I SA/Ka 3018/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz Michalik, Asesor WSA Małgorzata Walentek, Sędzia NSA Henryk Wach (spr.),, Protokolant Ewa Olender, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2004 r. przy udziale - sprawy ze skargi H. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji celnej towaru oddala skargę Zgłoszeniem celnym z [...] lipca 2002 r. JDA SAD nr [...] importer H. T. - prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A" w R. zgłosił towar w postaci: samochodu ciężarowego marki [...] celem objęcia go procedurą dopuszczenia do obrotu, deklarując kod PCN 8704 21 99 9 z zerową obniżoną stawką celną. Funkcjonariusz celny przyjął zgłoszenie celne obejmując towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Wartość celną towaru ustalono na podstawie umowy kupna oraz deklaracji wartości celnej załączonych przez stronę do wniosku o wszczęcie postępowania celnego. Decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał za nieprawidłowe wskazane zgłoszenie celne w części dotyczącej klasyfikacji towarowej, określił kwotę wynikającą z długu celnego przyjmując jako kod PCN towaru 8703 32 90 9. Jako podstawę prawną wskazał przepisy art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 § 3, art. 23 § 1, art. 65 § 4 lit. c, art. 85 § 1, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 262, art. 277 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji organ celny wyjaśnił, że w zgłoszeniu celnym samochód [...] nieprawidłowo zaklasyfikowano do kodu PCN 8704 21 99 9 obejmującego używane pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego wyposażone w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym o pojemności skokowej do 2500 cm3. W wyniku rewizji celnej ustalono, że importowany samochód służący do przewozu osób został zakupiony od niemieckiego [...] jako [...]. Ten fakt wynika również z dokumentu Fahrzeugbrief. Organ celny wyjaśnił, że zdemontowanie foteli i pasów bezpieczeństwa powoduje, iż sanitarka nie jest kompletna, natomiast nie powoduje, że jest to samochód ciężarowy. Zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej, specjalistyczne pojazdy transportowe, takie jak [...] klasyfikowane są zgodnie z zasadami określonymi w tym dziale według rodzaju zamontowanego silnika i jego pojemności, a także roku produkcji pojazdu – do właściwego kodu PCN 8703 32 90 9. Skoro przedmiotem importu był samochód służący do przewodu osób winien być klasyfikowany do wskazanego kodu PCN. W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie opisując okoliczności w jakich zawarła umowę kupna spornego samochodu. Zaakcentowała, że w dokumentach niemieckich pojazd zaklasyfikowano jaki [...], a zapisu w tym zakresie dokonała specjalistyczna placówka, która jednoznacznie stwierdziła, że jest to pojazd ciężarowy. Również uprawniony polski diagnosta zaklasyfikował importowany samochód do pojazdów ciężarowych. Zaskarżoną tu decyzją Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w B.. Jako podstawę prawną powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802). W uzasadnieniu wyjaśnił, że stosowana obecnie taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62). W stosunku do Polski ta konwencja weszła w życie 1 stycznia 1996 r. 8-znakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanych przez Unię Europejską. Dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę, do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu wynikający z art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej. W tej sprawie zgłoszono do odprawy celnej towar w postaci samochodu marki [...] wyprodukowany w [...] r. z silnikiem wysokoprężnym. Wobec niespornego stanu towaru istota sporu dotyczy klasyfikacji taryfowej towaru – stwierdził organ odwoławczy. Zadeklarowana przez stronę pozycja 8703 obejmuje "Samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-bagażowymi i wyścigowymi". Powołując się na wyjaśnienia do Taryfy celnej organ II instancji stwierdził, że ta pozycja obejmuje również specjalistyczne pojazdy transportowe, takie jak ambulanse, więźniarki i pojazdy pogrzebowe. Różnica pomiędzy przeznaczeniem samochodów klasyfikowanych do pozycji 8703, a 8704 polega na tym, że pojazdy samochodowe z pozycji 8704 służą tylko do transportu towarowego. Przy tej pozycji nie ma mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób. Zasadniczo, oznacza, że podstawowym, najważniejszym, ale nie jedynym ich przeznaczeniem jest przewóz osób. Samochodami klasyfikowanymi do pozycji 8703 można również przewozić towary (tak w wyroku NSA z 5 maja 2001 r., sygn. akt I SA/Po 1335/01). Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ celny przypomniał, że uprawnionymi do klasyfikacji towarowej są organy celne. To zaś oznacza, że dokumenty wydane przez inne organy – w tej sprawie, niemiecka karta pojazdu oraz zaświadczenie polskiej stacji diagnostycznej – nie są wiążące dla klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. Nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej, wynikające z odrębnych regulacji prawnych może bowiem odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej taryfy celnej. Dla potrzeb celnych podstawą prawną decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego, nawet wówczas, gdy towar traktowany jest odmiennie w innych przepisach, publikacjach, czy też opiniach. Art. 2 pkt 42 ustawy Prawo o ruchu drogowym stanowi, że określenie samochód ciężarowy obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie 4 do 9, łącznie z kierowcą. Taryfa celna klasyfikuje samochody osobowo-towarowe w pozycji obejmującej samochody osobowe, importowany pojazd posiada konstrukcję typową dla [...], co wynika z zebranego materiału dowodowego. W szczególności z niemieckiego dowodu rejestracyjnego wynika, że strona zakupiła [...]. Zarówno w polisie ubezpieczeniowej, jak i w poświadczeniu ubezpieczenia oznaczono sporny pojazd jako – [...]. Powołując się na Regułę 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej wyjaśniono dalej, że wyrób niekompletny, który posiada zasadniczy charakter wyrobu gotowego należy klasyfikować do kodu PCN obejmującego wyrób gotowy. Demontaż pewnych elementów: siedzisk dla personelu medycznego i pasów bezpieczeństwa przy tych siedziskach, w celu utworzenia przestrzeni bagażowej nie przesądza o zmianie kategorii pojazdu. Według nomenklatury towarowej taryfy celnej, pojazd nadal zachowuje status [...]. Na końcu, Dyrektor Izby Celnej wyraził pogląd, że organ I instancji zastosował prawidłową klasyfikację taryfową importowanego towaru. Organ odwoławczy nie stwierdził również uchybień proceduralnych w postępowaniu celnym przeprowadzonym przez organ I instancji. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z powodu naruszenia art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny poprzez nie uwzględnienie stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, co spowodowało naliczenie podatku akcyzowego. W uzasadnieniu przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie stwierdzając, że w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego importowany towar był pojazdem do transportu towarowego. Tej okoliczności organy celne jednak nie uwzględniły. W rozpoznawanej sprawie nie chodzi o nazewnictwo pojazdu, lecz istotne znaczenie ma to, że pojazd został przerobiony na terenie Niemiec z [...] na pojazd do przewozu towarów. W takim też stanie wjechał do Polski. O wyborze właściwej pozycji taryfowej decyduje funkcja pojazdu, a z opinii rzeczoznawcy wynika jednoznacznie, że samochód nie może zostać przystosowany jako osobowy ze względów konstrukcyjnych. Bez znaczenia są zatem ewentualne możliwości zamontowania pasów bezpieczeństwa, jak również siedzisk. Pełnomocnik stwierdził dalej, że organy celne dokonały dowolnej oceny dowodów, ponieważ kwestionując opinie rzeczoznawców nie powołały biegłego opierając się przy tym jedynie na wynikach rewizji celnej. Na końcu, zaakcentował, iż doszło do paradoksu polegającego na tym, że organ rejestrowy uznał samochód – za ciężarowy, natomiast organa celne – za osobowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie". Natomiast według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola (...) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skarga H. T. nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż, wbrew zawartym w niej zarzutom, zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Jedną z podstawowych zasad wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802) jest zasada powszechności cła. Art. 2 § 2 tej ustawy stanowi, że "Wprowadzenie towaru na polski obszar celny (...) powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego (...). Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 i 8 dług celny stanowi powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych, którymi są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Według art. 209 § 1 pkt. 1 i § 2 dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgodnie z przepisem art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. W tej sprawie organy celne zakwestionowały prawidłowość taryfikacji importowanego towaru zgłoszonego do odprawy celnej przez skarżącego: samochodu marki [...] według kodu PCN 8704 21 99 9. Weryfikując zgłoszenie celne organy celne dysponowały umową sprzedaży z [...] r., deklaracją wartości celnej, zaświadczeniem o badaniu technicznym, a także dokumentami niemieckimi: Fahrzeugbrief oraz zaświadczeniem stacji kontroli pojazdów. Z tych informacji wynikało, że importowany samochód był niekompletnym [...]–[...]. W tylnej części posiadał otwory w podłodze do mocowania siedzeń oraz otwory do mocowania pasów bezpieczeństwa. Te okoliczności bez wątpienia uzasadniały możliwość zakwestionowania przez organ celny klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. Dowody zgromadzone w toku tego postępowania zostały poddane ocenie przez organy orzekające, które uznały ostatecznie, że nie było podstaw do zaklasyfikowania spornego towaru do kodu PCN 8704 21 99 9. Wobec tego, ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera tu, zatem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN wskazanego w JDA SAD. W tym miejscu należy odwołać się do zarządzenia Prezesa GUC z 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250), w których precyzyjnie określono sposób sporządzania JDA poprzez określenie, jakie dane powinny zostać umieszczone w poszczególnych polach. I tak zgodnie z załącznikiem nr 5 – Instrukcją posługiwania się formularzem JDA SAD, w polu 31 dotyczącym opisu towaru, należy umieścić dane niezbędne dla rozpoznania towaru, aby było możliwe przyporządkowanie towaru do kodu podanego w polu 33 "Kod towaru". Należy podkreślić, że w JDA SAD strona umieściła w polu 31 jednoznaczną informację, iż sporny importowany samochód winien być klasyfikowany według kodu PCN 8704 21 99 9 (pole 33). Skarżący nie uwzględnił w polu 31 informacji o faktycznym przeznaczeniu pojazdu, który był specjalistycznym pojazdem transportowym – [...]. Jako taki, został przecież zakupiony na podstawie umowy z [...] r. oraz ubezpieczony jako [...], co wynika z poświadczenia ubezpieczenia z [...] r. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Wynika z niego, że skarżący sprowadził do kraju specjalistyczny pojazd transportowy – [...], którego przeznaczenie znał w chwili nabycia oraz w chwili wszczęcia postępowania celnego. Zarzuty postawione organom celnym w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Na wstępie należy przypomnieć, że nomenklatura towarowa polega na przyporządkowaniu towaru do odpowiedniego kodu Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, która zawarta jest w taryfie celnej. Uwagi dodatkowe zawarte w taryfie celnej uściślające i wyjaśniające treść stawek celnych mają charakter normatywny. Nie są to wskazówki interpretacyjne, lecz stosowane na gruncie prawa celnego legalne definicje pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzące od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (wyrok SN z 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96).Taryfa celna obejmuje stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania z uwzględnieniem jej postanowień wstępnych. Reguła 1 ORINS stanowi: "Tytuły sekcji działów i podziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag." Ta regulacja oznacza, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów mają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne. Kodem PCN 3824 w taryfie celnej objęte są "Pojazdy mechaniczne do przewozu towarów". Brzmienie pozycji jest zatem jasne, czytelne i nie wymaga dodatkowych zabiegów interpretacyjnych, aby dokonać prawidłowej klasyfikacji taryfowej pojazdu mechanicznego który nie służy do przewozu towarów. Wskazana pozycja obejmuje: wywrotki, wozy przodkowe, pojazdy samoładujące, ciężarówki drogowo-kolejowe. Oczywistym zatem jest, że nie obejmuje ona samochodów i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Importowany samochód służył nie tylko zasadniczo, ale głównie do przewozu osób i nie był przy tym pojazdem mechanicznym do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą objętym pozycją 8702. Zatem dla prawidłowego rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy kluczowym zagadnieniem jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy importowany samochód był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, czy też pojazdem mechanicznym do przewozu towarów. Organ odwoławczy prawidłowo uznał, że importowany samochód przeznaczony był zasadniczo do przewozu osób. Należy przy tym stwierdzić, że [...] jest specjalistycznym pojazdem transportowym służącym do przewozu osób w sytuacjach innych, niż typowe. Przewóz osób oznacza w tym wypadku – przewóz specjalistycznej obsługi [...] (w tym kierowcy) oraz osoby lub osób, którym ta obsługa ma służyć. Pozycja 8703 obejmuje "Samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-bagażowymi i wyścigowymi". Ta pozycja obejmuje między innymi samochody, specjalistyczne pojazdy transportowe, samochody mieszkalne, pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu, wózki golfowe i podobne pojazdy. Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika podniesionych w skardze należy stwierdzić, że organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko i ustosunkował się do wszystkich zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny podziela to stanowisko. Należy przy tym stwierdzić, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika, nie zachodziła w tej sprawie potrzeba dopuszczenia dowodu z opinii biegłego. Organy celne dokonały prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru, a to w sytuacji, kiedy jego stan nie był sporny. W rozumieniu art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – brak było podstaw, aby w sprawie występowała osoba dysponująca wiadomościami specjalnymi. Odnosząc się do pozostałych zarzutów należy przypomnieć, że od 1 stycznia 1998 r. każdy importer w trybie art. 5 ustawy Kodeks celny może zwrócić się do właściwego organu o wydanie wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towaru według taryfy celnej, którą stosuje się do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona. Przedmiotem wiążącej informacji taryfowej jest klasyfikacja towarów według nomenklatury towarowej taryfy celnej. Ta regulacja prawna umożliwia całkowite wykluczenie jednego ze skutków ryzyka handlowego ponoszonego przez importera towaru, polegającego na błędnej klasyfikacji towaru, a co za tym idzie – uiszczeniu należności celnych w zaniżonej wysokości. Mając na uwadze powyższe, należało w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) skargę jako nieuzasadnioną oddalić.