II FSK 1259/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie: NSA Jan Rudowski, WSA del. Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. Z. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1281/05 w sprawie ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 3 czerwca 2005 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej uchyla zaskarżone postanowienie w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. Postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1281/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie sądowe w sprawie ze skargi M.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] odmawiającą umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. wraz z odsetkami. W motywach orzeczenia wyjaśniono, że zaległość podatkowa, której umorzenia domagała się strona wynikała z decyzji Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...[ r. nr [...]. Ostatecznie decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], została uchylona, a postępowanie w sprawie umorzono. Uwzględniając, że zaskarżona decyzja dotyczy umorzenia zaległości podatkowej wynikającej z decyzji, która została wyeliminowana z obrotu prawnego, a postępowanie w tej sprawie umorzono, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – cyt. dalej w skrócie P.p.s.a., umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej zaskarżył powyższe postanowienie w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jako podstawę skargi kasacyjnej powołał naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy i wskazał na naruszenie przez Sąd art. 161 §1 1 pkt 3 P.p.s.a., które polegało na błędnym przyjęciu, że postępowanie sądowoadministracyjne stało się bezprzedmiotowe. Pełnomocnik skarżącej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyjaśnił, że przedmiotem zaskarżenia jest ostateczna decyzja o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Zaległość podatkowa wynikała z innej decyzji ostatecznej, która w wyniku wznowienia postępowania została uchylona, a postępowanie w tej sprawie umorzone. Nie została natomiast wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja ostateczna odmawiająca umorzenia zaległości. Przestała istnieć jedynie zaległość, której umorzenia strona się domagała. Zdaniem strony skarżącej, Sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, w takim stanie faktycznym, że postępowanie sądowoadministracyjne, wszczęte skargą na tę decyzję, stało się bezprzedmiotowe. Przedmiotem zaskarżenia, a tym samym przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest decyzja administracyjna (art. 3 § 2 P.p.s.a.), dlatego do czasu wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego istnieje przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego. Sąd winien, zdaniem skarżącej, rozstrzygnąć o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, a nie umarzać postępowanie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Przepis art. 174 P.p.s.a określa podstawy skargi kasacyjnej, które mogą stanowić: naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), a także naruszenie przepisów postępowania, jeśli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Sformalizowany charakter skargi kasacyjnej i wymogi konstrukcyjne określone w art. 176 P.p.s.a – precyzują kryteria, jakie powinien spełniać ten środek zaskarżenia. Skarga kasacyjna wniesiona przez M.Z. spełnia określone w przepisach procesowych wymogi formalne, co umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu merytoryczną ocenę podniesionych w niej zarzutów. Sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut, w przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, jest zasadny. Zgodnie z art. 161 § 1 P.p.s.a sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania: - jeśli skarżący skutecznie cofnie skargę, - w przypadku śmierci strony, jeśli przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osoba zmarłego, chyba że udział w sprawie zgłosiła osoba, której interesu pranego dotyczy wynik tego postępowania, - gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Kontrolą sądów administracyjnych objęte zostały m. in. decyzje organów administracji publicznej (art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a). Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) i lit. b) P.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie M.Z. wniosła, prawidłowo pod względem formalnym, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej. Zaległość podatkowa, której umorzenia domagała się skarżąca wynikała z innej decyzji podatkowej. Decyzja ta została uchylona, a postępowanie w tej sprawie umorzono. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji wymiarowej nastąpiło po wniesieniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej. W tak ustalonym stanie faktycznym, Sąd pierwszej instancji odmówił rozpoznania skargi i umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. Tym samym pominął fakt, że w obrocie prawnym nadal pozostała zaskarżona przez M.Z. decyzja. Odmawiając oceny legalności tej decyzji Sąd pierwszej instancji naruszył art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. Powołany przepis uprawnia sąd do umorzenia postępowania jedynie wówczas, gdy przestanie istnieć przedmiot zaskarżenia. Na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a, sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, jeśli stwierdzi, że postępowanie to stało się bezprzedmiotowe z innej przyczyny niż wskazane w art. 161 § 1 pkt 1 i 2 tej ustawy. Inne przyczyny bezprzedmiotowości postępowania to m. in. uwzględnienie skargi w całości przed dniem rozpoczęciem rozprawy ( art. 54 §3 P.p.s.a), w przypadku skargi na bezczynność organu, wydanie aktu indywidualnego lub podjęcie żądanej przez skarżącego czynności po wniesieniu skargi do sądu ale przed wydaniem wyroku zobowiązującego organ do podjęcie czynności w wyznaczonym terminie. W obu wymienionych sytuacjach działanie organu dotyczy przedmiotu postępowania sądowoadministracyjnego, tj. zaskarżonego aktu (decyzji, postanowienia) lub zaskarżonej bezczynności organu. Na skutek działania organu przestaje istnieć przedmiot zaskarżenia. W rozpoznawanej sprawie, mimo uchylenia decyzji wymiarowej nadal w obrocie prawnym pozostawała decyzja będąca przedmiotem zakażenia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w takiej sytuacji tylko skarżąca mogła zdecydować o zbędności orzekania w tej sprawie cofając skargę. Brzmienie art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. nie powala na tak szerokie pojmowanie bezprzedmiotowości postępowania jakie wynika z postanowienia Sądu pierwszej instancji. Takie rozumienie bezprzedmiotowości postępowania byłoby uzasadnione na gruncie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Brak zaległości podatkowej czyniłby bezprzedmiotowym postępowanie w sprawie jej umorzenia. Brak decyzji wymiarowej nie czyni jednak bezprzedmiotowym kontroli legalności innej decyzji nawet wówczas, gdy postępowanie w sprawie określenia (ustalenia) zobowiązania podatkowego umorzono. Strona podnosiła bowiem zarzuty odnoszące się do decyzji odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej i ma prawo oczekiwać, że podjęte w tym zakresie działania przez organy podatkowe zostaną poddane sądowej kontroli. Odmowa kontroli ostatecznej decyzji organu podatkowego nie jest także uzasadniona z uwagi na koszty postępowania, jakie poniosła strona skarżąca wnosząc skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach rozpoznając skargę winien dokonać oceny legalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej i stosownie do poczynionych ustaleń rozstrzygnąć sprawę merytorycznie. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uwzględniając skargę kasacyjną uchylił zaskarżone postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Sąd nie zasądził na rzecz strony kosztów postępowania kasacyjnego z uwagi na jednoznaczne brzmienie art. 203 pkt 1 P.p.s.a., które umożliwia orzeczenie o kosztach jedynie w przypadku uchylenia wyroku – a nie postanowienia - sądu pierwszej instancji.