych do dnia 29 czerwca 2004 r. Organ podkreślił, że wpłaty dokonane do po tej dacie będą zaliczane odrębnymi postępowaniami. Odnosząc się do zarzutów nieuwzględnienia wpłat dokonanych przez G. z dnia 24 lipca 2002 r., 2 września 2002 r., 11 września 2002 r., 9 października 2002 r., 18 grudnia 2002 r. i z dnia 24 grudnia 2002 r. organ podniósł, że w sprawie tych wpłat Minister przyjął wskazanie podatnika dotyczące złoża, w związku z wydobywaniem z którego dokonał wpłaty. Opis wymienionych przelewów tj. "oplata bieżąca" nie pozwalało na przyjęcie, iż dotyczy wpłaty za IV kwartał 2001 r., której termin płatności upływał 22 marca 2002 r. Ponieważ opis przelewów nie wskazuje jednoznacznie, którego kwartału wpłata dotyczy tak więc z uwagi na istnienie zaległości za I i III kwartał 2001 r. organ zaliczył te wpłaty na poczet zobowiązań o najwcześniejszym terminie płatności. Stąd wpłata dokonana 24 lipca 2002 r. w wysokości 50 000,00 zł, z dnia 2 września 2002 r. w wysokości 50 000,00 zł, z dnia 11 września 2002 r. w wysokości 100 000,00 zł; z dnia 9 października 2002 r. w wysokości 50 000,00 zł oraz część wpłaty z 18 grudnia 2002 r. w wysokości 57 062,31 zł zostały zaliczone na poczet opłaty eksploatacyjnej za I kwartał 2001 r., co spowodowało wygaśnięcie tego zobowiązania. Ponadto organ stwierdził, że również zobowiązanie za II kwartał 2001 r. zostało wygaszone oraz przedstawił sposób zaliczenia wpłat na poczet opłaty eksploatacyjnej za III kwartał 2001 r. Zdaniem organu przy dokonywaniu zaliczenia wpłaty z dnia 29 czerwca 2004 r. na zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej należnej za wydobytą w III i IV kwartale 2001 r. kopalinę prawidłowo ustalił wysokość zadłużenia oraz dokonał prawidłowego rozliczenia dokonanych wpłat. Odnosząc się do zarzutu przedwczesnego rozstrzygnięcia zaliczenia wpłat organ podkreślił, że dokonane opłaty zostały rozliczone i zaliczone na poczet zaległości zgodnie z obowiązującymi przepisami. Organ zaakcentował także, iż nie będzie prowadził postępowania w sprawie zaliczenia wpłat dokonanych przed 1 stycznia 2003 r. gdyż ówcześnie obowiązujące przepisy nie przewidywały konieczności wydawania w tej mierze postanowień. W skardze skierowanej do tutejszego Sądu na opisane wyżej postanowienie Ministra Środowiska z dnia [...] stycznia 2007 r. K. SA, reprezentowana przez radcę prawnego, wnosząc o uchylenie ww. postanowienia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zarzuciła naruszenie art. 62 § 4 zdanie 2 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 124 §1 i 2 k.p.a. Strona ponowiła dotychczasową argumentację podkreślając, że organ dokonał faktycznego zaliczenia spornych wpłat (dokonanych przed 1 stycznia 2003 r.) dopiero zaskarżonym postanowieniem stąd, w ocenie strony, doszło do niedopuszczalnego "rozszerzenia zakresu uprzedniego rozstrzygnięcia we wnioskowanym przez skarżącą kierunku" . W odpowiedzi na skargę Minister Środowiska wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ zaakcentował, iż w załączniku do przedmiotowego rozstrzygnięcia ze względu na wątpliwości strony przedstawił informacje o sposobie zaliczenia wszystkich wpłat dokonanych do dnia 29 czerwca 2004 r., co nie oznacza, iż w tym postanowieniu dokonał zaliczenia wpłat dokonanych przed 1 stycznia 2003 r. Podkreślił, że postępowanie administracyjne prowadzone było wyłącznie w zakresie zaliczenia wpłaty dokonanej w dniu 29 czerwca 2004 r. co wynika z zawiadomienia o wszczęciu postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ocena działalności organów administracji publicznej dokonywana przez właściwy wojewódzki sąd administracyjny sprowadza się do kontroli prawidłowości zarówno materialnych jak i procesowych aspektów stosunku administracyjnoprawnego, skonkretyzowanego w zaskarżonej decyzji. Sąd administracyjny może uchylić zaskarżony akt (lub stwierdzić jego nieważność) tylko wówczas, jeśli stwierdzi, że akt ten narusza prawo materialne – w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy lub procesowe – w stopniu mogącym mieć wpływ istotny. Należy ponadto podkreślić, że stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami oraz wnioskami skargi, a także powołaną podstawą prawną. Kompetencja sądu wyraża się w możliwości zastosowania środków przewidzianych w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności organów administracji publicznej wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Rozpatrując niniejszą sprawę w świetle wskazanych wyżej kryteriów należy stwierdzić, że skarga K. SA na postanowienie Ministra Środowiska z dnia [...] stycznia 2007 r. Nr [...] zasługuje na uwzględnienie, jednakże z innych przyczyn niż w niej podano. W pierwszej kolejności należy wskazać, że sporne postanowienie dotyczy opłat eksploatacyjnych powstałych w okresie do IV kwartału 2001 r. Prawidłowo zatem Minister Środowiska uznał się za organ właściwy do wydania postanowienia w zakresie zaległych opłat eksploatacyjnych oraz odsetek za zwlokę a to z uwagi na treść art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o zmianie ustawy pgg, który stanowi, iż obowiązujące do dnia 31 grudnia 2001 r. przepisy stosuje się wobec opłat eksploatacyjnych powstałych w okresie do IV kwartału 2001 r. Natomiast zgodnie z art. 87 pgg w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2001 r. do opłat, o których mowa w art. 84 i art. 85, stosuje się przepisy o zobowiązaniach podatkowych, z tym że określone w nich uprawnienia Ministra Finansów i organów podatkowych przysługują odpowiednio organom koncesyjnym. Podstawę materialnoprawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi przepis art. 62 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W myśl § 4 cytowanego przepisu do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Stosownie do treści art. 62 § 5 ww. ustawy, przepisy § 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio do wpłat dokonywanych przez płatników, inkasentów, następców prawnych oraz osoby trzecie Zgodnie zaś z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Z zestawienia wskazanych wyżej przepisów wynika, że istotą postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej wydanego na podstawie art. 62 Ordynacji podatkowej jest dokonanie w nim proporcjonalnego - wynikającego z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej - podziału kwoty wpłaconej na poczet zaległości i odsetek. W przedmiotowym postanowieniu musi być znana oprócz kwoty zaległości, również kwota odsetek za zwłokę na dzień dokonania wpłaty, gdyż zarówno zaległość jak i odsetki za zwlokę są pokrywane z dokonanej wpłaty. Przy czym kwota odsetek (choć wylicza ją organ podatkowy) nie jest przedmiotem tego postanowienia albowiem dotyczy ono zaliczenia dokonanej wpłaty. Omawiane postanowienie nie przesądza także o wysokości zaległości podatkowej, która może okazać się inna niż przyjęta przez organ w momencie dokonania zaliczenia wpłaty (por. L.Etel, Komentarz do art. 62 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /w:/ R.Dowgier,L.Etel, C.Kosikowski, P.Pietrasz, S. Presnarowicz. Ordynacja podatkowa. Komentarz. Dom Wydawniczy ABC, 2006) Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że postanowienie organu drugiej instancji odsyła do załącznika, w którym przedstawiono szczegółowy sposób zaliczenia wpłat za wydobytą kopalinę ze złoża [...] dokonanych do 29 czerwca 2004 r. Sposobu zaliczenia ww. wpłaty nie dokonano natomiast w samym postanowieniu ograniczając się jedynie do powtórzenia w nim stwierdzenia zawartego w postanowieniu organu pierwszej instancji odnośnie wysokości kwoty zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej (również w rozbiciu na należność główną i odsetki) należnej za wydobytą w III i IV kwartale 2001 r. kopalnię ze złoża [...]. Analiza przedmiotowego załącznika prowadzi do wniosku, że zostały w nim zamieszczone wpłaty (i sposób ich zaliczenia) dokonane zarówno w okresie, kiedy organ nie miał obowiązku wydawania postanowień w tym zakresie tj. do 1 stycznia 2003 r. jak i po tej dacie. Innymi słowy, organ dokonał w omawianym załączniku proporcjonalnego podziału kwot wpłaconych na poczet zaległości i odsetek za okres od kiedy ciążył na nim obowiązek dokonania tej czynności w formie postanowienia. W ocenie Sądu, jednozdaniowe odniesienie się przez Ministra Środowiska w uzasadnieniu zakwestionowanego rozstrzygnięcia, iż "w załączniku został przedstawiony szczegółowy sposób zaliczenia wpłat..." w istocie oznacza, że załącznik ten stanowi integralną część zaskarżonego postanowienia, choć wprost takiego sformułowania w omawianym postanowieniu nie zamieszczono. Rekapitulując: skoro z istoty postanowienia wydanego na podstawie art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że jest w nim dokonywany proporcjonalny podział kwoty wpłaconej na poczet zaległości i odsetek to nieważne czy wyliczenie to zawarte jest w treści tego postanowienia czy też w integralnym do tego postanowienia załączniku. Przy czym w przypadku skorzystania z drugiej z wymienionych możliwości załącznik musi być podpisany przez osobę upoważnioną zgodnie z art. 107 § 1 k.p.a. co nie miało miejsca w rozpatrywanej sprawie. Brak podpisania załącznika przez osobę upoważnioną zgodnie z art. 107 § 1 k.p.a. powoduje kwalifikowaną wadliwość postanowienia wydanego w II instancji, bowiem organ ten rozstrzyga sprawę ponownie a jego rola nie ogranicza się tylko i wyłącznie do kontroli rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Należy w tym miejscu zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie Minister Środowiska, działając jako organ I instancji dokonał przedmiotowego podziału wprost w postanowieniu z dnia [...] października 2006 r. Nr [...]. Jak wskazano wyżej, brak podpisu na załączniku do zaskarżonego postanowienia stanowi rażące naruszenie prawa, którego skutkiem jest nieważność ww. rozstrzygnięcia organu stosownie do art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. Ujawnienie wskazanej wyżej wadliwości zaskarżonego postanowienia obliguje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie do stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. ponieważ w myśl tego przepisu, sąd administracyjny rozpoznając skargę na postanowienie stwierdza nieważność postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. Wobec stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia na obecnym etapie postępowania zbędne jest odnoszenie się przez Sąd do merytorycznych zarzutów skargi. O kosztach postępowania obejmujących wpis oraz wysokość wynagrodzenia pełnomocnika skarżącej, będącego radcą prawnym, orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2003 r. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).