I SA/Ol 464/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Ryszard Maliszewski Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub Asesor WSA - Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu w dniu 17 lutego 2005r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie sprostowania pouczenia w decyzji oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 sierpnia 2004r., Nr "[...]", którym odmówiono Z. S. uzupełnienia decyzji Izby Skarbowej Nr "[...]" z dnia 11.09.2000r. w sprawie odmowy wypłaty odszkodowania w kwocie 2.323.091,50 zł.. Tą samą decyzją Dyrektor Izby umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. Jak wynika z akt sprawy, pismem z dnia 12.07.2004r. Z. S. zwrócił się o sprostowanie decyzji Izby Skarbowej odmawiającej wypłaty odszkodowania, wydanej na podstawie art. 260 i art. 261 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn.zm.). We wniosku wskazał, iż w związku z decyzją został błędnie pouczony o prawie wniesienia odwołania do sądu powszechnego, w sytuacji, gdy przysługiwało Jemu prawo do złożenia skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wydanym po rozpatrzeniu wniosku postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uzupełnienia wymienionej decyzji w oparciu o przepis art. 213 § 5 Ordynacji podatkowej. Uchylając to rozstrzygnięcie i umarzając postępowanie w sprawie organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż prawo strony do żądania sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia, zostało obwarowane wynikającym z przepisu art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej, warunkiem zachowania 14-dniowego, procesowego terminu do skorzystania z wymienionego uprawnienia, licząc ten termin od dnia doręczenia decyzji. W niniejszej sprawie oczywistym jest zaś wątpliwości, że wniosek o sprostowanie pouczenia zawartego w decyzji Podatnik złożył po upływie czternastodniowego terminu. Decyzja Izby Skarbowej z dnia 11.09.2000r. została bowiem doręczona Z.S. w dniu 13.09.2000r., natomiast żądanie jej sprostowania wpłynęło do Izby Skarbowej, Ośrodka Zamiejscowego w dniu 20.07.2004r., a więc po upływie prawie 4 lat od dnia doręczenia decyzji. Organ II instancji zauważył, iż rozstrzygnięcie w przedmiocie uzupełnienia lub sprostowania decyzji (pozytywne lub negatywne) przedłuża termin do wniesienia odwołania lub skargi, stosownie do dyspozycji art. 213 § 4 i 5 Ordynacji. Uchybienie zaś przez podatnika terminowi określonemu w art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza niedopuszczalność merytorycznego rozpoznania żądań, o których mowa w tym przepisie. Z kolei stwierdzenie przez organ podatkowy braku podstaw faktycznych i prawnych do merytorycznego rozpatrzenia wniosku oznacza bezprzedmiotowość postępowania i obliguje organ orzekający do umorzenia tego postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Uchybienie przez Podatnika terminowi wskazanemu w art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej uniemożliwiało tym samym merytoryczne rozpoznanie wniosku z dnia 12 lipca 2004r. Zasadnym było więc, jak podał Dyrektor Izby, wyeliminowanie rozstrzygnięcia organu I instancji z obrotu prawnego. W złożonej skardze Z. S. zarzucając organowi naruszanie prawa, poprzez między innymi nieodpowiednie pouczenie, opisał przebieg wcześniej prowadzonych przez organy skarbowe postępowań w zakresie podatku obrotowego za 1992 i 1993r. Skarżący podniósł, iż zajęcie przez organy konta bankowego w związku z wydaniem rozstrzygnięć określających podatek obrotowy za w/w lata uniemożliwiło realizację kontraktów zagranicznych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, co z kolei miało istotny wpływ na dalsze jej funkcjonowanie. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z dnia 20 września 2002 r. Nr 153 poz.1269), zwanej dalej p.u.s., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Przepis § 2 wymienionego artykułu określa podstawową zasadę wykonywania przez te sądy funkcji kontrolnej, stanowiąc, iż sprawowana jest ona pod względem zgodności z prawem. Art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a. określa natomiast granice rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny stanowiąc, iż sąd ten rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak podnoszono już w literaturze prawniczej (por. Jan Paweł Tarno - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz - Wydawnicwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str.197) "niezwiązanie granicami skargi nie oznacza, że sąd może czynić przedmiotem swych rozważań i ocen wszystkie aspekty skargi, bez względu na treść zaskarżonego aktu lub czynności. Sąd jest bowiem zawsze związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi "wkraczać" w sprawę stosunku do tej, która była już przedmiotem postępowania przed organem administracji i wydawanych w nim aktów. Granice bowiem sprawy administracyjnej wyznaczają zakres sądowej kontroli wykonywania administracji publicznej, o której stanowi art. 1 p.u.s." Podzielając w pełni powyższy pogląd podnieść należy, iż sąd administracyjny nie mógł w związku ze skargą Z.S.a na decyzję organu umarzającą jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie sprostowania pouczenia decyzji, oceniać legalności decyzji organów skarbowych dotyczących określenia podatnikowi zobowiązań w podatku obrotowym za lata 1992 i 1993. Z uwagi na przedmiot rozstrzygnięcia zaskarżonych decyzji argumenty skarżącego co do zasadności orzeczeń określających te zobowiązania musiały zatem pozostać poza rozważaniami Sądu. Badając natomiast legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 października 2004r. Sąd stwierdził, iż organ odwoławczy zasadnie uznał, że postanowienie organu I instancji obarczone było wadami prawnymi skutkującymi uchyleniem wymienionego postanowienia i umorzeniem postępowania w sprawie. Według postanowień art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. W dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie podkreślano, iż z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy w sposób oczywisty organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Oznacza to, iż wszystkie elementy badanego stanu prawnego i faktycznego są tego rodzaju, że niepotrzebne jest postępowanie mające na celu wyjaśnienie wszystkich tych okoliczności w sprawie ( por. wyrok NSA w Łodzi z dnia 18 kwietnia 1995r. o sygn. SA/Łd 2424/94, ONSA 1996/2/80, wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 września 2001r., o sygn. V SA 381/01, LEX nr 78917). W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że wniosek o sprostowanie pouczenia zawartego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 września 2000r. Skarżący złożył w dniu 20 lipca 2004r., tj. blisko cztery lata po upływie terminu, o którym mowa w art.213 § 1 Ordynacji podatkowej. Wymieniony przepis określając środek prawny, który przysługuje podatnikowi w celu umożliwienia domagania się od organu podatkowego sprostowania decyzji wyraźnie wskazuje, iż żądanie to może być zgłoszone w określonym terminie, tj. 14 dni od daty doręczenia tej decyzji. Z chwilą wniesienia takiego żądania w terminie następuje wszczęcie postępowania, którego wynikiem jest zaskarżalna decyzja organu podatkowego I instancji. Zgłoszenie takiego żądania po upływie terminu przewidzianego w art.213 § 1 Ordynacji powoduje natomiast, że staje się ono bezskuteczne, co w takim przypadku czyni postępowanie bezprzedmiotowym. Skoro więc żądanie skarżącego było pozbawione podstawy prawnej i było bezskuteczne z punktu widzenia art. 213 § 1 Ordynacji, z uwagi na upływ terminu do jego zgłoszenia, to Dyrektor Izby Skarbowej trafnie uznał, że uchybienie wymienionemu terminowi uniemożliwiało merytoryczne rozpoznanie żądania. Obowiązkiem organu, wynikającym z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, było zatem umorzenie postępowania, jako bezprzedmiotowego. Uchylając postanowienie Urzędu Skarbowego i orzekając o umorzeniu postępowania na podstawie art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej słusznie naprawiono więc błąd organu I instancji. Należy jednakże zwrócić uwagę na błędną formę zaskarżonego rozstrzygnięcia (decyzja zamiast postanowienia). Zgodnie z art. 239 ordynacji podatkowej w sprawach nieuregulowanych w jej rozdziale 16 działu IV (Zażalenia) do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. Nie oznacza to jednak, że organ II instancji, po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie, wydaje rozstrzygnięcie, o którym mowa w art. 233 Ordynacji podatkowej, w formie decyzji. Podkreślić należy, że art. 239 Ordynacji stanowi o odpowiednim jedynie stosowaniu przepisów dotyczących odwołań. Odnosi się to również do art. 233, wymieniającego rodzaje decyzji wydawanych przez organ odwoławczy. Tak więc organ II instancji, stosując odpowiednio art. 233 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu zażalenia powinien swoje rozstrzygnięcie wydać w formie postanowienia, a nie decyzji. Dotyczy to także sytuacji przewidzianej w § 1 pkt 2 lit. a/ tego artykułu, w związku z art.208 § 1 ustawy. Wskazane uchybienie nie stanowi jednakże podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, skoro nie mogło mieć ono, wobec formalnego charakteru, wpływu na wynik sprawy. Tylko zaś takie uchybienie skutkowałoby koniecznością uwzględnienia skargi na podstawie art.145§ 1 pkt 1 lit.c/ powołanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z omówionych wyżej względów Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art.151 tej ustawy orzekł jak w sentencji.