I SA/Kr 1894/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Asesor Protokolant: WSA Bogusław Wolas WSA Stanisław Grzeszek WSA Anna Znamiec (spr.) Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2005r. sprawy ze skargi E. i J.S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. - skargę oddala - Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w wyniku przeprowadzonej kontroli ustalił, że J. S. prowadzący działalność gospodarczą "J." " zaniżył w 1995 r. przychód o kwotę 6735,13 zł. Inspektor Kontroli Skarbowej nie uznał za koszty uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie 48056,93 zł, na które składają się: - wartość usług zaewidencjonowanych na podstawie faktur i rachunków uproszczonych wystawionych przez firmę "R. J. Międzynarodowe i Krajowe przewozowy Drogowe w K.- kwota 24925,45 zł, gdyż w ocenie Inspektora Kontroli Skarbowej usługi te nie zostały faktycznie wykonane - wydatki z tytułu rat leasingowych z tytułu umowy leasingu środka trwałego -naczepy P. w kwocie 23731,48 zł, gdyż organ kontroli ocenił umowę jako umowę leasing kapitałowego, natomiast podatnik kwalifikował umowę jako umowę leasingu operacyjnego. Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z dnia[...].12.1999 r. Nr 1289/99 określił E. i J. S. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 31633,20 zł, zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 23232,00 zł. Od powyższej decyzji odwołanie podatnicy wnieśli odwołanie, zarzucając bezpodstawne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących usług transportowych wykonanych przez R. J. na rzecz J. S.. Podatnicy zarzucili, że nie został przeprowadzony dowód z zeznań świadka R. J.. Podatnicy wskazali, że zawarta z R. J. umowa użyczenia ciągnika siodłowego była umową pozorną i ukrywała umowę dzierżawy. W konsekwencji wydatki J. S. za usługi transportowe jakie miały być wykonywane przez R. J. były czynszem dzierżawnym, który stanowi koszt uzyskania przychodów. Decyzją z dnia [...].05.2000 r. nr [...] Izba Skarbowa, podzielając argumentację wyrażoną przez Inspektora Kontroli Skarbowej utrzymała mocy decyzję organu l instancji. Na powyższą decyzję podatnicy złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podnosząc zarzuty zawarte w odwołaniu wnieśli uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Po rozpoznaniu skargi, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie na mocy wyroku z dnia 20.03.2003 r. Sygn. Akt l SA/Kr 1366/00 uchylił zaskarżoną decyzję i zasądził od Izby Skarbowej w Kielcach na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 800,00 zł. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że skarga jest uzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem. Organ odwoławczy powinien dopuścić dowód z przesłuchania świadka R. J., zawnioskowany przez skarżącego, gdyby bowiem okazało się, że umowa użyczenia ciągnika siodłowego tak jak umowa o świadczenie usług transportowych przez R. J. jest pozorną a przez to nieważną i ukrywa umowę dzierżawy to organy podatkowe powinny wywieść skutki prawne z ukrytej umowy. Skoro umowa dzierżawy nie była stwierdzona innym dowodem to w ocenie Sądu dopiero przeprowadzenie dowodu zawnioskowanego przez skarżącego pozwoliłoby na uzasadnienie czy umowa jest ważna czy nie. Dokonanie przez organy podatkowe ustaleń bez przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka oparte jest na częściowo zebranym materiale dowodowym. Odnośnie pozostałych zarzutów podatników Sąd stwierdził, ze Inspektor Kontroli Skarbowej władny był skorygować przychody, gdyż wierzytelności odpisane jak nieściągalne występują po stronie kosztów uzyskania przychodów. Sąd przyjął, ze w związku z brakiem w aktach sprawy postanowienia o nieściągalności wierzytelności w sprawie nie występują wierzytelności które mogą być odpisane jako nieściągalne. Izba Skarbowa rozpoznając odwołanie skarżących zleciła organowi l instancji przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka R. J. na okoliczność zawartej z J. S. umowy użyczenia ciągnika siodłowego. Przesłuchanie świadka zostało przeprowadzone w dniu [...].07.2003 r. w Urzędzie Skarbowym. Podatnicy zostali powiadomieni o dacie i miejscu przeprowadzenia dowodu, ale nie skorzystali z prawa uczestniczenia w przesłuchaniu świadka. Świadek R. J. zeznał, że umowa dotycząca korzystania przez Ja. S. z ciągnika i naczepy miała charakter nieodpłatny, za korzystanie z ciągnika J. S.podjął się ponosić koszty jego napraw w przypadku awarii poza granicami Polski również wtedy gdyby ciągnik używany był przez R.J.. Decyzją z dnia [...]08.2003 r. Nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.1999 r. Nr [...] w przedmiocie określenia E. i J.S.podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. W kwocie 31633,20 zł, zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 23323,00 zł. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa wskazała, że w dniu 31.03.1995 r. J. S. zawarł z R. J. umowę użyczenia na czas nieoznaczony ciągnika siodłowego R. nr rej. [...] oraz naczepy P., nr rej. [...]. Na podstawie analizy dokumentów przewozowych Izba Skarbowa stwierdziła, ze faktycznym wykonawcą usług wykazywanych przez J. S. jako koszt uzyskania przychodu w 1996 r. był J.S.. Z wyjaśnień R. J. wynika, że umowa dotycząca korzystania przez J.S.prowadzącego działalność gospodarczą Firmę "J." wynika, ze umowa dotycząca korzystania z ciągnika i naczepy miała charakter nieodpłatny. W związku z powyższym organ podatkowy przyjął, że zaksięgowane w koszty uzyskania przychodu rachunki R.J. nie stanowią czynszu dzierżawnego za użyczone środki transportu. Odnośnie zarzutu podatnika dotyczącego błędnego zaliczenia przez Inspektora Kontroli Skarbowej naczepy PRITSCHEN użytkowanej przez podatnika na podstawie umowy leasingu zawartej z niemiecka firmą N.Izba Skarbowa przyjęła, że przedmiotowa umowa leasingu ma charakter umowy leasingu kapitałowego, skutkiem czego było wyłączenie przez organ l instancji z kosztów uzyskania przychodów Firmy J. J. S. w 1995 r. kwoty 23731,48 zł jako spłata wartości środka trwałego będącego przedmiotem leasingu kapitałowego, a w kosztach uzyskania przychodu pozostawiono tylko opłaty manipulacyjne. Izba Skarbowa stwierdziła, że suma rat leasingowych wynosi 68790 DEM, a w kwocie nie mieszczą się opłaty za ubezpieczenie w tym kwota 200 DEM. Na powyższą decyzje Izby Skarbowej podatnicy złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie przepisu art. 122, 187 par 1, 191 i art. 210 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa . U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) przez nie wyjaśnienie przez organ podatkowy wszystkich okoliczności istotnych dla wyjaśnienia sprawy, a w szczególności nie wyjaśnienie rozbieżności w zeznaniach świadka R. J. z innymi dowodami zebranymi w sprawie. Skarżący podtrzymując dotychczasowe zarzuty podnoszone w toku postępowania twierdzą ze umowa użyczenia środków transportowych była umową pozorną a przez to nieważną i ukrywa umowę dzierżawy tych środków transportowych, a kwoty uwidocznione na rachunkach wystawionych przez R. J. są w istocie czynszem dzierżawnym, gdyż umowa o świadczenie usług transportowych zawarta pomiędzy R. J. a J. S. była umowa pozorną. Skarżący podnoszą że w kwocie 68790 DEM, stanowiącej sumę rat leasingowych mieszczą się opłaty za ubezpieczenie, które nie stanowią spłaty wartości środka trwałego. Skarżący podniósł, że podstawą wyksięgowania kwoty 10826,13 zł z przychodów w 1995 r. Było utworzenie rezerwy na wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, a które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne. Skarżący zarzuca, że organy podatkowe nie rozróżniają różnic pomiędzy wierzytelnościami nieściągalnymi, a rezerwami na wierzytelności. Podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Izba Skarbowa całkowicie nie zgadza się z zarzutem niewyczerpującego zebrania i dowolnej oceny materiału dowodowego. W opinii Izby Skarbowej zebrane w sprawie dowody w sposób wyczerpujący opisują stan faktyczny w sprawie, a zarzut naruszenia art. 187 par. 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa jest bezzasadny. Odnośnie zarzutu strony skarżącej w zakresie naruszenia art. 210 par. 4 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, a mianowicie nie wyjaśnienia rozbieżności w zeznaniach świadka R. J. z innymi dowodami zebranymi w sprawie Izba Skarbowa uznała te zarzuty za bezpodstawne. Zaskarżona decyzja zawiera bowiem pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, w decyzji wyjaśniono dlaczego organy podatkowe nie uznały wyjaśnień podatnika odnośnie pozorności umowy dotyczącej nieodpłatnego używania ciągnika i naczepy. Strona skarżąca była należycie zawiadamiana o zamiarze przeprowadzania dowodów z zeznań świadka. Odnośnie zarzutu skarżącego, że organy podatkowe nie miały podstaw do kwestionowania dokonanej przez podatnika korekty przychodu w 1995 r. O kwotę niezapłaconych należności w wysokości 10826,13 zł, Izba Skarbowa wskazała, że powyższa kwestia została rozstrzygnięta już przez Naczelny Administracyjny w wyroku z dnia 20.03.2003 r., sygn. Akt l SA/Kr 1366/00. Zgodnie z przepisem art. 97 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa materialnego bądź procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z powszechnie przyjętym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11.09.2000 r., sygn. akt l S.A./Ka 559/99) zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury. Na mocy przepisu art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w toku postępowania, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w dowolną musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu etycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści (art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa). Organy podatkowe kierując się zasadą dochodzenia do prawdy materialnej, mają w toku postępowania obowiązek, stosownie do art. 122 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Przepis art. 191 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa wyraża zarówno zasadę prawdy obiektywnej jak też zasadę swobodnej oceny dowodów. Wynika z niego, że organ prowadzący postępowanie musi dążyć do ustalania prawdy materialnej i według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Odnosząc się do zarzutów skarżących dotyczących błędów w ustaleniach faktycznych służących za podstawę rozstrzygnięcia oraz braku wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych stwierdzić należy, że zarzuty te nie są poparte konkretnymi argumentami. Organy l i II instancji prawidłowo zebrały i oceniły materiał dowodowy w sprawie. Organy podatkowe dokonały oceny dowodów opierając się na wszechstronnie rozpatrzonym i kompletnym materiale dowodowym. Zgodnie z zaleceniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, zawartym w wyroku tegoż Sądu z dnia 20.03.2003 r. Sygn. Akt l S.A./Kr 1366/00 został przeprowadzony dowód z zeznań świadka R. J.. Organ podatkowy przeprowadził również dowody z dokumentów, a mianowicie umowy użyczenia z dnia [...].03.1995 r., listów przewozowych. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ podatkowy przyjął, że przedmiotowa umowa użyczenia ciągnika siodłowego i naczepy miała charakter nieodpłatny, a zatem wykazywane przez J. S. jako koszt uzyskania przychodu w 1995 r. wydatki na rzecz R. J. nie stanowią czynszu dzierżawnego za użyczone środki transportu. Skoro zaś R. J. nie wykonywał na rzecz J. S. usług transportowych, to wydatki te nie stanowią kosztu uzyskania przychodów w 1995 r. Odnośnie zarzutu skarżących, iż organy podatkowe bezpodstawnie przyjęły, ze w sumie rat leasingowych w wysokości 68790 DEM z tytułu umowy leasingu naczepy P. nie mieszczą się koszty ubezpieczenia w ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie organy podatkowe przeprowadziły dowód z dokumentu - umowy leasingu zawartej z niemiecką firmą N.i ustaliły, że w kwocie 68790 DEM zawierały się tylko raty leasingowe oraz zaliczka, natomiast wyłączone były koszty ubezpieczenia. Odnośnie zarzutu skarżącego, że organy podatkowe nie miały podstaw do kwestionowania dokonanej przez podatnika korekty przychodu w 1995 r. O kwotę niezapłaconych należności w wysokości 10826,13 zł, stwierdzić należy, że powyższa kwestia została rozstrzygnięta już przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20.03.2003 r., sygn. Akt l S.A./Kr 1366/00. Przyjąć należy, że rozpatrzenie całego materiału dowodowego powinno uwzględniać wszystkie dowody przeprowadzone w postępowaniu. Rozpatrując materiał dowodowy organy podatkowe nie pominęły żadnego z przeprowadzonych dowodów. Organy podatkowe mogą natomiast, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa), odmówić dowodowi wiarygodności. Wówczas organ podatkowy obowiązany jest uzasadnić przyczynę, dla której ocena wiarygodności tego dowodu spowodowała jego odrzucenie. Organy l i II instancji szczegółowo wyjaśniły przyczyny, dla których odmówiły wiary określonym dowodom (wyjaśnieniom podatnika). Zarówno Inspektor Kontroli Skarbowej jak i Izba Skarbowa w Kielcach dokonując oceny dowodów nie wykroczyły poza granice zasady swobodnej oceny dowodów. Zakres kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego określa przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że Sąd sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Przeprowadzając kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem, Sąd sprawdza, czy wydanie decyzji nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa materialnego, procesowego, a naruszenie prawa mające lub mogące mieć wpływ na wynik sprawy skutkuje uchyleniem zaskarżonych decyzji zgodnie z przepisem art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W związku z powyższym, skoro zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego lub procesowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, uznając ją za zgodną z prawem, skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr153, poz.1270).