I SA/Po 935/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan /spr./ Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant: st. sekr. sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 07 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia środka odwoławczego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę 100zł ( sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonego postanowienia do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/R.Wiatrowski /-/G.Gorzan /-/M.Skwierzyńska I SA/Po 935/05 U Z A S A D N I E N I E W toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego w spółce z o.o. "A" z siedzibą w S. na podstawie upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2004r., kontrolowany podmiot udzielił pełnomocnictwa pismem z dnia [...] 2004r. swojemu pracownikowi Z.S. do reprezentowania go i wykonywania wszystkich czynności z tą kontrolą związanych i to na czas nieokreślony (k.1 akt adm.). Pismem z dnia [...] 2004r., które wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej, dnia [...] 2004r., pełnomocnik spółki zawiadomił ten Urząd o swoim wyjeździe służbowym w dniach [...] i [...] 2004r. oraz o korzystaniu z urlopu wypoczynkowego w okresie od [...] 2004r. do dnia [...] 2005r., w związku z czym wniósł o kierowanie pism do niego przeznaczonych na adres spółki: "[...] S., ul. [...]". Decyzją z dnia [...] 2004r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce "A" wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002 w kwocie [...] zł. Decyzję tę wysłano dnia [...] 2004r. do pełnomocnika, na jego imię i nazwisko określając jego adres: "A" sp. z o.o. ul. [...],[...] S.". Po awizowaniu przesyłki dnia [...] 2004r., w dniu [...] 2005r. zgłosił się po jej odbiór R.M., potwierdzając odbiór korespondencji w tej dacie w urzędzie pocztowym własnoręcznym podpisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (k.13 akt adm.). Odwołanie od tej decyzji zostało wniesione dnia [...] 2005r. i postanowieniem z dnia [...] 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej z powołaniem się na przepis art.228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdził wniesienie odwołania z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu postanowienia stwierdzono skuteczne doręczenie decyzji pełnomocnikowi strony dnia [...] 2005r., wskazując jako podstawę tej oceny przepis art.144, art.145 § 2 i art.152 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem [...] 2005r. (art.223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W skardze na powyższe postanowienie skarżąca spółka wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zarzucono naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej o doręczeniach oraz przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9.01.2004r. w sprawie wykonywania usług pocztowych (Dz.U. Nr 5, poz.34), jak również błędną ocenę stanu faktycznego prowadzącą do uznania, że doręczenie decyzji pełnomocnikowi strony dnia [...] 2005r. było skuteczne. Skarżąca podniosła, że R.M., który decyzję odebrał z urzędu pocztowego nie był upoważniony przez pełnomocnika Z.S. do odbioru korespondencji dla niego przeznaczonej jako pełnomocnika skarżącej, na potwierdzenie czego przedłożono oświadczenie R.M. z dnia [...] 2005r., w którym podano m.in., iż decyzję odebraną omyłkowo z poczty dnia [...] 2005r. oddał dnia [...] 2005 Z. S., pierwszego dnia po jego powrocie z urlopu. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej wyjaśnił, że R.M. nie jest pracownikiem skarżącej spółki, lecz był osobą przez spółkę upoważnioną do odbioru korespondencji dla niej przeznaczonej, jako osoba trzecia, natomiast pełnomocnik skarżącej spółki nie udzielił wymienionemu upoważnienia do odbioru korespondencji dla niego przeznaczonej. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. W odpowiedzi na skargę wskazano, że zawiadomienie pełnomocnika skarżącej spółki z dnia [...] 2004r. organ podatkowy odczytał w ten sposób, iż w czasie nieobecności pełnomocnika, wskazując adres spółki jako adres do doręczeń pełnomocnika, wskazał on spółkę, jako adresata upoważnionego do odbioru korespondencji pełnomocnika. Dlatego odbiór decyzji dnia [...] 2005r. przez osobę dysponującą pieczęcią spółki i potwierdzającą przy jej użyciu odbiór korespondencji w urzędzie pocztowym jest zgodny z art.145 § 2 i art.146 § 1 w zw. z art.151 Ordynacji podatkowej i prawnie skuteczny dnia [...] 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie stwierdza wniesienie odwołania z uchybieniem terminu przewidzianego w art.223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej istotę sprawy stanowi w pierwszym rzędzie dokonanie oceny czy prawidłowe jest ustalenie i wnioskowanie organu odwoławczego w zakresie terminu, w jakim nastąpiło skuteczne prawnie doręczenie decyzji. Od tego terminu bowiem należy liczyć upływ 14 dni ustawowo przewidzianych dla wniesienia odwołania. W rozpoznawanej sprawie chodzi o to, czy w ujawnionych okolicznościach faktycznych nastąpiło doręczenie zgodnie z prawem decyzji podatkowej skarżącej spółce dnia [...] 2005r., przez co wniesienie dnia [...] 2005r. odwołania nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu. Nie jest w sprawie kwestionowane, że przepis art.145 § 2 Ordynacji podatkowej nakazuje doręczać pisma stronie, która ustanowiła pełnomocnika, temu pełnomocnikowi. Zgodnie z art.137 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Do doręczeń zatem pełnomocnikowi strony stosuje się przepisy o doręczeniach osobie fizycznej. W myśl art.148 § 1 Ordynacji podatkowej, osobom fizycznym pisma doręcza się w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Art.148 § 2 Ordynacji podatkowej stwarza fakultatywną w stosunku do miejsca zamieszkania i miejsca pracy możliwość doręczenia pism. Skuteczne doręczenie może też nastąpić w siedzibie organu, a także w miejscu pracy adresata do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji. W razie niemożności doręczenia pism w sposób wyżej określony, jak również w innych uzasadnionych przypadkach, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie adresata się zastanie (art.148 § 3 tej ustawy). W art.148 Ordynacji podatkowej dwukrotnie mówi się o doręczaniu pism w miejscu pracy (§1 i §2). Uwzględniając racjonalność ustawodawcy, za w pełni zasadny uznać należy pogląd, że są to dwa różne miejsca pracy. O ile w pierwszym z tych przepisów (§1 art.148) chodzi o zakład pracy, w którym adresat pisma jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę czy innej umowy, a więc o miejsce, w którym występuje on jako pracobiorca, to w drugim z tych przepisów (§2 art.148) ustawodawca ma na myśli miejsce pracy jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną, samodzielnie i na własny rachunek. W pierwszej sytuacji doręczenie musi nastąpić do rąk adresata i nie mogą za niego odebrać skutecznie pisma osoby upoważnione do działania w imieniu pracodawcy (zakładu pracy). W drugiej sytuacji, a więc w przypadku doręczenia w miejscu pracy adresata będącym miejscem prowadzenia przezeń działalności gospodarczej, doręczenie nastąpić może także do rąk osoby upoważnionej przezeń do odbioru korespondencji. Art.150 § 1 Ordynacji podatkowej odwołuje się tylko do jednego z wymienionych w art.148 tej ustawy "miejsc pracy" - mianowicie do miejsca, w którym adresat pisma występuje jako pracownik (art.148 §1 Ordynacji podatkowej), a nie jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą (§2 pkt 2 wymienionego przepisu). Oznacza to, że gdy adresata korespondencji będącego osobą fizyczną, który wskazał miejsce pracy, jako adres doręczenia, nie można zastać w tym miejscu, wówczas właściwym doręczeniem jest dokonanie go w sposób określony w art.148 § 3 lub art.150 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że wskazany w piśmie z dnia [...] 2004r. adres przez pełnomocnika jest jego miejscem pracy w rozumieniu art.148 § 1 Ordynacji podatkowej. W pełnomocnictwie bowiem skarżąca spółka podała, iż ustanawia pełnomocnikiem swojego pracownika. Dlatego doręczenie pełnomocnikowi strony w jego miejscu pracy mogło nastąpić skutecznie, gdy zostało dokonane do rąk pełnomocnika albo upoważnionej przez niego osoby do odbioru korespondencji dla niego przeznaczonej względnie w trybie art.148 § 3 i art.150 Ordynacji podatkowej. Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie nastąpiła. Przez wskazanie zaś adresu spółki, jako adresu do doręczeń, czyli miejsca pracy pełnomocnika, wbrew stanowisku organu odwoławczego nie można było uznać, że adresatem pisma jest spółka i zachodzi podstawa do uznania skuteczności doręczenia pisma w oparciu o przepis art.151 Ordynacji podatkowej. Nie doszło bowiem przez złożenie przez pełnomocnika organowi I instancji pisma z dnia [...] 2004r. do rezygnacji przez stronę z ustanowienia pełnomocnika ani zrzeczenia się przez pełnomocnika z udzielonego mu pełnomocnictwa. Jeżeli organ odwoławczy powziął wątpliwość co do treści powyższego pisma, wówczas wątpliwość tę należało usunąć przed wysłaniem decyzji. W każdym razie umieszczenie przez organ I instancji jako adresata przesyłki pocztowej, co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, obok danych osobowych pełnomocnika także nazwy spółki, a nie tylko jej adresu, nie mogło spowodować uznania za doręczenie prawidłowe decyzji pełnomocnikowi spółki, gdy odbioru dokonała osoba upoważniona przez spółkę do odbioru korespondencji dla niej przeznaczonej (art.151 Ordynacji podatkowej), nie zaś upoważniona przez pełnomocnika. Mając powyższe względy na uwadze Sąd na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. "c", art.152 i art.200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/R.Wiatrowski /-/G.Gorzan /-/M.Skwierzyńska L.Sz.