I SA/Kr 473/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA (del) Grażyna Jarmasz Sędziowie: NSA(del) Józef Michaldo WSA Bogusław Wolas (spr) Protokolant: Iwona Sadowska – Białka po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2004 r. sprawy ze skargi S. N. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia 15.01.2002r Nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na zaległości podatkowe I. Uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji II. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 10 zł (dziesięć złotych) Postanowieniem z dnia [...] września 2001 r. Przewodniczący Zarządu Miasta T. dokonał zaliczenia wpłaty podatku z dnia [...] kwietnia 2000 r. w kwocie [...] zł [...] gr w ten sposób, że kwotę [...] zaliczono jako część II raty z 1996 r. , a kwotę [...] zł [...] gr jako odsetki od dnia [...] listopada 1996 r. Ponadto kwotę [...] zł [...] gr uznano jako część pierwszej raty za 1997 r., a [...] zł [...] gr jako odsetki od [...] lutego 1997 r. W postanowieniu zaznaczono także, że do zapłaty pozostał podatek za 1996 r. w kwocie [...] zł [...] gr wraz z odsetkami, oraz podatek za 1997 r. w kwocie [...] zł [...] gr wraz z odsetkami. Powołano się przy tym na art. 55 par 2 i art. 273 par 1 pkt 2 lit a Ordynacji podatkowej. Nie zamieszczono natomiast uzasadnienia faktycznego. Orzeczenie to zostało wydane w następstwie uchylenia przez Kolegium Odwoławcze Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2001 r., sygn. akt: [...] zaskarżonego przez S. N. postanowienia Przewodniczącego Zarządu Miasta T. z dnia [...] maja 2001 r. Nr [...] i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Na postanowienie z dnia [...] września 2001 r. skarżący złożył zażalenie zarzucając, że zostało ono wydane przedwcześnie gdyż zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowienie z dnia [...] sierpnia 2001 r. którym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. uchyliło poprzednie postanowienie Przewodniczącego Zarządu Miasta T. w tej sprawie i przekazało ją do ponownego rozpoznania. Podniósł także brak podstaw do zastosowania przez organ odwoławczy art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia 15 stycznia 2002r. , sygn. akt: [...] utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu zaznaczono, że zostało ono wydane w oparciu o prawidłową podstawę prawną, tzn. art. 55 par 2 Ordynacji podatkowej. Treść tego rozstrzygnięcia nie jest przez skarżącego kwestionowana. Nie jest ono przy tym przedwczesne, gdyż wniesienie skargi na postanowienie uchylające zaskarżone orzeczenie organu I instancji, nie stanowi przeszkody do wydania przez ten organ prawidłowego postanowienia w następstwie uchylonego . Orzeczenia kasatoryjne organu odwoławczego usuwają bowiem uchybienia organu I instancji, umożliwiając mu tym samym rozpatrzenie sprawy w trybie art. 226 lub 227 Ordynacji podatkowej. Na powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. S. N. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie. Zarzucił w nim, że postanowienie to wydane zostało z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących prowadzenia postępowania przez co nie rozpatrzono sprawy w sposób wystarczający. W szczególności ponownie naruszono art. 217 par 2 Ordynacji podatkowej. Uchybienie to było już podstawą uchylenia poprzedniego postanowienia Przewodniczącego Zarządu Miasta T. Zaskarżone postanowienie z dnia [...] września 2001 r. niczym poza podstawą prawną (poprawioną w wyniku ponownego rozpatrzenia) nie różni się od poprzednio uchylonego przez organ Odwoławczy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślono przy tym, że postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2001 r., sygn. akt: [...] Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżone przez S. N. postanowienie Przewodniczącego Zarządu Miasta T. z dnia [...] maja 2001 r. Nr [...] podnosząc, iż wydane zostało z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej gdyż nie powołano w nim prawidłowej podstawy prawnej. Ponownie analizując materiał dowodowy Przewodniczący Zarządu Miasta T. wydał postanowienie z dnia [...] września 2001 r. w którym w opinii Kolegium uwzględnił wykazane przez I organ odwoławczy uchybienia i zgodnie z zaleceniem kolegium powołał art. 55 § 2 Ordynacji regulujący kwestię zaliczenia dokonanych wpłat jeżeli ich kwota nie pokrywa zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Uznano przy tym, że wniesienie skargi na postanowienie uchylające zaskarżone orzeczenie organu odwoławczego nie stanowi przeszkody do ponownego orzeczenia przez organ I instancji który był zobligowany do wydania postanowienia w następstwie rozstrzygnięcia organu odwoławczego wydanego na gruncie art. 233 § 2 Ordynacji. Przyznano przy tym, że w odpowiedzi na skargę z dnia [...] listopada 2001 r. Kolegium wskazało, iż postanowienie z dnia [...] maja 2001 r. Nr [...] narusza art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Jednakże naruszenie wspomnianego artykułu przesądzało tylko dodatkowo o zasadności wydanego przez Kolegium rozstrzygnięcia w przedmiocie uchylenia zaskarżonego postanowienia, nie może zaś samodzielnie stanowić podstawy do uchylenia orzeczenia organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skarga jest w pełni uzasadniona. Zgodnie z obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia art. 273 par 1 pkt 2 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U nr 137 poz. 926 z późniejszymi zmianami) organ podatkowy wydawał postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty dokonanej przez podatnika na poczet zaległości podatkowych. Na postanowienie wydane w tym zakresie przysługiwało zgodnie z art. 273 par 2 tej ustawy zażalenie. Z tego względu na mocy art. 217 par 2 powołanej wyżej ustawy orzeczenie to powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne. Konieczną treść uzasadnienia określa natomiast art. 210 par 4 Ordynacji podatkowej, który na mocy art. 219 stosuje się także odpowiednio do postanowień. Zgodnie z obowiązującym w dniu wydania zaskarżonego postanowienia brzmieniem tego przepisu uzasadnienie faktyczne zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Brak prawidłowego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia pozbawia podatnika możliwości merytorycznej dyskusji, a co za tym idzie obrony jego praw. Ponadto uniemożliwia to sądowi przeprowadzenie kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku w wyroku z dnia 24 kwietnia 2002 r. wydanym w sprawie I SA/Gd 20/01 (Monitor Podatkowy z 2003 r. Nr 3 str. 43). W orzeczeniu tym stwierdzono, że zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej nie stanowi czynności materialno - technicznej, lecz jest rozstrzygnięciem organu podatkowego według przepisów rozdziału 5 i 6 Ordynacji podatkowej, czemu wyraz organ ten daje w postanowieniu wymagającym uzasadnienia faktycznego i prawnego (art. 217 w związku z art.. 219 Ordynacji podatkowej). W omawianej sprawie przedstawienie przez organ I instancji zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej przyjęło formę tabelki, w której wyszczególniono tytuł, należność główną, oraz odsetki za zwłokę i okres. Nie spełnia to zatem wymogu określonego w powołanych wyżej przepisach. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 par 1 ust. 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 par 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami) stanowiącym, że sprawy w których skargi zostały wniesione do naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tym, że na podstawie art. 97 § 2 w sprawach tych stosuje się dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych, dlatego też o kosztach orzeczono w oparciu o art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.