V SA/Wa 3314/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Małgorzata Rysz (spr.), Sędzia NSA - Marzenna Zielińska, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Protokolant - Konrad Łukaszewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu 11 września 2000 r. M. G. dokonał zgłoszenia celnego samochodu ciężarowego marki I [...], rok produkcji 1995 nr nadwozia [...], wnioskując o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu (JDA SAD nr [...]). Do zgłoszenia dołączony został m.in. rachunek bez numeru z dnia [...].09.2000 r. na kwotę [...] DM., DWC oraz ocena techniczna bez numeru z dnia [...].09.2000r. Postanowieniem z dnia [...].03.2002 r. Dyrektor Urzędu Celnego w W. wszczął z urzędu postępowanie celne w odniesieniu do przedmiotowego zgłoszenia celnego nr jw. w zakresie wartości celnej i długu celnego. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z dnia [...].05.2003 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. na podstawie m.in. art. 29§1 w zw. z art.23§7 Kodeksu celnego uznał zgłoszenie celne z dnia [...].09.2000 r. za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej oraz wymiaru cła i ponownie określił wartość celnego przedmiotowego towaru na kwotę [...] DEM, a wysokość należnego cła na [...] zł. Ponadto Naczelnik wymierzył od różnicy cła tj. od kwoty [...] zł odsetki wyrównawcze określone w decyzji. Naczelnik wskazał, że w świetle przekazanych z Prokuratury Okręgowej w B. akt sprawy zaszło podejrzenie, że wartość celna pojazdu została zaniżona, w związku z zakwestionowaniem wiarygodności oceny technicznej załączonej do zgłoszenia celnego. W tym stanie rzeczy konieczna stała się korekta wspomnianego zgłoszenia celnego w oparciu o wskazaną szczegółowo w decyzji podstawę prawną. Od decyzji tej Strona odwołała się kwestionując prawo Naczelnika do weryfikacji zgłoszenia celnego tylko w oparciu o bliżej nie sprecyzowane podejrzenia dotyczące zaniżenia wartości celnej, które miały wynikać z akt Prokuratury. Wskazała, że wiarygodność zakwestionowanej przez Prokuraturę Okręgową w B. oceny technicznej z dnia [...].09.2000r. sporządzonej przez rzeczoznawcę z zakresu techniki i mechaniki samochodowej M. B. nie została jednak poważona. Zaskarżoną decyzją z dnia [...].09.2004 r. Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpoznaniu odwołania M. G. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. podał, że zgodnie z art. 85 § 1 K.cel. należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie zaś do art. 23 § 1 K.cel. wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 ustawy. Przepis art. 23 § 7 K.cel. stanowi, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W świetle powołanego wyżej przepisu wiarygodność umowy kupna sprzedaży( faktury lub rachunku) obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej na tym dokumencie ceny transakcyjnej. Dokument taki nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana na nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości, tj. gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości, co do tego, czy nie została zawyżona względnie zaniżona. Powszechnie bowiem przyjmuje się, że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać wartość rzeczywistą. Tylko taka wartość jest wartością celną towaru w rozumieniu art.23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Wartość ta jest niezależna od tego czy importer otrzymał "bezpłatnie" towar wprowadzony na polski obszar celny, czy też kupił go po wyjątkowo "okazyjnej", z różnych względów cenie. Podobne stanowisko na gruncie Prawa celnego zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 17 01 1995 r. [sygn. akt SA/Ka 1615/94], z 15 01 1998 r. [sygn. akt SA/Ka 1055/96] i z 9 03 1998 r. [sygn. akt I SA/Ka 1268/98]. Biorąc pod uwagę, że uwidoczniona na rachunku z dnia [...].09.2000r.cena transakcyjna została przez Stronę zaniżona, Naczelnik Urzędu Celnego miał prawo do zakwestionowania prawidłowości ustalenia wartości celnej. Wobec zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 §7 Kodeksu celnego, należało ustalić tę wartość mając na uwadze treść przepisów 25-28 oraz 29 Kodeksu celnego. Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art.25 i 26 Kodeksu celnego). Zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych pojazdów samochodowych ma często jednak zastosowanie tylko pomocnicze, trudno jest bowiem znaleźć samochody o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia i okresie eksploatacji. Kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 K.cel.) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Z kolei metoda wartości kalkulowanej oparta na koszcie produkcji (art.28 K.cel.) nie może być brana pod uwagę, ponieważ używane pojazdy samochodowe jako takie nie są produkowane. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy pojazd był używany, właściwą metodą określenia jego wartości jest metoda "ostatniej szansy" (art. 29 K.cel.), czyli ustalenia wartości na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym. Przy stosowaniu tej metody istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W takim wypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość ( np. nadzwyczajne zużycie, naprawy, dodatkowe akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Nie można też zapomnieć, że orientacyjne ceny katalogowe obejmują opłaty i podatki importowe. Dyrektor Izby Celnej w W. rozpatrując przedmiotową sprawę, przy ustaleniu wartości celnej samochodu zastosował tak jak i Naczelnik Urzędu Celnego zastępczą metodę ustalenia wartości celnej towarów, tzw. metodę "ostatniej szansy" - określoną w art. 29 § 1 K.cel. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. celem ustalenia wartości celnej pojazdu posłużył się katalogiem I. część B z września 2000r., t.j. katalogiem zawierającym ceny rynkowe sprzedaży używanych pojazdów na rynku polskim , przyjmując, że cena pojazdu o parametrach charakteryzujących sporny samochód wynosi [...] zł. Kwota ta została pomniejszona przez Naczelnika Urzędu o 60% z tytułu uszkodzeń pojazdu oraz o 10% marżę handlową, podatek VAT (22%) i cło (35%). Organ II instancji wskazał, iż jedynym podmiotem upoważnionym do procentowego określenia uszkodzeń i ubytków odnoszących się do sprowadzonego towaru jest biegły dysponujący specjalistyczną wiedzą w zakresie techniki samochodowej. W związku z tym uzupełniono materiał dowodowy w tym zakresie - zlecono Z. ustalenie procentowego stopnia uszkodzeń, na podstawie opinii z dnia [...].09.2000r. wydanej przez biuro A. oraz dokumentacji fotograficznej. W opinii nr [...] z dnia [...].09.2003r. ww. Zespół określił uszkodzenie przedmiotowego samochodu na 45,5%. Dyrektor Izby Celnej w W. mając na uwadze błąd w kalkulacji wartości celnej metodą zastępczą z art. 29 Kodeksu celnego przez organ I instancji, dokonał ponownego obliczenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu. Wyjściową cenę samochodu ciężarowego marki I. rok produkcji 1995 ([...] zł ) pomniejszono o: ponadnormatywny przebieg ( 20 %), 45, 5% z tytułu uszkodzeń i braków , 10% narzutu zwyczajowo stosowanego na polskim obszarze celnym, 22% podatku VAT oraz [...] zł cła. Wartość celna pojazdu ustalona w ten sposób wynosi [...] zł ([...] DEM). Uwzględniając jednakże, iż zgodnie z zasadą reformationis in peius wyrażoną w art. 234 Ordynacji podatkowej polegającą na tym, że organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. w zakresie określenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego. Odnosząc się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu, dotyczących bezzasadnego, zdaniem strony, nieuwzględnienia wartości transakcyjnej jako wartości celnej pojazdu organ celny II instancji wskazał, że zakwestionowano (bez podważania autentyczności i poprawności formalnej przedstawionego rachunku) jedynie zadeklarowaną przez Stronę w zgłoszeniu celnym wartość transakcyjną jako wartość celną pojazdu i ustalono ją na nowo sposobem przewidzianym w Kodeksie celnym. Różnica między wartością celną określoną przez Stronę a określoną przez organ celny, zdaniem organu jest wystarczająca dla uznania, że zakwestionowanie ceny transakcyjnej zadeklarowanej na podstawie przedstawionej faktury było uzasadnione. Od tej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł M. G. zarzucając jej : - naruszenie przepisów prawa materialnego tzn. art. 23§1 i §7 w zw. z art. 29 i art. 85§ 1 Kodeksu celnego, polegające na całkowicie dowolnym zakwestionowaniu dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego, służących do określenia wartości celnej towaru, tj. rachunku z dnia [...].09.2000r. i załączonej oceny technicznej oraz na przyjęciu, że wartość transakcyjna pojazdu nie jest tożsama z jego wartością rzeczywistą; - naruszenie prawa procesowego – art. 187 i art. 180 §1 Ordynacji podatkowej, mające istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji polegające na zaniechaniu sprawdzenia za pośrednictwem niemieckich władz celnych poprawności ceny transakcyjnej ujawnionej w dokumentach przedłożonych przez M. G. oraz zaniechaniu przesłuchania sprzedawcy samochodu będącego przedmiotem zakwestionowanego zgłoszenia celnego, na okoliczność rzeczywistej ceny transakcyjnej; - naruszenie prawa materialnego ( art. 222§ 4 i §5 ), w części dotyczącej obciążenia strony odsetkami wyrównawczymi, poprzez całkowicie dowolne i bezzasadne przyjęcie, że skarżący doprowadził do zaniżenia wartości celnej sprowadzanego pojazdu, przez co miałby osiągnąć korzyść finansową. i wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub zmianę tej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kognicji sądów administracyjnych ogranicza się do badania zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenia, czy organ orzekający w sprawie prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa, w oparciu o należycie ustalony stan faktyczny. Badając sprawę z tego punktu widzenia, należy stwierdzić, że skarga jest zasadna. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż zgodnie z treścią art. 23§1 Kodeksu celnego zasadą jest, że wartością celną towaru jest jego wartość transakcyjna. W paragrafie 2 i 7 tegoż artykułu przewidziano ściśle określone ograniczenia tej zasady. Przepis art. 23§7, na który powołały się organy celne odmawiając przyjęcia wartości transakcyjnej w niniejszej sprawie, nie pozwala na przyjęcie wartości transakcyjnej towaru za wartość celną, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących w określeniu wartości celnej, dołączonych do zgłoszenia celnego lub gdy nie zostaną one przez zgłaszającego dołączone. Organy celne uznały, że sprowadzony pojazd nie może zostać odprawiony wg jego wartości transakcyjnej, ponieważ wiarygodność dokumentów i informacji określających wartość transakcyjną nie ogranicza się do ich autentyczności (wiarygodność formalna), lecz obejmuje także ich wiarygodność materialną, która polega na wiarygodności wysokości ceny. Jak wyżej wskazano możliwość odmowy przyjęcia wartości transakcyjnej na podstawie art. 23 §7 ustawy - Kodeks celny, musi jednak wynikać z uzasadnionych przyczyn, co oznacza, że istnieje obowiązek wykazania przez organ tych przyczyn, dla których uznał przedstawione przez importera dokumenty za niewiarygodne. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie na podstawie art. 23 §7 ustawy - Kodeks celny wystąpi wówczas, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. Stwierdzenie, że cena jest rażąco niska, zakłada jej porównanie z innymi cenami transakcyjnymi, czyli cenami stosowanymi na rynku, z którego pochodzi przedmiotowy towar. Podstawowym zagadnieniem zatem staje się ustalenie tych cen, co nie może nastąpić dowolnie. Należy także podkreślić, że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości ceny deklarowanej przez Stronę z wartością ustaloną przez organ celny ( na rynku polskim), jak to uczyniono w niniejszej sprawie. Sąd podziela pogląd zaprezentowany w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20.11.200r.(Sygn. akt V SA/Wr 2412/99 ), że kalkulacja wartości przeprowadzona dla ustalenia wartości celnej jest już bowiem elementem następnego etapu działania organu, zmierzającego do ustalenia wartości przy zastosowaniu jednego ze sposobów wynikających z przepisów Kodeksu celnego a zatem – już po skutecznym wyeliminowaniu podstawowej zasady z art. 23 § 1. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym – średnie ceny rynkowe, służą ustaleniu wartości celnej w myśl art. 29§l Kodeksu celnego, nie zaś zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. W niniejszej sprawie organy celne kwestionując wiarygodność rachunku dołączonego do zgłoszenia celnego, ograniczyły się do ogólnikowych sformułowań, nie przedstawiając w tym zakresie żadnych konkretnych dowodów. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w P. rachunek z dnia [...].09.2000r. nie jest wiarygodnym dowodem potwierdzającym cenę transakcyjną pojazdu, gdyż "pięcioletni używany I. według ogólnie dostępnych źródeł ma wyższą wartość niż wartość wskazana na fakturze"( k23 akt admin. - uzasadnienie decyzji organu I instancji). Dyrektor Izby Celnej w W. poświęcił temu zagadnieniu jeszcze mniej uwagi, stwierdzając wyłącznie: "Biorąc pod uwagę, iż uwidoczniona na rachunku bez nr z dnia [...].09.2000r. cena transakcyjna została przez Stronę zaniżona, Naczelnik Urzędu Celnego miał prawo do zakwestionowania prawidłowości ustalenia wartości celnej." Równie lakoniczne, a co więcej niezrozumiałe jest uzasadnienie przyczyn dla których odmówiono wiarygodności opinii rzeczoznawcy z zakresu techniki i mechaniki samochodowej inż. M. B., dołączonej do zgłoszenia. W tym zakresie Naczelnik Urzędu Celnego w P. stwierdził "w wyniku otrzymania akt sprawy z Prokuratury Okręgowej w B., w związku z zakwestionowaniem wiarygodności załączonej do zgłoszenia celnego oceny technicznej sporządzonej przez Rzeczoznawcę z zakresu techniki i mechaniki samochodowej p. M. B., zaszło podejrzenie, że wartość celna przedmiotowego pojazdu została zaniżona". Organ celny drugiej instancji do tej kwestii w ogóle się nie odniósł, co więcej zakwestionowaną przez Naczelnika Urzędu opinię wykorzystał jako materiał wyjściowy, dla dopuszczonego przez siebie dowodu – z opinii Z. – w celu ustalenia procentowego stopnia uszkodzeń sprowadzonego pojazdu, co może wskazywać, że wiarygodność tego dowodu nie była przez niego podważana. Reasumując należy stwierdzić, że organ celny nie dopełnił wymogu z art.23§7 Kodeksu celnego w postaci uzasadnienia przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej oraz nie wykazał niewiarygodności dokumentów dołączonych przez Stronę do zgłoszenia. Z tych też przyczyn niemożliwe było skuteczne zakwestionowanie wartości wynikającej z tych dokumentów. Zatem brak było podstaw do ustalenia innej wartości celnej niż wartość transakcyjna. Wyżej wskazane uchybienia prowadzą do wniosku, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego-przez wadliwe zastosowanie art. 23§7 Kodeksu celnego oraz niezasatosowanie art.23§1 K.c., dlatego też na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a oraz art. 152 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji.