III SA/Gl 590/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Apollo (spr.) Sędziowie: NSA Tadeusz Michalik Asesor WSA Iwona Bogucka Protokolant: sekretarz sądowy Joanna Spadek po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi M.M. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej stawki celnej i określenia kwoty wynikającej z długu celnego oddala skargę Zaskarżoną decyzją ostateczną z dnia [...] r. wydaną po powtórnym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesienia przez M. M., reprezentowanego przez J. C. odwołania, została utrzymana w mocy decyzja Dyrektora Urzędu Celnego w C. z [...] r. nr [...] uznająca za nieprawidłowe zgłoszenie celne dokonane w dniu [...] r. nr [...] i określająca kwotę wynikającą z długu celnego od importowanych z Republiki Czeskiej orzechów laskowych. Adresatem decyzji organu odwoławczego był M. M. reprezentowany przez pełnomocnika J. C., a w jej podstawie prawnej powołano między innymi, przepisy art.13 § 1, § 3 pkt.4 i § 4, art. 83 § 1 i art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 1998 roku w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. nr 158 poz. 1036) oraz art. 13, 16, 17 i 32 Protokołu 7 Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA wprowadzonego Protokołem dodatkowym nr 4 (załącznik do Dz. U. z 1996 roku nr 158, poz.809), zaś w jej uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: W dniu [...] roku, zgodnie z dokumentem SAD nr [...] M. M. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym przywiezione z Republiki Czeskiej surowe orzechy laskowe bez łupin, klasyfikując je do kodu PCN Taryfy celnej 0802 22 00 0 i deklarując czeskie pochodzenie towaru oraz obniżoną stawkę celną w wysokości 0% wartości celnej towaru. Jako dowód pochodzenia towaru z Czech, wymagany dla zastosowania obniżonej stawki celnej, załączono świadectwa przewozowe EUR 1 Nr [...] z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Celnego w C. objął towar wnioskowaną procedurą i dopuścił go do obrotu na polskim obszarze celnym na warunkach określonych w zgłoszeniu. Następnie polskie władze celne zwróciły się do czeskich władz celnych, będących władzami kraju eksportu z prośbą o sprawdzenie i ustalenie rzeczywistego kraju pochodzenia towaru objętego wskazanymi świadectwami EUR i fakturami dołączonymi do zgłoszenia celnego. W pismach z dnia [...] roku i [...] roku czeskie władze celne poinformowały, że objęte fakturami orzechy laskowe nie posiadają preferencyjnego czeskiego pochodzenia, w związku z czym, dowód pochodzenia w postaci świadectw EUR 1 nr [...] i [...] z dnia [...] r. zostały wystawiony bezpodstawnie. Poinformowano ponadto, że sprzedane przez czeskiego eksportera – firmę A orzeszki posiadają tureckie pochodzenie. Wobec tych faktów, Dyrektor Urzędu Celnego w C. po wszczęciu w dniu [...] r. postępowania celnego wydał w dniu [...] roku decyzję nr [...] uznającą opisane wcześniej zgłoszenie celne z dnia [...] roku za nieprawidłowe w części dotyczącej określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Odnosząc się do zarzutów odwołania wniesionego od tej decyzji, Prezes Głównego Urzędu Ceł, po przywołaniu treści art. 64 § 1 Kodeksu celnego nawiązał do przedstawionego wcześniej ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Następnie wskazał różnice między weryfikacją zgłoszenia celnego po jego przyjęciu przez funkcjonariusza celnego przed objęciem towaru wnioskowaną procedurą celną w trybie art.70 § 1 Kodeksu celnego, a weryfikacją zgłoszenia celnego dokonywaną przez organy celne po zwolnieniu towaru i dopuszczeniu do obrotu na polskim obszarze celnym (art. 83 § 2 Kodeksu celnego) podkreślając, że organy celne nie są zobligowane do przeprowadzenia kontroli zgłoszenia celnego w trybie art.70 § 1 Kodeksu celnego, a jedynie mają takie prawo. W rozpoznawanej sprawie, organ celny w ramach weryfikacji zgłoszenia celnego zgodnie z art. 70 § 1 Kodeksu celnego miał prawo uznać, że strona spełniła formalny warunek udokumentowania pochodzenia towaru dla zastosowania obniżonej stawki celnej zgodnie z obowiązującymi wymogami prawa, w szczególności zaś zgodnie z art.16, 17 i 32 Protokołu nr 7 Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA wprowadzonego Protokołem dodatkowym nr 4 tzn. przedłożyła dowód pochodzenia w postaci świadectw przewozowych EUR 1 nr [...] i [...]. W związku z tym, uwzględnił wnioskowaną przez stronę w zgłoszeniu celnym obniżoną stawkę celną. Funkcjonariusz celny nie jest bowiem uprawniony do materialnej oceny rzetelności dowodu pochodzenia towaru, to znaczy do oceny, czy prawidłowy formalnie dowód pochodzenia towaru został wystawiony na towar, któremu rzeczywiście przysługuje status produktu “pochodzącego" z Republiki Czeskiej. Ocena materialna tego dokumentu może być przeprowadzona wyłącznie w trybie art. 32 Protokołu Nr 7 Umowy CEFTA przez upoważnione do tego władze celne kraju eksportera. Weryfikacja prowadzona przez władze celne kraju eksportu jest jedyną przewidzianą przez Protokół nr 7 formą kontroli dowodów pochodzenia towaru. Wynik takiej kontroli jest wiążący dla władz celnych kraju importu i nie może być przez nie podważany. Podstawą do wszczęcia takiej materialnej weryfikacji dokumentu pochodzenia towaru stanowi art. 83 Kodeksu celnego, który daje organom celnym uprawnienie do przeprowadzenia tzw. kontroli postimportowej w ramach, której organ celny może, między innymi, skierować dowód pochodzenia do weryfikacji zagranicznej administracji celnej - w trybie powołanego już art. 32 Protokołu nr 7. Zgodnie z art. 32 pkt. 3 Protokołu 7 Umowy CEFTA, weryfikacji dokonują władze celne kraju eksportu. W tym celu mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić kontrolę ksiąg rachunkowych eksportera oraz każdą inną kontrolę którą uznają za właściwą. Przepisy Protokołu 7 Umowy CEFTA nie wymagają uzasadnienia wyniku weryfikacji, ani wyjaśnienia w oparciu o jakie zasady, władze celne kraju eksportu przeprowadziły weryfikację. Oznacza to, że polskie organy celne nie mają możliwości ingerowania w metody działania czeskich służb sprawdzających, ani kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji. Zgodnie z treścią art. 32 pkt. 5 Protokołu 7 władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej jak to możliwe. Wyniki te muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące z Państw CEFTA lub Polski lub innego kraju wymienionego w art. 4 i czy spełniają inne wymogi niniejszego Protokołu. Kontynuując wywód, nawiązano do treści pisma nadesłanego przez czeskie władze celne z dnia [...] roku. Wynika z niego że w oparciu o kontrolę dokumentów handlowych i księgowych firmy “A" ustalono, że orzeszki sprzedane polskiemu odbiorcy – M.M. firma ta zakupiła od czeskiej spółki B. Według informacji uzyskanych od pełnomocnika firmy “B" M. J., wszystkie dostawy orzeszków uzgadniane były z polskim odbiorcą telefonicznie. Z kolei, w wyniku kontroli przeprowadzonej przez pracowników służb celnych w firmie “B", ustalono, że sprzedawane przez nią orzeszki kupowane były w czeskiej firmie “C" ([...]),[...]. Orzeszki te zostały zakupione przez firmę “C" w Turcji. Firma “C" poinformowała czeskie służby celne, że kupowane w Turcji orzeszki na terenie Czech były jedynie magazynowane i nie zostały poddane żadnym operacjom polegającym na przetworzeniu lub obróbce. W piśmie czeskich władz celnych poinformowano ponadto, że przedkładane przez polskiego importera do zgłoszeń celnych świadectwa przewozowe EUR 1 zostały wystawione nielegalnie i bezpodstawnie, a objęte nimi towary nie posiadają czeskiego, preferencyjnego pochodzenia, towary te posiadają nadal pochodzenie tureckie. Zdaniem organu odwoławczego, mając na uwadze treść cytowanego art. 32 pkt. 5 Protokołu 7 Umowy CEFTA należy stwierdzić, iż odpowiedź celnych władz czeskich uzyskana w sprawie spełnia podane w tym przepisie kryteria, to znaczy wynika z niej jednoznacznie, że sprowadzone przez firmę M. M. towary nie posiadają statusu pochodzenia z Republiki Czeskiej. Wyniki przeprowadzonej przez władze kraju eksportu weryfikacji ujawniły, że importowane przez stronę towary posiadają tureckie pochodzenie. Stąd, za w pełni uzasadniony należy uznać zawarty w pismach celnych władz czeskich wniosek, że towary opisane w świadectwie EUR 1 nie posiadają czeskiego preferencyjnego pochodzenia, w związku z czym świadectwa EUR 1 zostały wystawione bezpodstawnie. W dalszej kolejności nawiązano do treści art.13 § 3 pkt. 4 Kodeksu celnego, Taryfa celna obejmuje obniżone stawki określone w umowach zawartych przez Rzeczpospolitą Polska z niektórymi krajami i grupami krajów. Stawki celne są stosowane na wniosek zgłaszającego, o ile towary do których się to odnosi, spełniają warunki do ich zastosowania. Zastosowanie tych stawek może nastąpić retrospektywnie, o ile zostaną spełnione warunki określone przepisami prawa, w tym umowami międzynarodowymi, o czym mowa w art.13 § 4 Kodeksu celnego. Następnie przedstawiono stan prawny dotyczący stosowania stawek celnych, wskazując, iż przesłankami ich zastosowania jest spełnienie dwóch warunków: - towar pochodzi z obszaru CEFTA w rozumieniu postanowień Protokołu 7 Umowy CEFTA, - pochodzenie towaru zostało udokumentowane w sposób określony w Protokole 7 Umowy CEFTA. Stosownie zaś do art.16 Protokołu CEFTA, produkty pochodzące z Czech korzystają w imporcie do Polski z postanowień Umowy pod warunkiem przedłożenia, jako dowodu pochodzenia: a/ świadectwa przewozowego EUR 1, lub b/ deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym. Jeszcze raz podkreślono, że przy ocenie dokumentów pochodzenia towarów jedynymi wiarygodnymi informacjami dla władz celnych kraju importera są informacje uzyskane od administracji celnej kraju eksportującego. Kontynuując, wskazano, że krajem preferencyjnego pochodzenia towaru z CEFTA jest kraj, w którym wyprodukowano towar zgodnie z warunkami określonymi w regułach sformułowanych w formie przepisów w Protokole 7 Umowy CEFTA. Zgodnie z art. 2 i art. 6 tego Protokołu który - zawiera definicję pojęcia “produkty pochodzące" oraz zasady ustalania pochodzenia, a także sposoby i formy udokumentowania tego pochodzenia, przepisy tego Protokołu nie pozwalają na zastosowanie stawek obniżonych do produktu “nie pochodzącego" w rozumieniu jego postanowień. W dalszej kolejności organ odwoławczy powołał się na bogate orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle którego wynik weryfikacji przeprowadzonej przez władze celne kraju eksportu jest wiążący dla polskich organów celnych w tych zaś ramach przytoczył zasadnicze tezy kilku wyroków. Wskazano też na treść wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 roku w sprawie o sygn. akt III RN 32/98 w którym stwierdzono, że przywileje celne mogą być udzielane tylko w warunkach określonych w przepisach prawa, a organy celne nie mogą odstępować od ich przestrzegania. Naruszenie tych zasad prawa celnego byłoby sprzeczne z równością podmiotów gospodarczych wobec prawa i interesem Państwa. Tylko spójny system preferencji celnych – jak podkreślił Sąd – zabezpiecza z jednej strony wykorzystywanie tych preferencji w granicach prawa, z drugiej zaś strony niezbędną sprawność i szybkość odpraw celnych. Na konieczność przestrzegania odpowiedniego rygoryzmu przy interpretacji i stosowaniu przepisów określających przywileje celne zwrócił uwagę Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 lipca 1999 roku w sprawie o sygn. akt – III RN 188/98. Nawiązując do zarzutów odwołania, w świetle których o pochodzeniu zaimportowanych orzeszków laskowych z Republiki Czeskiej świadczy nie tylko świadectwo EUR 1 ale również inne dokumenty dołączone do zgłoszenia SAD (faktura, list przewozowy CMR, protokół jakości zdrowotnej środków spożywczych, świadectwo jakości towaru dokumenty czeskiej odprawy celnej) jeszcze raz podkreślono, że zgodnie z postanowieniami art.13 i 16 Protokołu 7 Umowy CEFTA, dowodami wymaganymi dla zastosowania obniżonej stawki celnej mogą być wyłącznie świadectwo przewozowe EUR 1 lub deklaracja eksportera na fakturze. W żadnym zaś razie nie mogą to być dokumenty wymienione w odwołaniu. Powołano się w tym względzie również na postanowienia pkt. 2 lit. a załącznika 30 do zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 23 września 1997 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Monitor Polski nr 72, poz.690) regulujący sposób dokumentowania pochodzenie towarów właściwego dla stosowania stawek celnych preferencyjnych, autonomicznych i konwencyjnych. W przedmiotowej sprawie zastosowano konwencyjną stawkę celną w oparciu o powołane wcześniej pismo czeskich władz celnych z dnia [...] r. Odnosząc się do kolejnego zarzutu, w świetle którego nie można uznać, że krajem pochodzenia towaru jest Turcja, skoro ujawniono rozbieżności w ilości towaru zaimportowanego przez firmę “C", stwierdzono, że z prostego porównania ilości orzechów przywiezionych przez stronę z Czech wynika, że skarżący zakupił u czeskiego kontrahenta, całą partię orzechów tureckich (ilość brutto), zaś różnice w ilości netto nie stanowią przeciwdowodu dla ujawnionego przez czeskie władze celne faktu pochodzenia orzechów z Turcji. Wywód zakończono stwierdzeniem, że zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji. W przypadku stosowania preferencji celnych postępowanie dowodowe ograniczone zostało tylko do takich środków dowodowych, które określono w przepisach prawa celnego oraz postanowieniach umowy międzynarodowej. Odrębnym zagadnieniem była kwestia reprezentowania skarżącego w toku postępowania celnego. Organ odwoławczy wskazał w tych ramach na treść art. 253 § 2 Kodeksu celnego, w myśl którego tylko wymienione w nim osoby mogą występować w postępowaniu przed Dyrektorem Urzędu Celnego w charakterze przedstawiciela bezpośredniego bądź przedstawiciela pośredniego. J.C. poinformował Dyrektora Urzędu Celnego pismem z dnia [...] roku, że w postępowaniu nie występuje w charakterze przedstawiciela lecz w charakterze pełnomocnika na zasadach Kodeksu cywilnego. Wobec tego wyjaśniono, że postępowanie celne ma charakter postępowania administracyjnego, zaś zgodnie z art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy Działu IV Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Z przepisu art.137 § 4 Ordynacji podatkowej wynika zaś, że w zakresie nie uregulowanym w § 1-3 stosuje się przepisy prawa cywilnego. Tak więc – przepisy prawa cywilnego stosuje się tylko w takich sytuacjach, które nie zostały uregulowane w Ordynacji podatkowej bądź Kodeksie celnym. Ponieważ kwestia przedstawicielstwa została wyczerpująco uregulowana w przepisach Kodeksu celnego, nie mają w tym zakresie zastosowania przepisy Kodeksu cywilnego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach, M. M. powtórzył zasadnicze zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji organu I instancji, akcentując głównie to, że w postępowaniu przed organami celnymi nie uwzględniono wszystkich dowodów wskazujących na czeskie pochodzenie importowanych orzeszków laskowych. Zarzucił też, że nie wykazano na czym polegała “nielegalność" wystawienia świadectwa EUR 1 sugerowana przez czeskie władze celne. Wskazał nadto, że fakt prowadzenia przez firmę “C" działalności polegającej na magazynowaniu i nie poddawaniu żadnej obróbce orzechów zakupionych w Turcji nie wyklucza faktu prowadzenia przez tę firmę działalności polegającej na pozyskiwaniu orzechów z terenu Czech od różnych producentów. Podtrzymano zarzut niedoręczenia decyzji ustanowionemu pełnomocnikowi strony – J.C., co narusza art.145 § 2 Ordynacji podatkowej. Jego zdaniem w momencie przekształcenia się postępowania celnego w postępowanie celno-administracyjne, pełnomocnikiem strony mogą być osoby wymienione w Ordynacji podatkowej. Kolejny zarzut sprowadzał się do tezy, że w sytuacji, gdy towar do odprawy celnej zgłasza agencja celna, to niezależnie od rodzaju pełnomocnictwa jakiego udzielił importer jest ona zawsze dłużnikiem. Rozstrzygnięcie sprawy bez jej udziału powoduje, że w każdej chwili może ona wystąpić o wznowienie postępowania. Takie stanowisko znajduje oparcie w przywołanym w skardze wyroku NSA w sprawie o sygn. akt – V SA 1832/01. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko co do zarzutu braku udziału w postępowaniu agencji celnej zgłaszającej towar, podkreślono, że nie przedstawiła ona w postępowaniu postimportowym w imieniu strony żadnych wniosków które upoważniały do przekazywania korespondencji na jej adres jako stronie postępowania, reprezentującej importera i działającej w jego imieniu. Wyrokiem z dnia 1 września 2003 r., sygn. akt I SA/Ka 431/02 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w Ośrodku Zamiejscowym w Katowicach uchylił zaskarżoną decyzję powołując się na art. 22 ust. 2 pkt. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). W uzasadnieniu za wadliwy uznał zarzut skarżącego kwestionujący prawidłowość podważenia przez organy celne wiarygodności przedstawionego przez niego dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru objętego zgłoszeniem celnym dokonanym [...] r. i w konsekwencji zastosowanie wobec tego towaru preferencyjnej stawki celnej. W tym zakresie podzielił w całości wywody organu odwoławczego. Dalej wyjaśnił, że skoro do dnia wydania decyzji przez organ I instancji nie doszło do wypowiedzenia pełnomocnictwa agencji celnej “D", to organ celny miał obowiązek doręczenia decyzji umocowanej do działania w imieniu skarżącego agencji celnej. Ponadto powołując się na wyrok NSA, który zapadł w sprawie o sygn. akt V SA 1832/01 wyraził pogląd, że zgodnie z art. 209 § 3 Kodeksu celnego, dłużnikiem jest przede wszystkim podmiot zgłaszający towar do odprawy. Nie ma znaczenia, czy występuje on w roli pełnomocnika bezpośredniego czy pośredniego. Importer może być dłużnikiem tylko w tej drugiej sytuacji, agencja celna zaś w obu sytuacjach. Rozstrzygnięcie sprawy bez jej udziału powoduje, że może ona wystąpić o wznowienie postępowania. Wyrokiem z dnia 11 maja 2004 r., sygn. akt GSK 80/04 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. ( działającego jako następca prawny Dyrektora zlikwidowanej Izby Celnej w C. ) uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. W uzasadnieniu wyjaśnił, że wyrok NSA z 20 lutego 2002 r., sygn. akt V SA 1832/01 został uchylony wyrokiem Sądu Najwyższego z 3 października 2003 r., sygn. akt III RN 135/02, który wyraził pogląd, że przedstawiciel bezpośredni nie jest dłużnikiem celnym, a w konsekwencji nie jest stroną postępowania celnego w rozumieniu art. 133 ustawy Ordynacja podatkowa. W tej sprawie, Agencja “D" dokonała jedynie zgłoszenia towaru do procedury dopuszczenia do obrotu, zgodnie z upoważnieniem do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego. Zatem działała w imieniu i na rzecz innej osoby, którym w świetle regulacji zawartej w art. 66 § 1, art. 253 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego był M. M. Na końcu, Sąd stwierdził, że rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, którą oparto wyłącznie na podstawie naruszenia prawa materialnego, nie był uprawniony do rozważania kwestii naruszenia przepisów postępowania, ani określenia, czy naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach M. M. podniósł, że w postępowaniu pierwszoinstancyjnym należało doręczyć decyzję reprezentującej go agencji celnej, która miała być również zawiadomiona o czynnościach procesowych. Zaniechanie doręczenia było w tej sytuacji równoznaczne z pominięciem strony i uzasadnia wznowienie postępowania na podstawie art. 145 § 1 pkt. 4 Kodeksu postępowania administracyjnego. Na poparcie tego stanowiska skarżący przytoczył orzeczenia NSA. Agencja “D" z mocy pkt. 6 udzielonego jej [...]r. upoważnienia była uprawniona do wniesienia odwołania. Na końcu skarżący zarzucił, że sądy obu instancji pominęły dowód w postaci pisma firmy “C" złożonego na rozprawie, które to pismo miało znaczenie dla wymiaru cła. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wzorzec kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne został określony w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Zgodnie z tym przepisem sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a ta kontrola sprawowana jest pod względem zgodności zaskarżonych aktów z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Zatem tylko ustalenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy). Z kolei, art. 190 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Oznacza to, iż przy ponownym rozpoznaniu niniejszej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach był związany oceną prawną wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 maja 2004r. sygn. akt III GSK 80 / 04, w szczególności stanowiskiem Sądu odnośnie wykładni pojęcia osoby dokonującej zgłoszenia celnego. Skarga M. M., wbrew zawartym w niej twierdzeniom nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie naruszyła prawa. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że w całości chybiony jest zarzut dotyczący zakwestionowania przez organy celne prawidłowości udokumentowania przez skarżącego pochodzenia importowanego towaru z terenu Republiki Czeskiej, co miało uzasadniać zastosowanie wobec tego towaru preferencyjnej zerowej stawki celnej. W tym zaś zakresie Sąd w pełni podziela obszerny wywód prawny zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Należy przypomnieć, że art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem “Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak w “Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 376 - 378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącego nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar pochodził z Republiki Czeskiej. W związku z powyższym, szczególnego zaakcentowania wymaga zagadnienie mocy dowodowej wyniku weryfikacji, jakiej na żądanie polskich władz celnych działających w ramach uprawnień wynikających z art.83 § 1 – 3 Kodeksu celnego przeprowadzają władze celne kraju importu. Zgodnie z art. 32 pkt Protokołu 7 Umowy CEFTA władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację dokumentów wymienionych w art. 83 § 3 Kodeksu celnego będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej jak to możliwe. Wyniki muszą być takie, aby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące z kraju członkowskiego CEFTA lub Polski lub innego kraju wymienionego w art. 4 i czy spełniają inne wymogi tego Protokołu. W tych tylko ramach możliwa jest ocena przydatności dowodowej owej weryfikacji. Przepisy Protokołu 7 mające zastosowanie w sprawie nie wymagają zaś uzasadnienia wyniku weryfikacji, a tym bardziej wyjaśnienia w oparciu o jakie zasady władze celne kraju eksportu przeprowadziły weryfikację, Polskie organy celne nie mają prawa kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji, ani tym bardziej domagania się od władz weryfikujących, czyli władz celnych kraju eksportu udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym kraju. W tym kontekście należy podkreślić, że za ugruntowane należy uznać orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego sprowadzające się do tezy, którą można zgeneralizować w ten sposób, że wynik weryfikacji dowodu pochodzenia nie podlega ocenie organów celnych kraju importu i jest dla nich wiążący (por. wyroki NSA w sprawach o sygn. akt – I SA/Kr 1664/98, SA/Wr 290-295/99, I SA/Ka 1082/99, I SA/Gd 1506/97, SA/Rz 153/98, I SA/Ka 2209/97, I SA/Sz 1016/98). W zakresie w jakim omawiany wynik weryfikacji poddaje się ocenie organów celnych kraju, który o taką weryfikację wystąpił, należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie wynik weryfikacji spełnia wszelkie wymogi Protokołu 7 Umowy CEFTA. Treść tego wyniku weryfikacji jest bowiem taka, że w pełni umożliwiała wyraźne ustalenie, iż dokumenty EUR 1 dołączone do zgłoszenia celnego nie są wiarygodne i że będące przedmiotem importu orzeszki laskowe nie można uznać za pochodzące z Republiki Czeskiej. Dodać też należy, że ponad niejako “minimalne" wymogi formalne Protokołu 7 wynik ów zawiera wskazanie ustaleń faktycznych dokonanych w trakcie weryfikacji, metody, jakimi weryfikację przeprowadzono łącznie z powołaniem się na materiały dowodowe (dokumentacja księgowa, wypowiedzi pełnomocnika firmy będącej kontrahentem czeskim skarżącego), które stały się podstawą tych ustaleń. Co więcej, czeskie organy celne dokonały analizy łańcucha transakcji jaki prowadził od czeskiego importera orzeszków z Turcji -firmy “C"- do czeskiego kontrahenta skarżącego wykazując, iż na terenie Czech nie dokonano żadnej obróbki ani przetworzenia towaru dzięki, którym ów towar uzyskałby czeskie pochodzenie i tym samym by świadectwo czeskiego pochodzenia EUR 1 wystawione przez firmę A mogło zostać uznane za wystawione prawidłowo. Wszystko to prowadzi do jednoznacznej konstatacji, że omawiany wynik weryfikacji spełniał wszelkie wymogi Protokołu 7 Umowy CEFTA i wiązał polskie organy celne. Wynika zaś z niego jednoznacznie stwierdzony fakt, iż świadectwo EUR 1 przedstawione przy odprawie celnej było wystawione nielegalnie. To zaś z kolei, po uwzględnieniu treści art.13 i 16 Protokołu 7 Umowy CEFTA w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 roku stanowiącymi, że dowodami pochodzenia wymaganymi dla zastosowania obniżonej stawki celnej mogą być wyłącznie świadectwo przewozowe EUR 1 lub deklaracja eksportera na fakturze, prowadzi do oczywistego wniosku, że dla rozstrzygnięcia o pochodzeniu towaru w postaci orzeszków laskowych uzasadniającym stosowanie obniżonej stawki celnej nie mają żadnego prawnego znaczenia jakiekolwiek inne dokumenty łącznie z tymi, na które powołuje się strona skarżąca. Reasumując, przedstawiony stan faktyczny oceniany na tle obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji stanu prawnego nie dostarczył podstaw do uznania, by sprowadzony przez skarżącego towar podlegał preferencyjnej (obniżonej stawce) celnej z tytułu pochodzenia z Republiki Czeskiej. Odnosząc się do zarzutu nie doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej agencji celnej reprezentującej skarżącego należy przywołać art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), który stanowi, że do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy Działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Kwestie doręczeń regulują zatem przepisy art.144 -154 Ordynacji podatkowej uzupełnione przepisami art. 267 i 268 Kodeksu celnego. Zgodnie zaś z art.145 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Zaś zgodnie z § 2 art. 145 – jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Stosując wspomnianą już regułę wynikającą z art. 262 Kodeksu celnego wypada rozważyć, czy przepisy tej ustawy zawierają odmienne regulacje w zakresie reprezentacji strony przed organami celnymi. W tym zakresie należy dostrzec, że art. 253 § 1 Kodeksu celnego wprowadził pojęcie przedstawicielstwa bezpośredniego i pośredniego. W ten sposób dokonał poszerzenia tradycyjnego pojęcia przedstawicielstwa jako działania w imieniu reprezentowanego i na jego rzecz obejmując nim także tzw. zastępstwo pośrednie, czyli działanie we własnym imieniu lecz na cudzy rachunek, dotychczas odróżniane od przedstawicielstwa, a zatem pojęcie przedstawicielstwa wynikające z Kodeksu celnego jest szersze niż pojęcie tradycyjne. Obejmuje ono działających w cudzym imieniu i na cudzy rachunek, a więc i przedstawicieli ustawowych i pełnomocników, co wyczerpuje wszystkie tradycyjne postacie przedstawicielstwa. Ponadto obejmuje jeszcze dodatkową kategorię przedstawicielstwa pośredniego, tradycyjnie do przedstawicielstwa nie zaliczaną. Jednocześnie przepis art. 253 § 2 Kodeksu celnego pojęciem przedstawicielstwa bezpośredniego obejmuje pracowników, gdy, zgodnie z przepisami prawa cywilnego, pracownik osoby prawnej lub innego podmiotu dopuszczonego do obrotu nie był z racji samego stosunku pracy upoważniony do reprezentacji, chyba że był organem osoby prawnej lub miał pełnomocnictwo. Zatem również w tym zakresie pojęcie przedstawicielstwa bezpośredniego jest szersze od tradycyjnego, wynikającego z przepisów Kodeksu cywilnego. Jednocześnie Kodeks celny reguluje kwestie wykonywania przedstawicielstwa w różnych kategoriach spraw. W sprawach przed dyrektorem urzędu celnego, czyli w dacie wydania pierwszej decyzji w sprawie organem pierwszej instancji, gdy dotyczyły one towaru, którego rodzaj lub ilość wskazywały na przeznaczenie do działalności gospodarczej, omawiany art. 252 § 2 Kodeksu celnego przewidywał, że przedstawicielem bezpośrednim mógł być upoważniony pracownik lub agencja celna, a jako przedstawiciel pośredni mogła występować tylko agencja celna. Tym samym należy uznać, że w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, w dacie wydania w niniejszej sprawie decyzji pierwszoinstancyjnej, wyłączono w Kodeksie celnym możliwość ustanawiania jako pełnomocników w tym zakresie adwokatów i radców prawnych jak również doradców podatkowych. Musi być jednak oczywiste, że omawiany przepis nie wyłączał udziału samej strony w postępowaniu celnym, co wynikało z tego, że mowa w nim była o przedstawicielstwie. Z porównania zaś treści omawianego przepisu ze stosowanymi w postępowaniu celnym subsydiarnie art. 136 - 138 Ordynacji podatkowej wynika, że zakres omawianego wyjątku przewidzianego w postępowaniu celnym dotyczącym tego rodzaju spraw dotyczy tylko postępowania w pierwszej instancji. W pozostałym zakresie przedstawicielem strony mogła i może być każda osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Treść upoważnienia do działania w charakterze przedstawiciela określała rodzaj udzielonego przedstawicielstwa oraz zakres czynności, do których przedstawiciel był i jest upoważniony (art. 254 § 1 Kodeksu celnego). Oznacza to, w odniesieniu do agencji celnej, że działając jako przedstawiciel może i mogła ona dokonywać tych czynności spośród wymienionych w art. 256 § 1 Kodeksu celnego, które zostały wymienione w upoważnieniu. W zakresie nie objętym upoważnieniem, w postępowaniu przed dyrektorem urzędu celnego strona działała osobiście. Jeżeli zatem upoważnienie dla agencji celnej nie obejmuje wymienionego w art. 256 § 1 pkt. 6 wnoszenia odwołań, to upoważnienie do zastępowania strony w charakterze przedstawiciela wygasa z momentem wydania przez organ I instancji decyzji, a także w zakresie jakiego dotyczy art. 239 Ordynacji podatkowej – postanowienia. Innymi słowy – w takiej sytuacji skuteczne doręczenie decyzji (postanowienia) może nastąpić wyłącznie do rąk strony. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy zauważyć, że w aktach sprawy znajduje się “upoważnienie" z dnia [...] roku do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego udzielone przez skarżącego Agencji Celnej “D" w C. Obejmuje ono również wnoszenie odwołania i innych wniosków podlegających rozpatrywaniu przez organy celne. W aktach administracyjnych brak odwołania tego “upoważnienia". Natomiast znajduje się w nich pełnomocnictwo udzielone w dniu [...] roku J.C. do reprezentowania skarżącego i występowania w jego imieniu przed organami celnymi, skarbowymi i sądowymi w sprawach dotyczących postępowań celnych. Urząd Celny w C. pismem z dnia [...] roku wyjaśnił J. C. powody dla których – w ocenie organu I instancji - nie był on uprawniony do występowania w postępowaniu celnym. Stanowisko organów celnych w omawianej kwestii można podzielić w zakresie, który dotyczy postępowania przed organem I instancji. Natomiast, gdy chodzi o postępowanie przed organem II instancji, to wynikające z przedstawionych regulacji prawnych ograniczenia podmiotowe nie mają zastosowania. Taki pogląd wyraził też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 1999 r. (sygn. akt - V SA 1115/99, ONSA 2000/4/151). Skoro zaś tak, to ustanowiony przez skarżącego w dniu [...] roku pełnomocnikiem J. C. mógł występować w tym charakterze w toku postępowania toczącego się w II instancji przed Prezesem Głównego Urzędu Ceł ze wszystkimi tego stwierdzenia konsekwencjami procesowymi. Jego zatem należało zawiadamiać o wszystkich czynnościach procesowych, jemu należało też doręczać wszelkie pisma procesowe. Mając na uwadze powyższe stwierdzić wypada, że skoro do dnia wydania decyzji pierwszoinstancyjnej nie doszło do wypowiedzenia pełnomocnictwa agencji celnej D, to organ celny I instancji miał obowiązek doręczenia tej decyzji, podobnie jak i innych pism procesowych umocowanej do działania w imieniu skarżącego agencji celnej. Z akt sprawy wynika jednak, że decyzję organu I instancji doręczono skarżącemu na adres: Firma M. M. [...], ul. [...], który w terminie ustawowym wniósł odwołanie sporządzone przez pełnomocnika J. C. Doręczenie w taki sposób decyzji administracyjnej stronie, która działała przez agencję celną, niewątpliwie narusza przepis art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, lecz nie jest to naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § pkt.1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). O takim naruszeniu prawa można mówić tylko wtedy, gdyby naruszenie zasady doręczania pism stronie pozbawiło ją albo ograniczyło jej prawo do udziału w postępowaniu. W tej sprawie tak nie było, ponieważ decyzję doręczono skarżącemu [...] r., który już od [...] r. korzystał z pomocy prawnej doradcy podatkowego i skutecznie wniósł odwołanie. Nie spowodowało dla strony żadnych negatywnych następstw. Nie miało wpływu na dalszy przebieg sprawy, możliwość składania pism procesowych, wniosków dowodowych, zgłaszania zarzutów. Wobec tych okoliczności, nie może być uznany za uzasadniony zarzut, że nie doręczenie decyzji organu I instancji agencji celnej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).