III SA/Wa 1542/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grażyna Nasierowska (spr.), sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2005 r. sprawy ze skargi [...] Polskiej Akademii Nauk na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R z dnia [...] maja 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.600,00 zł (pięć tysięcy sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] maja 2004 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy M z [...] marca 2004 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu zapłaconego podatku od nieruchomości za lata 1998-2002 za części nieruchomości wynajmowanej i przeznaczonej przez najemcę na prowadzenie działalności gospodarczej. Uzasadniając decyzję SKO stwierdziło, że : 1) Burmistrz trafnie przyjął, że [...] Polskiej Akademii Nauk w Warszawie oddając w najem część nieruchomości, to jest Pałac i część parku przylegającą do Pałacu położonego w Ś. w celu zarobkowym i na własny rachunek został wyłączony z podmiotowego zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości oraz : 2) po analizie orzeczeń NSA przywołanych przez podatnika w odwołaniu nie podziela poglądu o generalnym zwolnieniu podatkowym z art. 65 ustawy o PAN. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik [...] PAN zarzucił wydanej decyzji: 1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 65 i art. 114 ustawy z dnia 25 kwietnia 1997 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. Nr 75, poz. 469) w związku z art. 18 ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych (Dz.U. z 2001 r. Nr 33, poz. 388 z późn. zm.) oraz art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84) poprzez błędną wykładnię tych przepisów i niewłaściwe ich zastosowanie do stanu faktycznego sprawy; 2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 210 §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że Burmistrz Miasta i Gminy M po ponownym rozpatrzeniu sprawy odmówił stwierdzenia nadpłaty i zwrotu zapłaconego podatku od nieruchomości za te części nieruchomości, które były wynajmowane i przeznaczone przez najemcę na prowadzenie działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji rozstrzygnięciu sprawy poświęciło dwa zdania. Brak jest wyjaśnienia przyczyn przyjętych w decyzji konkluzji. Takie stwierdzenie czyni wrażenie całkowicie dowolnego stanowiska organu orzekającego, oderwanego od praktyki orzeczniczej, a w skutkach powoduje, że takie uzasadnienie decyzji nie spełnia wymogów określonych w art. 210 §4 Ordynacji podatkowej, co stanowi oczywiste naruszenie tego przepisu. Zgodnie z art. 65 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, placówki naukowe Akademii są zwolnione od podatków na zasadach określonych w odrębnych ustawach. W artykule tym zawarta jest ogólna klauzula zwalniająca PAN od podatków . Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. nie przewidywała żadnych warunków ani ograniczeń odnoszących się do zwolnienia placówek naukowych PAN od podatku od nieruchomości, ograniczając się do ogólnego potwierdzenia w art. 7 ust. 1 pkt 11 zwolnień od tego podatku wynikających z odrębnych ustaw. Stosownie do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 kwietnia 1986 r. w sprawie rozciągnięcia niektórych przepisów ustawy o jednostkach badawczo-rozwojowych na placówki naukowe Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. Nr 17, poz. 91 z późn. zm.) znalazł w tym przypadku zastosowanie art. 18 ustawy o jednostkach badawczo-rozwojowych. Artykuł ten generalnie zwalnia jednostkę od podatków, za wyjątkiem treści ust. 2, który stanowi że zwolnieniu od podatków nie podlega "produkcja aparatury i urządzeń oraz inna działalność gospodarcza i usługowa na potrzeby kraju i eksportu, w zakresie objętym przedmiotem działania jednostki badawczo-rozwojowej". Zwolnienie jednostek Akademii od podatku od nieruchomości nigdy nie było kwestionowane ani w piśmiennictwie, ani w orzecznictwie NSA (por. uchwały NSA z 24 marca 2003 r. , FPK 8/02 i FPK 9/02), ani wreszcie przez organa skarbowe. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że o wysokości podatku od nieruchomości przesądza sposób wykorzystywania nieruchomości, zaś wynajem jest usługą, zatem zasadne było opodatkowanie wynajmowanych powierzchni nieruchomości. Zdaniem SKO nie jest trafne powoływanie się wprost na uchwały NSA FPK8/02 i FPK 9/02. Nie można również przyjąć, że decyzja SKO nie zawiera uzasadnienia, skoro organ odwoławczy zgadza się z motywami organu I instancji. W piśmie procesowym z 31 stycznia 2005 r. pełnomocnik strony skarżącej odnosząc się do stwierdzeń zawartych w odpowiedzi na skargę wyjaśnił m.in., że ciężary podatkowe mogą być nakładane na podatników jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa a nie na podstawie "utrwalonych w praktyce zasad". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych ( w tym przypadku decyzji ) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zagadnienie, czy prowadzenie przez stronę skarżącą – [...] Polskiej Akademii Nauk - działalności gospodarczej polegającej na wydzierżawieniu obiektu Pałacowo-Parkowego wyłączało ją ze zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w przepisach art. 65 i art. 114 ustawy z dnia 25 kwietnia 1997 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. Nr 97, poz. 469 z późn. zm.) w związku z art.18 ust. 1 ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. jednostkach badawczo-rozwojowych (Dz.U. z 1991 r. Nr 44, poz. 194 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Zgodnie z art. 65 ustawy o PAN placówki naukowe Akademii są zwolnione od podatków na zasadach określonych w odrębnych ustawach, zgodnie zaś z art. 114 powołanej ustawy do czasu uregulowania w ustawach, o których mowa w art. 65, zasad zwalniania placówek naukowych Akademii od zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące jednostki naukowe działające na podstawie odrębnych ustaw. Z art. 18 ust. 1 ustawy o jednostkach badawczo-rozwojowych wynika, iż jednostki badawczo-rozwojowe są zwolnione z podatków. Było to niewątpliwie zwolnienie o charakterze podmiotowym, gdyż dotyczyło również strony skarżącej. Zwolnienie to doznawało ograniczenia zgodnie z art. 18 ust.2 tej ustawy. Zwolnieniu nie podlegało prowadzenie produkcji aparatury i urządzeń, a także podejmowanie innej działalności gospodarczej bądź usługowej na potrzeby kraju i eksportu w zakresie objętym przedmiotem ich działania. Jest to zatem zwolnienie podatkowe zarówno podmiotowe jak i przedmiotowe. Wyłączeniu od zwolnienia podlega określona część działalności Instytutu. Działalność gospodarcza, a więc uzyskiwane z niej przychody i dochody, opodatkowane są podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym. Natomiast podatek od nieruchomości zaliczany jest do grupy podatków majątkowych, w których obowiązek podatkowy wiąże się z własnością lub też posiadaniem nieruchomości nie zaś z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz.84 z późn. zm.). Skoro zatem prowadzenie działalności gospodarczej jako takiej nie jest opodatkowane podatkiem od nieruchomości, a może jedynie powodować podwyższenie stawki tego podatku w wypadku istnienia obowiązku podatkowego, to brak jest podstaw do stwierdzenia, że skarżący Instytut był wyłączony ze zwolnienia od podatku od nieruchomości od przedmiotowej nieruchomości, przewidzianego w art. 65 i 114 ustawy o Polskiej Akademii Nauk w związku z art. 18 ustawy o jednostkach badawczo-rozwojowych, według ich brzmienia obowiązującego do końca 2002 r. Wskazać trzeba, że prawidłowo pełnomocnik strony skarżącej powołał się na pogląd wyrażony w uchwałach składu 5 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 marca 2003 r. , FPK 8/02 i FPK 9/02 (ONSA 2003, nr 3, poz.89 i 90 ). Wynajem lokali lub budynków może być dokonywany w ramach działalności gospodarczej lub poza nią, nie podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W tej sytuacji, wbrew twierdzeniom organów podatkowych obu instancji, istniała podstawa do zwrotu stronie skarżącej nadpłaconego podatku od nieruchomości, gdyż podatek ten w rozpoznawanej sprawie zapłacony został nienależnie (art.72 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. zwalnia się od podatku od nieruchomości lub ich części zwolnione od podatku od nieruchomości na podstawie odrębnych ustaw. Tymi odrębnymi ustawami w sprawie była ustawa o Polskiej Akademii Nauk i o jednostkach badawczo-rozwojowych. W stanie prawnym obowiązującym zaś od dnia 1 stycznia 2003 r. art. 7 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że od podatku od nieruchomości zwalnia się również placówki naukowe Polskiej Akademii Nauk; zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą. Okazały się również zasadne zarzuty zawarte w skardze dotyczące naruszenia art. 210 §4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie SKO w ogóle nie przedstawia toku rozumowania organu podatkowego, nie wiadomo również dlaczego odrzucono pogląd prawny zaprezentowany w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Obowiązkiem organu drugiej instancji jest ponowne merytoryczne załatwienie sprawy, a nie tylko kontrola zaskarżonej decyzji. Ograniczenie się organu odwoławczego do stwierdzenia, że ustalenia dokonane przez organ I instancji są prawidłowe, narusza zasadę dwuinstancyjności (art. 127 O.p.).Ten sposób procedowania pozbawia podatnika ukształtowanych przepisami prawa procesowego gwarancji ochrony jego interesu (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz. LexisNexis, W. 2004, s.424). Mając powyższe ustalenia na względzie, należało stwierdzić, że zaskarżona w sprawie decyzja Kolegium , została wydana z naruszeniem prawa materialnego, oraz procesowego, co miało wpływ na wynik sprawy. Należało zatem, na podstawie przepisów art.145 §1 pkt 1 lit.a) i c), 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) orzec jak w sentencji.