II FSK 176/05

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Krzysztofa Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 sierpnia 2004 r. I SA/Ka 1378/03 w sprawie ze skargi Krzysztofa Z. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w Cz. z dnia 29 maja 2003 r. (...) w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. - oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 sierpnia 2004 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie I SA/Ka 1378/03, oddalił skargę Krzysztofa Z. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w Cz. z dnia 29 maja 2003 r., w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. Zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzją utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w D.-G. z dnia 31 grudnia 2002 r. orzekającą o odpowiedzialności Krzysztofa Z. jako członka zarządu spółki G. Sp. z o.o. z siedzibą w D.-G. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r., odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe w wyniku kontroli przeprowadzonej w spółce G. Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r., stwierdziły nieprawidłowości skutkujące wydaniem decyzji określającej zaległość podatkową. Kwoty podatku wynikającego z tej decyzji nie zostały zapłacone, a wszczęte postępowanie egzekucyjne w tym zakresie umorzono z uwagi na brak majątku spółki. W tych okolicznościach, stosownie do art. 108 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, orzeczono o odpowiedzialności podatkowej Krzysztofa Z., byłego członka zarządu G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Organy podatkowe wskazały również, iż w rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki warunkujące przeniesienie na członka zarządu odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, określone w art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Wyjaśniono także, że choć Krzysztof Z. nie pełnił obowiązków członka zarządu spółki w 2001 r., kiedy to organy prowadziły postępowanie i wydana została decyzja określająca spółce zobowiązanie podatkowe, to posiadał on wiedzę o toczącym się postępowaniu, a zobowiązania podatkowe spółki powstały w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu tego podmiotu. Dodano także, że nie złożono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki ani wniosku o wszczęcie postępowania układowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w zaskarżonym wyroku stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd przytoczył treść art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, stosownie do którego, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają członkowie jej zarządu jeżeli egzekucja przeciwko spółce stanie się bezskuteczna, chyba że wykażą, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Stosownie zaś do par. 2 omawianego art. 116 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich członków zarządu spółki. W dalszej kolejności sąd I instancji stwierdził, że skarżący na którego przeniesiono odpowiedzialność za zobowiązania G. Sp. z o.o., pełnił funkcje prezesa zarządu tej spółki w czasie, w którym te zobowiązania powstały. Spełnione też zostały pozostałe przesłanki odpowiedzialności członka zarządu określone w tym przepisie, to jest miała miejsce bezskuteczność egzekucji oraz nie nastąpiło we właściwym czasie złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki ani nie wszczęto postępowania układowego. W dalszej części uzasadnienia wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przedstawił rozważania dotyczące możliwości ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz możliwości wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zobowiązania podatkowe. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2004 r., pełnomocnik skarżącego wykonujący zawód radcy prawnego zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez błędne przyjęcie, że nie może być oceniana przesłanka z art. 116 Ordynacji podatkowej wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w sytuacji, gdy członek zarządu nie posiada legitymacji do skutecznego działania w zakresie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wskazując na powyższy zarzut, pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie strony skarżącej, prawidłowe zastosowanie przepisów art. 116 Ordynacji podatkowej wymaga przyjęcia, że były członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może skutecznie powoływać się na okoliczność wyłączającą jego odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe tej spółki, w sytuacji gdy: - nie posiada już statusu członka zarządu w dacie wydania decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego; - zachodzi okoliczność zaniechania przez aktualnych członków zarządu spółki możliwości wzruszenia decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego. W dalszej kolejności skargi kasacyjnej podniesiono, iż skarżący zarówno w toku postępowania podatkowego jak i w toku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach, zgłaszał okoliczności wyłączające jego odpowiedzialność określone w art. 116 Ordynacji podatkowej, w szczególności wskazał, iż bez jego winy nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości ani też nie wszczął postępowania układowego, gdyż nie był osobą uprawnioną do wystąpienia ze stosownym wnioskiem. Nie będąc zaś stroną postępowania kontrolnego nie posiadał wiedzy o wydanych w tym toku decyzjach. Nie przyznano mu też praw strony w tym postępowaniu kontrolnym. Autor skargi kasacyjnej zarzucił tym samym Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu pominięcie szczegółowej oceny podniesionego przez skarżącego zarzutu co do braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Analizując zarzut niewłaściwego zrozumienia przez sąd I instancji treści przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej należy zauważyć, iż składa się on z dwóch różnych w swej treści jednostek redakcyjnych, to jest par. 1 oraz par. 2. Autor skargi kasacyjnej zarzuca więc Sądowi niezrozumienie wszystkich przepisów tego artykułu. Z takim stanowiskiem wnoszącego skargę kasacyjną nie sposób się zgodzić. Sąd I instancji w sposób właściwy zrozumiał sens przepisu art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Sprowadza się on, w analizowanej sprawie, do obowiązku wskazania przez organ podatkowy osób, które pełniąc funkcje członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stały się odpowiedzialne za zaległości podatkowe spółki. Natomiast przepis art. 116 par. 2 tej ustawy wskazuje, iż odpowiedzialność, o jakiej mowa, obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia obowiązków przez członków zarządu spółki. Oznacza to, że odpowiedzialność ta obejmuje także byłych członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Nie kwestionowany przez stronę skarżącą stan faktyczny wypełniał zatem dyspozycję art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej w wyniku czego organy prawidłowo wydały decyzję o rozszerzeniu odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. na Krzysztofa Z., który pełnił funkcję członka jednoosobowego zarządu G. Sp. z o.o., to jest jego prezesa, w okresie od dnia 16 grudnia 1996 r. do dnia 24 października 1999 r. Stwierdzenie, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności osób trzecich, o jakich mówi art. 116 Ordynacji podatkowej, zobowiązywało więc organ podatkowy do wydania decyzji o jego odpowiedzialności. Natomiast podnoszony przez skarżącego zarzut skierowany pod adresem sądu I instancji, "że nie może być oceniana przesłanka z art. 116 Ordynacji podatkowej wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w sytuacji kiedy członek zarządu nie posiada legitymacji do skutecznego działania w zakresie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości" nie świadczy o błędnym zrozumieniu tego przepisu. W sytuacji, w której skarżący nie uwolnił się skutecznie od odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe, gdyż nie wykazał, iż we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, ani też nie wskazał mienia spółki, z którego możliwa była egzekucja, organy podatkowe miały obowiązek wydać decyzję rozszerzającą odpowiedzialność za zobowiązania podatkowego na skarżącego. Sąd słusznie zaakceptował takie brzmienie art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej nie wskazuje, który z członków zarządu, to jest urzędujący czy też były członek ma obowiązek wskazać na przesłanki uwalniające ich od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, gdyż zgłoszenie tego rodzaju wniosków w przypadku osób prawnych może być dokonane przez każdego, kto ma prawo je reprezentować. Sąd I instancji prawidłowo skonstatował, iż skoro skarżący nie miał prawa do reprezentacji spółki w czasie wydania decyzji o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe, wobec tego bez znaczenia jest, w świetle brzmienia art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej, zawiniony lub nie zawiniony charakter działania lub zaniechania skarżącego w zakresie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcia postępowania układowego w momencie, w którym nie miał on prawa reprezentowania spółki. Skarżący mógł to natomiast uczynić w czasie, gdy był członkiem zarządu spółki, a następnie powoływać się na te okoliczności, w trakcie toczącego się postępowania dotyczącego rozszerzenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, iż w skardze kasacyjnej nie sformułowano żadnych zarzutów w przedmiocie naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przepisów postępowania. Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą więc naruszenia przez ten Sąd przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 116 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią art. 183 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania. Ta ostatnia przesłanka nie zaistniała jednak w badanej sprawie. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznawaniu tej sprawy nie może wykraczać poza zarzut naruszenia przez sąd I instancji prawa materialnego poprzez błędną wykładnię normy art. 116 Ordynacji podatkowej. Tymczasem autor skargi kasacyjnej przytacza szereg uwag, które odnoszą się do postępowania sądowego. Dotyczą one oceny podniesionych przez skarżącego zarzutów oraz uzasadnienia wyroku. Nie podano przy tym jakie przepisy prawa naruszył w ten sposób Wojewódzki Sąd Administracyjny. Zarzuty te nie mogą być zatem przedmiotem rozstrzygnięcia kasacyjnego. Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.