I SA/Wr 750/03

Dnia 28 października 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Protokolant: Paulina Biernat Po rozpoznaniu w dniu 28 października 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za styczeń 2001 r. oddala skargę. 2 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Nr [...] Prezydent W. na podstawie art. 21 § 3, art. 53 § 1 i 4 oraz art. 13 § 1 i art. 207 Ordynacji podatkowej, art. 3 pkt. 1 lit. a) ustawy z dnia 26.11.1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2002 (Dz. U. Nr 150, poz. 983 ze zm.), art. 39 ust. 1 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym (j. t. Dz. U.z 2001 r. Nr 142, poz. 1591), art. 2 i art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j. t. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84) określił A spółka z o. o. w upadłości zaległość podatkową z tytułu podatku od nieruchomości za styczeń 2001 r. w kwocie [...] wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...]. Wskazał organ, że strona jest podatnikiem podatku od nieruchomości, złożyła deklaracje za 2001 r., nie obejmując miesiąca stycznia, w związku z czym organ sam określił zaległe zobowiązanie podatkowe. Nie wykonała strona zobowiązania, wobec czego powstała zaległość podatkowa z tytułu nieuiszczonego podatku od nieruchomości. Stwierdził organ, że należność za styczeń nie została zgłoszona do masy upadłości ze względu na ogłoszenie upadłości przed terminem płatności raty za styczeń. Powołał się organ na przepis art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej uzasadniający naliczenie odsetek za zwlokę w płatności podatku określonego w art. 6 ust. 8 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odwołaniu strona zaskarżyła przedmiotową decyzję, zarzucając naruszenie art. 7 ust. 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe określenie podatnika podatku od nieruchomości, bowiem decyzja wskazuje jako podatnika Syndyka masy upadłości A spółka z o. o., natomiast podatnikiem jest A spółka z o. o.; art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez nieuwzględnienie zmiany w sposobie wykorzystywania budynku, która ma wpływ na wysokość opodatkowania poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła ta zmiana, bowiem nieruchomości nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez zobowiązanego; art. 204 § 1 pkt. 1 rozporz. Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24.10.1934 r. Prawo upadłościowe, bowiem odsetki nie ulegają zaspokojeniu wraz z należnością główną i wniosła o jej uchylenie. Podniosła strona, że na podstawie art. 204 § 1 pkt. 1 Prawa upadłościowego w pierwszej kategorii ulegają zaspokojeniu tylko te podatki i daniny publiczne, które przypadają za czas od ogłoszenia upadłości do jej ukończenia. Skoro przepis ten nic nie mówi o zaspokajaniu wierzytelności tych wraz z odsetkami, należy stwierdzić, że nie ulegają one zaspokojeniu wraz z należnością główną. Nadto, zgodnie z art. 33 § 1 Prawa upadłościowego Sygn. akt ISA/Wr 750/03 3 odsetki od wierzytelności przypadających od upadłego nie biegną w stosunku do masy od daty ogłoszenia upadłości, w związku z czym winny być naliczone do dnia [...]. Decyzją z dnia [...]Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej utrzymało decyzję organu I instancji w mocy, wskazując, że przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej w sytuacji, gdy podatnik nie wykona łub wykona nieprawidłowo zobowiązanie podatkowe, a zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji od zaległości naliczane są odsetki ustawowe. Kwestionowana decyzja podjęta została na podstawie art. 21 § 3 oraz art. 53 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, a więc w postępowaniu zmierzającym określenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Natomiast powoływany przepis art. 204 Prawa upadłościowego stanowi 0. kolejności zaspokajania zobowiązań z masy upadłości i nie ma zastosowania w sprawie wyliczenia odsetek. Podniósł organ, że stroną postępowania jest bezspornie upadły, wskazując, że prawidłowo określono w decyzji dłużnika jako A spółka z o. o. w upadłości. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stwierdził organ, że zgodnie z jego treścią podatek podlega obniżeniu lub podwyższeniu, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpi zmiana sposobu użytkowania nieruchomości, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zmiana nastąpiła, a więc zmiana stawki podatku od nieruchomości winna nastąpić od 1. lutego 2001 r. W skardze od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego strona skarżąca podniosła te same zarzuty, które podnosiła w odwołaniu od decyzji organu I instancji, powtarzając ich argumentację, zarzucając nadto naruszenie art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, który nie może mieć zastosowania w sprawie i wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) w art. 97 § 1 stanowi, że "Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne Sygn. akt ISA/Wr 750/03 4 określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przeprowadzając w tym zakresie kontrolę legalności zaskarżonej decyzji nie stwierdził Sąd, aby naruszała ona prawo w sposób mający wpływ na wynik sprawy. W skardze strona skarżąca zarzuca, iż zaskarżona decyzja podjęta została z naruszeniem przepisu art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 204 § 1 pkt. 1 ustawy Prawo upadłościowe, argumentując, że odsetki od zaległości podatkowej ulegają zaspokojeniu, w myśl art. 204 § 1 pkt. I Prawa upadłościowego, który ma wyłączne zastosowanie w postępowaniu upadłościowym, przed przepisami Ordynacji podatkowej, w siódmej kategorii. Ponadto, zdaniem strony nieprawidłowo ustalono stawkę podatku od nieruchomości, która winna ulec obniżeniu w związku ze zmianą sposobu wykorzystywania nieruchomości wobec ogłoszenia w dniu [...] upadłości oraz nieprawidłowo wskazano podatnika podatku od nieruchomości, gdyż nie jest nim Syndyk, lecz upadły podmiot. Ustosunkowując się do podniesionych w skardze zarzutów stwierdzić należy, że nie mają one uzasadnienia w obowiązującym prawie, a także pomijają istniejący stan faktyczny sprawy. Przede wszystkim zarzut, iż decyzja określa błędnie podatnika nie polega na prawdzie, bowiem w zaskarżonej decyzji jako podatnik określona jest "A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości" a więc zgodnie z żądaniem strony skarżącej, a także zgodnie z obowiązującym prawem. Odwołanie się przez stronę do przepisu art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie wysokości stawki w podatku od nieruchomości, który to przepis strona cytuje, również nie posiada podstaw, bowiem skoro sama strona wskazuje, że zmiana stawki w związku ze zmianą sposobu wykorzystywania nieruchomości, następuje poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zmiana nastąpiła, prawidłowo zastosował organ ten przepis w rozpoznawanej sprawie, bowiem, przyjmując fakt, że upadłość nastąpiła w dniu [...], zmiana stawki mogłaby nastąpić od dnia 1 lutego 2001 r. Celowym wydaje się w tym miejscu, na marginesie rozpoznawanej sprawy, wskazać na wyrok NSA z dnia 24 maja 2004 r. sygn. FSK 90/2004, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: "Posiadanie gruntu przez właściciela (...), które było podstawą kwalifikowania spornych gruntów jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej do chwili ogłoszenia upadłości Spółki, po tym zdarzeniu, pozostaje nadal Sygn. akt ISA/Wr 750/03 5 posiadaniem samoistnym. Bez znaczenia w zakresie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pozostaje fakt, iż z dniem ogłoszenia upadłości nieruchomości te objęte zostają przez syndyka masy upadłości, który zarządza nimi zgodnie z art. 90 prawa upadłościowego, działając za upadły podmiot. Upadły podmiot gospodarczy nie traci bowiem ani swego statusu przedsiębiorcy aż do zakończenia postępowania upadłościowego i wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego, ani też prawa własności, nabytej przed dniem upadłości, nieruchomości". Również kolejny zarzut - naruszenia art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej i art. 204 § 1 Prawa upadłościowego nie może zostać podzielony. Zaskarżona decyzja wydana została, jak wskazał to organ odwoławczy, w oparciu o przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, który zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej w sytuacji, gdy zobowiązany podatnik nie wykonał względnie wykonał nieprawidłowo swój obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. W sytuacji, gdy organ podatkowy określa wysokość zaległości podatkowej, ma obowiązek, zgodnie z nakazem zawartym w art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji naliczyć odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Natomiast powoływany przez skarżącą przepis art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jak wskazał również organ II instancji, dotyczy postępowania organu podatkowego w sytuacji, gdy zobowiązany podatnik dokonuje wpłaty na poczet określonej zaległości podatkowej i wpłata ta nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Dotyczy więc następnego etapu postępowania, gdy strona, chcąc wywiązać się z ciążącego na niej zobowiązania podatkowego, dokonuje wpłaty określonej kwoty na poczet ciążącego na niej zobowiązania podatkowego. Ogłoszenie upadłości danego podmiotu gospodarczego nie zmienia jego pozycji jako podmiotu obowiązków podatkowych. Jeżeli obowiązek związany jest z czynnościami dokonywanymi przez syndyka, to podatnikiem nadal pozostaje upadły. W sytuacji gdy syndyk kontynuuje, po uzyskaniu niezbędnego zezwolenia, działalność przedsiębiorstwa, wykonuje czynności jako zarządzający majątkiem masy upadłościowej, jednakże na rachunek upadłego, który nadal pozostaje w świetle przepisów, podatnikiem (por. St. Gurgul - Prawo upadłościowe i układowe, Komentarz, wydawnictwo C.H.Beck Warszawa 2000 - str. 650). Stanowisko, że na skutek upadłości upadły nie traci ani osobowości prawnej ani prawa własności majątku, a syndyk tylko reprezentuje upadłego działając w jego imieniu i na jego rachunek, znajduje odzwierciedlenie w literaturze przedmiotu a także orzecznictwie (por. Sygn. akt ISA/Wr 750/03 6 wyrok NSA z 2.01.1995 r. sygn. SA/Kr 198/95; wyrok NSA z dnia 6.07.1995 r. sygn. SA/Bk 214/94). Skoro zatem upadły pozostaje nadal podatnikiem, konsekwencją tego stanu rzeczy jest regulowanie przez niego zobowiązań podatkowych i należnych od tych zobowiązań odsetek. Jak zostało już wyżej powiedziane, jeżeli podatnik nie wywiązuje się z tych obowiązków, organ podatkowy ma obowiązek, w oparciu o przepis art. 21 § 3 i art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, wydać decyzję, w której stwierdzi wysokość należności podatkowej względnie nadpłatę, a w przypadku określenie zaległości podatkowej nalicza odsetki za zwłokę. Wydania decyzji w tym trybie nie można utożsamiać z wydaniem postanowienia dokonującego zarachowania dokonanej przez Syndyka masy upadłości wpłaty na poczet należności głównej i odsetek. Gdyby taka wpłata nastąpiła wówczas strona mogłaby podnosić kwestię nieprawidłowego zarachowania wpłaconej kwoty, gdyby organ posłużył się regulacją zawartą w przepisie art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej. Jednakże w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Także powoływanie się przez stronę skarżącą na regulację zawartą w art. 33 § 1 Prawa upadłościowego, stojącą na przeszkodzie naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, nie może zostać podzielone. Przepis art. 33 § 1 Prawa upadłościowego nie odnosi się do wierzytelności powstałych od daty ogłoszenia upadłości (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 29.06.1993 r. sygn. III Apr 41/93 (OSA 1994, nr 2, poz. 4). Wierzytelność z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za styczeń 2001 r., którego termin płatności upływał [...], przysługuje już przeciwko masie upadłości, nie jest już ona wierzytelnością przypadającą od upadłego, a zatem .po ogłoszeniu upadłości odsetki od tej wierzytelności mogą być dochodzone (także .naliczane) bez przeszkód, bowiem regulacja z art. 33 § 1 Prawa upadłościowego nie ma do nich zastosowania (por. także wyrok SN z dnia 14.07.1994 r. sygn. IPRN 43/94 - OSNP 1994/11/177). Z tych też względów, mając na uwadze poczynione wyżej rozważania, w oparciu o przepis art. 151 powołanej na wstępie ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić.