I SA/Ka 650/03

Dnia 5 kwietnia 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz Sędzia NSA Marek Kołaczek Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.) Protokolant Anna Charchuła po rozpoznaniu w dniu 1 kwietnia 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi W.W. na postanowienie Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w B. z dnia [...] roku, nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego: 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3) orzeka, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Urząd Skarbowy w T. określił W. W. zaległość w podatku od towarów i usług za [...] 1996 r. w wysokości [...] zł. wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzja to została doręczona zobowiązanemu w tym samym dniu, tj. [...] 2002 r. W tym samym dniu, tj. [...] 2002 r. sporządzony został tytuł wykonawczy nr [...] , który doręczono zobowiązanemu w dniu [...] 2002 r. Na podstawie powyższego tytułu wykonawczego organ egzekucyjny wystawił zawiadomienie o zajęciu wierzytelności zobowiązanego W. W. w spółce akcyjnej "A". Zawiadomienie to organ egzekucyjny doręczył bezpośrednio dłużnikowi przez swoich pracowników w dniu [...]. 2002 r. Z dołączonej do akt sprawy notatki służbowej sporządzonej przez te osoby w dniu [...] 2002 r. wynika, iż o godz. 14.50 tego dnia wręczyli pracownicy sekretariatu zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego. Ta, wg ich oświadczenia, odmówiła podpisania odbioru pisma (stwierdziła, że musi skontaktować się z przełożonymi). Potwierdzenie odbioru pisma nastąpiło dopiero o godz. 15.50. Jednocześnie na potwierdzeniu odbioru zamieszczona została przez przedstawiciela dłużnika adnotacja o treści : "poinformowałam, że dokonano zapłaty zobowiązania z odsetkami i wręczyłam potwierdzenie przelewu. Urzędnicy odmówili odbioru". Na powyższy tytuł wykonawczy W. W., pismem z dnia [...] 2002 r., złożonym w Urzędzie Skarbowym w T. w dniu następnym, wniósł zarzuty, w których podniósł, iż wykonanie całości obowiązku, wynikającego z decyzji określającej obowiązek podatkowy, nastąpiło przed wszczęciem egzekucji. Wskazał, iż w dniu [...] 2002 r. o godz. 12.30 pracownicy Urzędu Skarbowego doręczyli jego pełnomocnikowi decyzję określającą zaległość podatkową. W tym samym dniu, o godz. 15.39 zostało zrealizowane polecenie przelewu na kwotę wymaganych zaległości. Pismem z dnia [...] 2002 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. powiadomił dłużnika zobowiązanego, tj. spółkę "A", iż w związku z wycofaniem przez wierzyciela tytułu wykonawczego, dokonane czynności egzekucyjne uległy uchyleniu. Postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...] ) Urząd Skarbowy w T. stwierdził, iż przedmiotowa zaległość podatkowa została zapłacona w dniu [...] 2002 r., po wystawieniu tytułu wykonawczego, zatem wystawienie tytułu było uzasadnione. W zażaleniu na powyższe postanowienie W. W.podniósł, iż zapłata całej należności objętej tytułem wykonawczym nastąpiła w dniu [...] 2002 r. przed wszczęciem egzekucji, a to – zgodnie z art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, powinno spowodować umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że stosownie do cyt. przepisu, stanowisko wierzyciela w sprawie zarzutu ma stanowić wskazanie dla organu egzekucyjnego, czy organ ten powinien dalej prowadzić egzekucję, czy też ją umorzyć. Postanowieniem z dnia [...] r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżone postanowienie. U uzasadnieniu postanowienia stwierdzono, iż zgodnie z art. 6 § 1 ustawy egzekucyjnej wierzyciel powinien podjąć czynności egzekucyjne w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Organ wskazał również na postanowienia art. 26 § 5 pkt 2 ustawy egzekucyjnej, w myśl których wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli doręczenie to nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Organ uznał , iż z dniem [...] 2002 r. doszło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego przed zapłatą należności objętej tytułem egzekucyjnym. W skardze na powyższe postanowienie W. W. zakwestionował argumentację organów. Stwierdził, iż wniósł zarzuty w oparciu o art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i nadał podkreślał, że cała kwota zobowiązania podatkowego została zapłacona przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Wskazał na art. 60 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w świetle którego za termin dokonania zapłaty podatku w obrocie bezgotówkowym uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika poleceniem przelewu. Zaakcentował, iż bezspornym jest, że zapłata należności miała miejsce w tym samym dniu, w którym doręczono decyzję określającą obowiązek podatkowy, o godz. 15.39, natomiast zajęcie prawa majątkowego w "A" S.A. nastąpiło o godz. 15.52. Skarżący powołał się przy tym na art. 7 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek został wykonany. Podkreślił nadto, iż zamierzał wykonać obowiązek podatkowy niezwłocznie po otrzymaniu niekorzystnej dla siebie decyzji, o czym informował wcześniej Urząd Skarbowy. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podnosząc argumentację wskazaną w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Izba zwróciła również uwagę, że zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli doręczenie to nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Użycie zatem przez ustawodawcę określenia "chwila", nie należy utożsamiać z pojęciem "data", o którym mowa w k.p.a. Zatem posłużenie się terminem "chwila" – zdaniem organu – pozwala umiejscowić dokonanie czynności nie tylko w konkretnym dniu ale też godzinie. Organ uznał zatem, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiła z chwilą doręczenia dłużnikowi zawiadomienia o godz. 14.50, tj. przed zapłatą należności objętej tytułem wykonawczym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Sporna sprawa dotyczy oceny czynności podjętych przez organ egzekucyjny Podstawowym celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do wykonania ciążącego na zobowiązanym obowiązku. Wybór stosowanych środków egzekucyjnych musi uwzględniać ten cel. Zobowiązany ma prawo bronić swych interesów składając zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Generalnie podstawą zarzutu mogą być wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991 r. nr 36, poz. 161 ze zm.). Składa się je wówczas, gdy naruszono istotne zasady postępowania egzekucyjnego, lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. W przedmiotowej sprawie skarżący de facto wyraził pogląd, że organ egzekucyjny winien uwzględnić jego zarzut "nieistnienia obowiązku" objętego tytułem wykonawczym z uwagi na jego wykonanie, albowiem jest on określony w przepisie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zarzut nieistnienia obowiązku z uwagi na wygaśnięcie z powodu wykonania, określony w przepisie art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, jest zarzutem, którego rozpatrzenie wymaga wkroczenia w sferę merytorycznej oceny obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis art. 29 § 1 ustawy egzekucyjnej zabrania organowi egzekucyjnemu badania zasadności i wymagalności objętego tytułem wykonawczym obowiązku, co oznacza, że organ w takim wypadku może zwrócić się do wierzyciela o zajęcie merytorycznego stanowiska i po otrzymaniu wypowiedzi wierzyciela w przedmiocie zarzutów rozpatrzyć je. Tak postąpił organ egzekucyjny w przedmiotowej sprawie i domaganie się w skardze, uznania postanowień organów egzekucyjnych za naruszające art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej nie jest zasadne. Pismem z dnia [...] 2003 r. organ egzekucyjny powiadomił dłużnika o uchyleniu czynności egzekucyjnych z uwagi na wycofanie przez wierzyciela tytułu egzekucyjnego. Zakaz badania przez organ egzekucyjny zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym określony w przepisie art. 29 § 1 ustawy jest jednoznaczny, albowiem organ egzekucyjny, wkraczając w merytoryczne badanie zasadności egzekwowanego obowiązku podejmowałoby się rozpatrywania sprawy ostatecznie rozstrzygniętej. To skutkowałoby, że organ egzekucyjny byłby jakby trzecią instancją rozpatrującą sprawę a postępowanie egzekucyjne byłoby kontynuacją postępowania merytorycznego w trakcie którego, obowiązki podlegające egzekucji zostały określone. Należy natomiast podnieść, iż podstawą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji może być również przesłanka niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 pkt 6 ustawy egzekucyjnej). Obowiązkiem organu egzekucyjnego, przed przystąpieniem do egzekucji, jest zbadanie dopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 29). Przesłankami dopuszczalności wszczęcia egzekucji są okoliczności, które muszą być spełnione, aby organ egzekucyjny mógł przystąpić do egzekucji. Art. 6 § 1 ustawy egzekucyjnej formułuje zasadę prawnego obowiązku podjęcia przez wierzyciela odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji. Tą konieczną przesłanką pozytywną, uprawniającą organ do dokonania wszczęcia postępowania egzekucyjnego, jest uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Niewątpliwie wstępnym zadaniem organu będzie ustalenie istnienia stanu "uchylania się zobowiązanego". Odpowiedzieć zatem należy na pytanie, w jakiej sytuacji można uznać, iż zobowiązany do wykonania obowiązku podatkowego uchyla się od wypełnienia tej powinności. W pierwszej kolejności, należy ustalić w jakim momencie obowiązek taki powstał. Nie ulega wątpliwości, iż był to dzień, w którym podatnik otrzymał decyzję określającą obowiązek podatkowy. Nie można zgodzić się z poglądem, z którego wynika, iż skoro zaległości podatkowe objęte tytułem egzekucyjnym w niniejszej sprawie dotyczą podatku, który podlega samoobliczeniu oraz wpłacie do właściwego urzędu skarbowego w ustawowo określonym terminie, to w konsekwencji podatnik miał obowiązek jego zapłaty przed wydaniem decyzji określającej tenże obowiązek. Taka teza jest nie do pogodzenia z treścią art. 21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.). Przepis ten stanowił, iż jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wskazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Tym samym przyjęto zasadę domniemania prawidłowości wysokości zobowiązania podatkowego, wynikającego ze złożonej przez podatnika deklaracji. Wysokość ta mogła zostać zakwestionowana jedynie wskutek wszczętego postępowania kontrolnego i na podstawie wydanej w związku z tym decyzji, która z kolei stanowiła podstawę wydania tytułu egzekucyjnego. Zatem prawo do żądania zapłaty zobowiązania podatkowego (uruchomienia procedur egzekucyjnych) powstawało po stronie wierzyciela, dopiero po wydaniu w/w decyzji. W sprawach dotyczących egzekucji należności pieniężnych określonych w orzeczeniu, a z taką sytuacja mamy do czynienia w rozpatrywanym przypadku, przesłanie zobowiązanemu upomnienia wzywającego do wykonania obowiązku podatkowego nie jest obligatoryjne. Przesądza o tym § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. nr 137, poz. 1541 ze zm.). Nie zwalnia to jednak organu z wymogu ustalenia, że zobowiązany uchyla się od wykonania obowiązku. W postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stosuje się przepisy tej ustawy oraz odpowiednio przepisy kodeksu postępowania administracyjnego (art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Organ egzekucyjny, dokonując wszczęcia postępowania egzekucyjnego, winien kierować się zatem również zasadami ogólnymi, określonymi w przepisach art. 7 – 12 k.p.a. Podejmując określone działania winien więc dążyć do pogodzenia interesu społecznego ze słusznym interesem obywateli (art. 7). Z kolei z punktu widzenia zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa (art. 8), niewłaściwe są czynności organu, wiążące się z określoną dolegliwością dla strony, jeżeli organ ten, nie weryfikując jej zamiaru, nie dał adresatowi swoich działań szansy na wykonanie obowiązku, który próbuje egzekwować . Organ wreszcie winien dążyć do wykonania przez stronę decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu(art. 11). Zdaniem Sądu powyższe zasady ogólne postępowania winny być brane pod uwagę przy ocenie istnienia przesłanek dopuszczających wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Nie ulega wątpliwości, iż w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia przez organ powyższych zasad postępowania. W doktrynie akcentowany jest również pogląd, iż w sytuacji, gdy organ egzekucyjny realizuje w trybie egzekucji swe własne decyzje (z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie), to odpadają przesłanki, które dyktowały zakaz badania sprawy z punktu widzenia merytorycznego (por. R. Hauser, Z. Leoński: Komentarz do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Warszawa 1992, s. 56). Z faktu, iż organ egzekucyjny nie dokonał zabezpieczenia należności pieniężnej przed wydaniem decyzji wynika, iż nie zachodziły okoliczności wskazujące na utrudnianie lub udaremnianie egzekucji (art. 154 § 1 ustawy egzekucyjnej), a w szczególności podejrzenie, że podatnik będzie unikał wykonania obowiązku. Sąd w konsekwencji powyższych konstatacji uznał, iż zaskarżone postanowienie narusza przepis art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a nadto w/w zasady ogólne postępowania i to w zakresie mającym wpływ na wynik sprawy. Dlatego też, mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) w z związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271), orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 209 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270).