1/III SA/Ol 2682/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 3 marca 2004 r. sprawy ze skargi "A.-S." sp. z o.o. w upadłości na postanowienia Izby Skarbowej w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 30 sierpnia 2002 r. (...) w przedmiocie zaliczenia wpłat na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę - oddala skargę. Zaskarżonymi postanowieniami Izba Skarbowa utrzymała w mocy postanowienia Urzędu Skarbowego w E., z dnia 29 maja i 26 czerwca 2002 r., którymi zaliczono dwie wpłaty, dokonane przez syndyka masy upadłościowej "A.-S." sp. z o.o. /380 zł i 119,50 zł./ w odpowiednich częściach na poczet należności głównej i na poczet odsetek za zwłokę. W skargach na postanowienia Izby Skarbowej w O. syndyk podniósł zarzut naruszenia art. 204 Prawa upadłościowego. Zdaniem skarżącego zasady zaspokajania wierzytelności przypadających z tytułu podatków reguluje par. 1 pkt 3 tego przepisu, który należy traktować jako lex specialis w stosunku do przepisów podatkowych. Zatem "wszelkie rozliczanie należności podatkowych powinno być dokonywane w trybie przepisów prawa upadłościowego. Stosownie do art. 204 par. 1 tej ustawy powstałe po stronie organu podatkowego zobowiązanie /chyba wierzytelność ?/ wobec masy upadłościowej powinno być zakwalifikowane do kategorii 3. O ile można by się przychylić do zaliczenia zobowiązania podatkowego, powstałego po dniu ogłoszenia upadłości do kategorii 1 to w żadnym wypadku do tej kategorii nie mogą być zaliczone odsetki za zwłokę w zapłacie tej należności. Odsetki za zwłokę należy kwalifikować do kategorii 7 wierzytelności. Organ podatkowy nie był uprawniony do zaliczenia wpłaty na należność główną i odsetek za zwłokę; całą wpłaconą kwotę należało zaliczyć na poczet kwoty głównej a ewentualne odsetki zgłosić jako wierzytelność kategorii 7. W tej sytuacji skarżący wniósł o uchylenie obu postanowień i o obciążenie organu podatkowego kosztami procesu. Izba Skarbowa w O. wniosła o oddalenie skarg. Upadłość Spółki została ogłoszona w dniu 17 maja 2000 r. natomiast zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych powstała w listopadzie tego samego roku i powinna być uregulowana przez syndyka wraz z odsetkami liczonymi do dnia zapłaty. Przepisy art. 33 i art. 204 Prawa upadłościowego uniemożliwiały organom podatkowym stosowanie art. 55 par. 2 Ordynacji podatkowej i dokonywanie proporcjonalnego zaliczania na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę wpłat uiszczonych przez syndyka. Dotyczyło to jednak wierzytelności zgłoszonych w celu ich zaspokojenia z masy upadłości. Natomiast ten sposób rozliczania wpłat nie mógł być stosowany do bieżących zobowiązań, gdyż do takich należności nie miał zastosowania art. 33 Prawa upadłościowego stanowiący o przerwaniu biegu odsetek. Wojewódzki Sąd Administracyjny po połączeniu obu spraw do jednoczesnego rozpoznania i rozstrzygnięcia /art. 111 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1270/ zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodzić się należy ze skarżącym, że Prawo upadłościowe /rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - t.j. Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm./ regulowało również sposób zaspokojenia należności podatkowych powstałych już po ogłoszeniu upadłości. Mieściły się one w uprzywilejowanej kategorii - określonej przedmiotowo w art. 204 par. 1 pkt 1 cyt. rozporządzenia. Jednakże -stosownie do art. 205 tego aktu prawnego były one zaspokajane przez syndyka w miarę wpływania potrzebnych sum do masy i dopiero wówczas, gdy nie zostały w ten sposób uiszczone, podlegały zaspokojeniu w drodze podziału. W takiej jednak sytuacji, przy zaniedbaniu syndyka, sędzia komisarz mógł syndyka upomnieć, a gdyby to nie odniosło skutku, ukarać grzywną /art. 100 Prawa upadłościowego/. Kwestie związane z zaspokajaniem należności podatkowych, jako kategorii uprzywilejowanej, wyjaśnił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 21 maja 2002 r. III RN 67/01 /OSNP 2003 nr 6 poz. 139 z glosami Roberta Pabisa - Monitor Podatkowy 2003 nr 2 str. 46 i Ryszarda Szarka - Glosa 2004 nr 3 str. 26/. Jak wynika z niespornych okoliczności faktycznych sprawy, syndyk, jako płatnik, uiścił z opóźnieniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. w wyniku czego powstała zaległość podatkowa i związany z tym obowiązek uiszczenia odsetek za zwłokę /art. 53 Ordynacji podatkowej/. Spór między stronami dotyczy natomiast kwestii, czy organ podatkowy był uprawniony do zaliczania dokonywanych przez syndyka wpłata nie pokrywających kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, proporcjonalnie na poczet obu tych należności /art. 55 par. 2 Ordynacji podatkowej/. Odpowiedź na tak sformułowane pytanie może być. zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, tylko twierdząca. Nie chodzi tu bowiem - na co trafnie zwrócono uwagę w motywach zaskarżonych postanowień - o wierzytelności zgłoszone do masy upadłości lecz o należności ..bieżące". Nie mogło ich dotyczyć, przy powstaniu zaległości. wstrzymanie biegu odsetek, który kończył by się w dniu ogłoszenia upadłości. Jak to już wyjaśniono w orzecznictwie NSA /por. wyrok z dnia 11 stycznia 1999 r. IV SA 2305/06- nie publ./ ogłoszenie upadłości nie ma i nie może mieć wpływu na obowiązki tego podmiotu uiszczania opłat publicznoprawnych, w tym podatków. Nie ma również podstaw do odmiennego rozliczania wpłat dokonywanych przez syndyka z tytułu zaliczek na podatek dochodowy należny od osób zatrudnianych przez upadłego. Żaden przepis nie zwalnia organu podatkowego od obowiązku stosowania zasady określonej w art. 55 par. 2 Ordynacji podatkowej tylko z tego powodu, że wpłaty dokonał syndyk. Przyjęcie koncepcji zaprezentowanej przez skarżącego, w myśl której cala wpłata powinna być zaliczona na poczet kwoty zaległości /a w sprawie niniejszej wpłaty odpowiadały kwotom zaległości/ wyznaczałoby jednocześnie koniec biegu odsetek za zwłokę. Rezultatem tego byłoby uprzywilejowanie upadłego w porównaniu z innymi podatnikami. Taka sytuacja musiałaby wynikać z przepisu, który by regulował kwestię odsetek od zaległości powstałych po dniu ogłoszenia upadłości tak jak to czyni cyt. wyżej art. 33 Prawa upadłościowego w stosunku do odsetek od wierzytelności powstałych przed tym dniem. Stwierdzić zatem zależy, że zaskarżone postanowienia odpowiadają prawu. a tym samym skargi podlegały oddaleniu /art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.