III SA/Wa 154/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska (spr.), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2005 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2004 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności za zaległości spółki w podatku od towarów i usług oddala skargę Decyzją z [...] listopada 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 107 §1 i §2, art. 108 §1 i art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) utrzymał w mocy decyzję [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2003 r. ustalającą odpowiedzialność J. G. za zaległości spółki z o.o. B. z siedzibą w W. w podatku od towarów i usług za okres III, IV, V 1998 r. w kwocie 2.683, 10 zł wraz z odsetkami od powstałej zaległości oraz kosztami egzekucyjnymi. Wobec bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce B. Urząd Skarbowy postanowił orzec o odpowiedzialności kolejnych członków zarządu za zaległości podatkowe w czasie pełnienia przez nich funkcji członka zarządu. Funkcję członka zarządu J. G. pełnił w okresie od 1 stycznia 1998 r. do 30 czerwca 1998 r. J. G. w pismach kierowanych do Urzędu Skarbowego podnosił, że z zaświadczenia Urzędu z [...] maja 1998 r. nr [...] wynika, że spółka nie posiada na dzień wydania zaświadczenia zaległości. Urząd Skarbowy wyjaśnił, że zaległości wynikają ze złożonych korekt deklaracji : - w dniu 13 października 1998 r. została złożona korekta deklaracji za marzec 1998 r. z wykazaną kwotą podatku podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości 148 zł; - w dniu 13 października 1998 r. została złożona korekta deklaracji VAT-7 za kwiecień 1998 r. z wykazaną kwotą podatku podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości 5.104 zł; - w dniu 29 października 1998 r. została złożona korekta deklaracji VAT-7 za maj 1997 r. z wykazaną kwotą podatku podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości 2.575 zł . Korekty deklaracji zostały złożone w okresie kiedy J. G. nie pełnił już funkcji prezesa zarządu, jednak konieczność złożenia deklaracji korygujących przez kolejny zarząd spowodowana była błędnym rozliczeniem podatku VAT za okres kiedy J. G. był prezesem zarządu spółki. Ponadto Urząd Skarbowy wyjaśnił, że w prowadzonym postępowaniu nie jest zasadne przeprowadzenie przesłuchania R. P. jako udziałowca, gdyż postępowanie dotyczy ustalenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 O.p., zgodnie z którym za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie członkowie jej zarządu, a nie udziałowcy. W odwołaniu podatnik podniósł, że decyzja została wydana z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, art. 116, 121,122,123,178,180, 187,200,237 w związku z odmową przeprowadzenia dowodów w postaci zeznań wnioskowanych świadków, tj. głównej księgowej M. W. i jedynego wspólnika R. P. Zdaniem J. G. organ podatkowy pomijając wnioskowane dowody uniemożliwił wykazanie przesłanek z art. 116 §1 O.p., które pozwalają się uwolnić od odpowiedzialności, jeżeli członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub wszczęto postępowanie układowe, albo, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy. Zdaniem podatnika, podczas pełnienia obowiązków prezesa zarządu, kondycja spółki nie wskazywała na potrzebę zgłaszania wniosku o upadłość, czy wniosku o otwarcie postępowania układowego, na co wskazywać mogą deklaracje składane przez spółkę do organu podatkowego. Wydając decyzję organ podatkowy nie odniósł się do tych dokumentów, brak ich też w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. W piśmie uzupełniającym podatnik, powołując się na orzecznictwo NSA i SN podkreślił, że w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując zaskarżoną decyzje mocy podkreślił, że odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Strona skarżąca na którą została przeniesiona odpowiedzialność za zaległości spółki z o.o. B., w czasie w którym powstało to zobowiązanie ( tj. w okresie marzec- maj 1998 r.) była członkiem zarządu tej spółki. Wdrożone przeciwko spółce postępowanie zmierzające do osiągnięcia skutku egzekucyjnego stało się nieskuteczne. Ze złożonych przez podatnika wyjaśnień wynika, że w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu nie było podstaw do składania wniosków o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Strona nie wskazała także dowodów potwierdzających fakt złożenia takich wniosków przez spółkę w innym czasie. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w trakcie postępowania podatnik był wzywany w trybie art. 200 O.p. do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Strona nie skorzystała z tej możliwości. W ocenie organu odwoławczego prawidłowe było stanowisko organu I instancji, iż w prowadzonym postępowaniu niezasadne jest przesłuchanie wnioskowanych świadków, gdyż nie zmieni to faktu, że członkiem zarządu odpowiedzialnym za zaległości w okresie od marca do maja 1998 r. był J. G. Organy podatkowe nie są zobowiązane do poszukiwania środków dowodowych zwalniających stronę od odpowiedzialności za zaległości spółki. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy strona nie wskazuje mienia, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zobowiązania spółki B. z tytułu podatku od towarów i usług za okres marzec-maj 1998 r. nie uległy przedawnieniu. W dniu 23 czerwca 1999 r. w stosunku do powyższych zaległości bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego poprzez wysłanie listem poleconym kopii tytułów wykonawczych oraz zajęcie rachunku bankowego spółki. W konsekwencji spełniona została hipoteza art. 70 §4 O.p. Zgodnie z art. 118 §1 O.p., nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Początek biegu tego terminu wyznacza data powstania zaległości podatkowej. Ordynacja podatkowa nie przewiduje żadnych okoliczności powodujących przerwanie lub zawieszenie biegu terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. W konsekwencji nie może on ulec przedłużeniu, a zawsze kończy się ostatniego dnia grudnia danego roku. Powyższy termin przedawnienia pokrywa się z wynikającym z art. 70 O.p. terminem przedawnienia zaległości podatkowych, nie oznacza to jednak, że oba te terminy upływają jednocześnie. Termin określony w art. 70 O.p. może w określonych przypadkach ulec zawieszeniu lub przerwaniu. Prawo do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej trwa maksymalnie tak długo, jak to wynika z art. 118 §1 O.p. Istotne jest również , iż ustawodawca nie wymaga, by była to decyzja ostateczna. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie J. G. wydanej decyzji zarzucił naruszenie art. 200 §1 w związku z art. 123 §1 O.p. w ten sposób, że przed wydaniem decyzji nie wyznaczono stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przez co pozbawiono stronę czynnego udziału w postępowaniu, art. 116 §1 O.p. przez błędną jego interpretację, która w konsekwencji doprowadziła do niezebrania pełnego materiału dowodowego, czym naruszono art. 180, 187 i 188 O.p., art. 17 §1 O.p. przez wydanie decyzji przez niewłaściwy miejscowo organ podatkowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje : Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych ( w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 107 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 powołanej Ordynacji (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich") za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 tego artykułu wynika, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również m.in. za podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników. Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik (w pewnym zakresie także płatnik i inkasent). Nie ulega zatem wątpliwości, iż wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110-117 Ordynacji podatkowej, przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Nadmienić przy tym należy, iż orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika, inkasenta). Ponadto w przeciwieństwie do poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.) Ordynacja podatkowa nie przewiduje tzw. negatywnych przesłanek odpowiedzialności osób trzecich, ani też prawa tej osoby do ubiegania się o wyłączenie lub ograniczenie jej odpowiedzialności ze względu na zasady współżycia społecznego. Stwierdzenie w obecnym stanie prawnym, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzji o jej odpowiedzialności. Nie istnieje zatem prawna możliwość odstąpienia od wydania tego rodzaju decyzji. Przedmiotowa decyzja może zostać wydana dopiero jednak wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, iż pierwotny dłużnik (podatnik, płatnik, inkasent) nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania, a wysokość tego zobowiązania musi wynikać z decyzji właściwego organu. Oznacza to zatem, iż wysokość należności podatkowych, za które odpowiadać ma osoba trzecia, wynika z wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wydanej we właściwym postępowaniu w stosunku do podatnika, niekiedy także płatnika lub inkasenta. Z tych przyczyn, w postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, wysokość tych należności nie może być już kwestionowana, a tym samym nie może być przedmiotem sporu pomiędzy tą osobą trzecią i organem podatkowym, (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska; Ordynacja podatkowa. Komentarz - Zobowiązania podatkowe, Toruń 1999, s. 372-380, także C. Kosikowski. H. Dzwonkowski, A. Huchla; Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, s. 282-288, oraz R. Mastalski, J. Zubrzycki; Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 1998, s. 90-93). W rozpatrywanej sprawie jest bezsporne, że decyzją z [...] lipca 2003 r. organ podatkowy I instancji określił spółce z o.o. B. zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za okres III-IV, VII, VIII 1998 r., I, III, IV 1999 r. oraz I 2001 r. oraz odsetki od tej zaległości. Artykuł 116 §1 ( w stanie prawnym obowiązującym w sprawie) stanowił, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Natomiast art. 116 §2 tej ustawy, wskazuje, że odpowiedzialność członków zarządu spółki, o której mowa w §1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Z niekwestionowanych ustaleń faktycznych wynika, iż skarżący na którego przeniesiona została odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki pełnił funkcję prezesa spółki. Z pisma z 19 września 2003 r. wynika, że J. G. pełnił obowiązki prezesa przez 4 miesiące 1998 r. Zdaniem składu orzekającego organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że należy orzec o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, ponieważ egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym i kodeksie postępowania cywilnego), a zatem należy go rozumieć stosownie do reguł języka potocznego. Zgodnie z nimi pojęcie egzekucji należy wiązać z przymusowym ściągnięciem należności skarbowych lub długów przysądzonych wierzycielowi ( Słownik Języka Polskiego PWN http://sjp.pwn.pl). Oznacza to, że przesłanka ta zostaje spełniona tylko wówczas, gdy takie postępowanie egzekucyjne będzie wszczęte i prowadzone czy to według przepisów kodeksu postępowania cywilnego, czy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a także w razie oddalenia wniosku spółki o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku potrzebnego na zaspokojenie kosztów postępowania (art. 13 Prawa upadłościowego; Ordynacja Podatkowa. Komentarz (praca zbiorowa), Wyd. Prawnicze, W. 2004, s. 402-403). Z pisma z 4 lutego 2003 r. [...] Urzędu Skarbowego W. Dział Egzekucji Administracyjnej wynika, że egzekucja z rachunku bankowego okazała się nieskuteczna, gdyż rachunek firmy został zamknięty z urzędu z uwagi na brak obrotów 30 grudnia 2002 r. Z materiałów zgromadzonych w sprawie dotyczącej innego członka zarządu spółki (J. W.) wynika, że złożone były dwa wnioski o ogłoszenie upadłości spółki : w dniu 1 grudnia 1998 r. oraz w dniu 6 kwietnia 1999 r. Wnioski te złożone były przedwcześnie wobec niespełnienia przesłanki art. 5 §1 i 2 Prawa upadłościowego, bowiem nie wystąpił stan trwałego zaprzestania płacenia długów. Spółka po złożeniu wniosków regulowała swoje zobowiązania. Na wyraźnie sformułowane pismo organu podatkowego z 5 września 2003 r. w sprawie okazania wszelkich dokumentów (dowodów) mających wpływ na ustalenie czy i kiedy nastąpił stan trwałego zaprzestania płacenia długów, co w konsekwencji pozwoliłoby stwierdzić czy w terminie został zgłoszony wniosek spółki o ogłoszenie upadłości, podatnik nie złożył żadnych wyjaśnień. Wyjaśnił zaś, że w okresie, w którym pełnił funkcję prezesa nie zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż spółka regulowała swoje zobowiązania. Należy podkreślić, że odpowiedzialność członka zarządu spółki z o.o. może zostać wyłączona, gdy wykaże, że albo we właściwym czasie zgłoszono upadłość spółki lub wszczęto postępowania układowe, albo że niezgłoszenie (niewszczęcie) nastąpiło nie z jego winy. Inną możliwością uniknięcia odpowiedzialności jest wskazanie majątku spółki, z którego możliwa będzie egzekucja, np. pominiętego podczas zakończonego poprzednio postępowania egzekucyjnego lub później nabytego. W związku z powyższym odwołać należy się do przepisów regulujących kwestie związane z upadłością jak i z postępowaniem układowym, tj. do przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm.) oraz do przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. z 1950 r., Nr 38, poz. 349 z późn. zm.). Art. 1 §1 pierwszego z tych aktów prawnych stanowi, że przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów, będzie uznany za upadłego. Natomiast w §2 tego artykułu stwierdza się, iż upadłość przedsiębiorcy będącego osobą prawną będzie ogłoszona także wówczas, gdy jej majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Gospodarczą zatem przyczyną upadłości jest załamanie finansowe podmiotu gospodarczego, polegające w zasadzie na jego trwałej niewypłacalności, a więc na braku możliwości zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Nie sposób zatem przyjąć, że dłużnik zaprzestał płacenia długów, jeżeli nie zapłacił jednego z większej liczby długów. Podstawą do ogłoszenia upadłości będzie dopiero taki stan, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich długów. Zaprzestanie płacenia długów jest podstawową i powszechną (obowiązującą wszystkie kategorie przedsiębiorców) przesłanką ogłoszenia upadłości. Podstawą natomiast ogłoszenia upadłości w stosunku do przedsiębiorców wymienionych w §2 art. 1 Prawa upadłościowego jest również taki stan, w którym majątek tych przedsiębiorców nie wystarcza na zaspokojenie długów. Przy ocenie, czy zachodzi stan nadmiernego zadłużenia należy uwzględniać wszystkie wierzytelności i zobowiązania dłużnika, bez względu na to, czy miałyby w przyszłości wchodzić w skład masy upadłości, czy mają charakter warunkowy lub bezwarunkowy, a także, czy są już wymagalne (por. St. Gurgul, Prawo upadłościowe i układowe. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001, s. 31-33). Krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów wskutek przejściowych trudności nie jest podstawą ogłoszenia upadłości - art. 2 Prawa upadłościowego. Podobne przesłanki decydują o wszczęciu postępowania układowego, bowiem jak wynika z art. 1 Prawa o postępowaniu układowym, przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami. W świetle powyższego nie ulega zatem wątpliwości, że wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić jedynie wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki do ogłoszenia upadłości bądź otwarcia postępowania układowego. Artykuł 5 §1 Prawa upadłościowego przewidywał obowiązek przedsiębiorcy do zgłoszenia wniosku o upadłość w terminie 2 tygodni od zaprzestania płacenia długów. Przepis ten był adresowany do wszystkich przedsiębiorców mających zdolność upadłościową. Natomiast art. 5 §2 Prawa upadłościowego, przewidujący obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie 2 tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, adresowany był do reprezentantów przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 §2, czyli przedsiębiorcy będącego osobą prawną oraz znajdujących się w stanie likwidacji spółki jawnej i spółki komandytowej, a więc przedsiębiorców, co do których ogłoszenie upadłości przewidziano nie tylko z powodu zaprzestania płacenia długów (art. 1 §1), ale także wówczas, gdy ich majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (art. 1 §2). Spółka z ograniczona odpowiedzialnością jest przedsiębiorcą będącym osobą prawną, tym samym podlegała upadłości nie tylko z powodu zaprzestania płacenia długów (art. 1 §1), ale także wówczas gdy jej majątek nie wystarczał na pokrycie długów (art. 1 §2). Powyższe oznacza, że skarżący, chcąc się uwolnić od odpowiedzialności za płatnika (spółkę z o.o.) jako osoba trzecia powinien wykazać, ze stosowny wniosek o upadłość spółki został złożony w terminie. W sprawie nie wystąpiła także okoliczność uwalniająca od odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o. polegająca na wykazaniu, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z winy członka zarządu (przy czym pod pojęciem winy należy rozumieć nie tylko winę umyślną – działanie ze złym zamiarem ale i winę nieumyślną - niedbalstwo). Materiał zgromadzony w sprawie wskazuje, że skarżący w ogóle takiego wniosku nie składał, a nadto zeznał, że w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu nie było podstaw do składania wniosków o upadłość lub o otwarcie postępowania układowego. Nie została również spełniona kolejna przesłanka zwolnienia się od odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe, tj. wskazanie mienia, z którego możliwa jest egzekucja. Mienie, by skutecznie ochronić od odpowiedzialności członka zarządu spółki, musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii przedmiotowej odpowiedzialności. Organy podatkowe, orzekając na podstawie art. 116 O.p. zobowiązane są wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, co nie oznacza przerzucenia na osobę trzecią ciężaru zaistnienia powyższych przesłanek. Prawidłowo organy podatkowe oceniły, że nie ma konieczności przesłuchania głównej księgowej M. W. oraz jedynego wspólnika R. P. Podatnik był informowany o toczącym się postępowaniu, wyznaczano mu siedmiodniowy termin do zapoznania się i wypowiedzenia na piśmie w zakresie zebranego materiału dowodowego - postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] września 2003 r. (k. 17 akt podatkowych), zawiadomienie z 9 sierpnia 2004 r. Dyrektora Izby Skarbowej w W. (k. 66 akt podatkowych). Tak więc niezasadny okazał się zarzut skarżącego dotyczący naruszenia art. 200 O.p. Artykuł 187 §1 O.p. nakłada na organ podatkowy ciężar dowodzenia określonych faktów, nie może to jednak zwalniać strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Zdaniem Sądu, nie doszło w sprawie do naruszenia art. 180, 187 §1, 188 O.p. , gdyż postępowanie w sprawie odpowiedzialności za płatnika (spółkę z o.o.) jest postępowaniem szczególnym. To nie organ podatkowy, lecz członek zarządu powinien udowodnić spełnienie przesłanek uwalniających od odpowiedzialności. W sprawie orzekały właściwe organy podatkowe zgodnie z art. 17 §1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wyjaśnił stronie skarżącej, że w sprawie podatnikiem jest spółka z o.o. B. z siedzibą w W. przy ul. [...], za zaległości której w podatku od towarów i usług za okres III, IV, V 1998 r. odpowiada na podstawie art. 116 § O.p. J. G. jako Prezes Zarządu spółki w tym czasie. Wobec tego właściwym organem podatkowym do wydania decyzji w sprawie ustalenia odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. Tak więc właściwym do orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej jest ten sam organ, który był miejscowo właściwy w sprawie wymiaru i poboru podatku od podatnika. Sąd nie dopatrzył się podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji z przyczyn procesowych. Sąd uchyla decyzję, jeżeli stwierdzi, że doszło do innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 §1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne zgodnie z art. 210 O.p. W decyzji tej prawidłowo również wyjaśniono, że prawo organu podatkowego do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej trwa maksymalnie tak długo, jak wynika to z art. 118 §1 O.p. W sprawie nie zachodziła niemożność wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, bowiem od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość nie upłynęło 5 lat. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Sąd orzekł, jak w sentencji.