I SA/Ol 12/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod Sędzia WSA - Zbigniew Ślusarczyk Asesor WSA - Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant - Katarzyna Lenartowicz po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2004r. sprawy ze skargi Spółdzielni Mieszkaniowej w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego na rzecz Skarżącej kwotę 372,60 zł. (trzysta siedemdziesiąt dwa złote sześćdziesiąt groszy). Zaskarżoną decyzją z dnia 02 grudnia 2003r. o nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy W. z 28 października 2003r. o nr "[...]" odmawiającą Spółdzielni Mieszkaniowej w W. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998-2002. Z akt sprawy wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa w W. zgodnie ze statutem spółdzielni prowadzi na terenie gminy W. działalność, polegającą na sprzedaży energii cieplnej do budynków zamieszkałych przez członków spółdzielni oraz do budynków wspólnoty mieszkaniowej. W dniu 12 marca 2003r. Spółdzielnia zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998-2002. Powołując się na dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego Spółdzielnia wskazała, że nadpłata dotyczy nienależnie zapłaconego podatku od budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności, w ramach której wytwarzano energię cieplną na potrzeby członków Spółdzielni. Zdaniem Spółdzielni, obowiązkowi podatkowemu z tego tytułu podlegać powinna jedynie część budynków i budowli związanych z wytwarzaniem i dystrybucją ciepła z posiadanej kotłowni odbiorcom obcym. Organ I instancji odmawiając stwierdzenia nadpłaty z tego tytułu uznał, że Spółdzielnia Mieszkaniowa w W. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ciepła swoim członkom i odbiorcom obcym, za które pobiera wpłaty zarówno od obcych odbiorców, jak i swoich członków. Dlatego też, w ocenie organu na podstawie art.2 ust.1 powołanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wszystkie budynki i budowle spółdzielni, jako związane z prowadzeniem tej działalności powinny być opodatkowane przedmiotowym podatkiem, zaś dokonane korekty deklaracji są nieprawidłowe. Skład Samorządowego Kolegium Odwoławczego rozpatrując odwołanie od decyzji Wójta Gminy w W. powziął wątpliwość co do tego, czy aktualne przepisy prawa dają podstawę do stwierdzenia, iż spółdzielnia mieszkaniowa nie jest przedsiębiorcą i nie jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą oraz czy nie prowadzi działalności gospodarczej taka spółdzielnia mieszkaniowa, która produkuje i sprzedaje energię cieplną tylko na potrzeby swoich członków. Analizując powyższe kwestie w kontekście przepisów prawa gospodarczego i spółdzielczego organ II instancji wskazał, iż działalnością gospodarczą w rozumieniu art.2 ust.1 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej, jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przedsiębiorcą zaś jest osoba fizyczna, prawna oraz nie mająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą. Organ powołał również ogólne zasady i cele funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych wynikające m.in. z art.1 i 67 ustawy Prawo spółdzielcze z dnia 16 września 1982r. (Dz.U. z 1995 nr 54, poz.288 ze zm.) oraz art.1 ust.1 i 6 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2003r. nr 119, poz.1116) wywodząc z tych przepisów, iż podstawowa działalność spółdzielni polegająca na "zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin" (np. dostarczanie ciepła do mieszkań), jest właściwą, statutową działalnością gospodarczą. Inną działalnością – w myśl ust.6 – w przypadku Spółdzielni Mieszkaniowej w W. jest wytwarzanie i sprzedaż energii cieplnej dla obcych odbiorców. Mając powyższe na uwadze skład orzekający Samorządowego Kolegium Odwoławczego przyjął, iż prowadzenie przez spółdzielnię mieszkaniową zarówno głównej, jak i ubocznej (innej) działalności gospodarczej, powoduje, że grunty, budynki i budowle, będące w jej posiadaniu, związane są zawsze z prowadzoną działalnością gospodarczą i w myśl art.1a ust.1 pkt 3 o podatkach i opłatach lokalnych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według najwyższych stawek, tym bardziej, iż dotychczas Spółdzielnia Mieszkaniowa w W. składała deklaracje podatkowe jako przedsiębiorca. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało również, iż nie ma wpływu na taką ocenę stanu faktycznego w sprawie możliwość opodatkowania części budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą oraz procentowego ustalania wartości początkowej budowli, wykorzystywanych w części do działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu II instancji, w złożonej skardze Spółdzielnia Mieszkaniowa w W. zarzuciła wydanej decyzji naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w szczególności: – art.1 ust.6 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. – przez przyjęcie, że spółdzielnia mieszkaniowa prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostawy ciepła na potrzeby swoich członków, – art.1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – przez uznanie, że spółdzielnia mieszkaniowa zobowiązana jest płacić podatek od nieruchomości wg stawek dla działalności gospodarczej, za budowle nie wykorzystywane w całości na prowadzenie działalności gospodarczej. Decyzji tej zarzucono ponadto sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego przez przyjęcie, że spółdzielnia nie mogła dzielić procentowo wartości budowli wykorzystywanych na działalność statutową, pomimo że przepisy przewidują taką możliwość. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, iż prowadzona przez nią działalność nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art.1 ust.3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, zgodnie z którym spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub mienie jej członków. Celem spółdzielni jest natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb jej członków. Podnosząc powyższe strona skarżąca powołała uchwałę Pięciu Sędziów NSA z dnia 24.03.1997r., sygn. akt FPK 1/97, w świetle której zachodzą, zdaniem strony, podstawy do uznania, że dostawy ciepła z kotłowni stanowiącej własność spółdzielni, na potrzeby ogrzania mieszkań jej członków nie stanowią działalności gospodarczej a stawka podatku od nieruchomości od kotłowni w tej części powinna być uznana jak dla budowli nie związanych z działalnością gospodarczą. Natomiast w części kotłowni wykorzystywanej do produkcji ciepła sprzedawanej dla osób trzecich, możliwość taką przewiduje, w ocenie skarżącej, art.1 ust.6 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych i dlatego w tym zakresie podatek powinien być ustalony jak dla budowli związanych z działalnością gospodarczą. Wskazując na możliwość procentowego określenia wartości budowli wykorzystywanej na działalność gospodarczą i pozostałą działalność strona powołała uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04.06.2001r., sygn. akt FPK 5/01. Podnosząc powyższe zarzuty Spółdzielnia wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało wcześniejszą argumentację i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem wydana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzja narusza prawo materialne. Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia kwestii, czy sprzedaż przez spółdzielnię mieszkaniową energii cieplnej dla swoich członków jest prowadzeniem działalności gospodarczej i czy w związku z tym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają na podstawie art.3 ust.1 ustawy z dnia 19 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych należące do spółdzielni budowle lub ich części związane z tego rodzaju działalnością. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2002r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dotychczasowe orzecznictwo Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjęło interpretację pojęcia prowadzenia działalności gospodarczej na gruncie przepisów ustawy o działalności gospodarczej. Taka linia orzecznictwa potwierdzona została w związku z dokonaną z dnia 01.01.2003r. nowelizacją ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na mocy której w art.1a ust.4 wskazano, że użyte w niej określenie działalności gospodarczej oznacza działalność o której mowa w przepisach ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. nr 101, poz.1178 z późn.zm.). Z definicji tego pojęcia zawartej w art.2 ust.1 tej ustawy wynika, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Rozważając na gruncie przepisów prawa o działalności gospodarczej i prawa spółdzielczego kwestię dotyczącą tego czy spółdzielnia mieszkaniowa prowadzi działalność gospodarczą w podjętej w składzie Pięciu Sędziów uchwale z dnia 24 marca 1997r., sygn. akt FPK 1/97 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż przedmiotem działalności spółdzielni mieszkaniowych jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin, zaś spółdzielnie te gospodarują funduszami swych członków w celach niezarobkowych. Biorąc pod uwagę, że w zakresie swej podstawowej działalności spółdzielnie mieszkaniowe zobowiązane są stosować zasady bezwynikowej gospodarki zasobami majątkowymi swoich członków, oczywistym jest, że tego rodzaju zasada finansowej działalności spółdzielni mieszkaniowej nie odpowiada temu elementowi ustawowej definicji działalności gospodarczej, który stanowi o celu zarobkowym tej działalności. Powoduje tym samym, iż w zakresie podstawowej działalności nie można przypisać spółdzielni mieszkaniowej prowadzenia działalności gospodarczej. Podzielając w całości ten pogląd, potwierdzony zresztą wcześniejszą uchwałą NSA z dnia 06 maja 1996r. (sygn. akt FPK 4/96, ONSA 1996 Nr 3, poz.102) oraz późniejszym orzecznictwem i doktryną Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, iż w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie budzi wątpliwości, że dostarczanie przez Spółdzielnię ciepła do mieszkań swoich członków związane było z zaspokajaniem ich potrzeb w związku z zarządzaniem nieruchomościami stanowiącymi mienie spółdzielni i jej członków. Nie było natomiast prowadzeniem zarobkowej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o działalności gospodarczej. Niewątpliwie działalnością taką w świetle art.1 ust.6 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych była, w ocenie Sądu, sprzedaż ciepła z kotłowni Spółdzielni osobom trzecim, przy czym należy zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, potwierdzonym zresztą powołanym w uzasadnieniu skargi orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (uchwała składu Pięciu Sędziów z dnia 04.06.2001r., sygn. akt FPK 5/01), iż przepis art.3 ust.1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pozwala na procentowe określenie części budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w celu ustalenia jej wartości. Z wykładni językowej tego przepisu wynika zaś możliwość określenia części budowli jako ułamka bądź procentu jej wartości, przy czym co zaznaczył NSA w powołanej uchwale, wybór sposobu określenia części budowli stanowi kwestię techniczną . Reasumując stwierdzić należy, iż organy obu instancji nieprawidłowo przyjęły, że skarżąca Spółdzielnia Mieszkaniowa sprzedając ciepło z własnej kotłowni swoim członkom prowadziła w latach 1998-2002 działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o działalności gospodarczej i art.3 ust.1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dokonana przez organy obu instancji ocena prawna stanu faktycznego w sprawie narusza zatem w istotny sposób powołany przepis prawa materialnego, co powoduje, iż zarzuty strony przeciw wydanej decyzji organu II instancji zasługują na uwzględnienie. Rozpoznając ponownie sprawę z wniosku strony z dnia 07 marca 2003r. organ podatkowy zbada zasadność stwierdzenia nadpłaty z uwzględnieniem podstaw faktycznych i materialnoprawnych do wydania rozstrzygnięcia w tej kwestii, wynikających m.in. z przepisów Rozdziału 9 Działu III Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności tut. Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270) orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.