III SA/Wa 1029/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa (spr.), Sędzia WSA (del.) Dariusz Dudra, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Marcin Bącal, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2005 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] "P." spółka z o.o. z/s w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2004 r. Nr [...], 2) określa, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę 3102 zł (trzy tysiące sto dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa [...] "P." sp. z o.o., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...] określającą skarżącej spółce wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w dniu [...] października 2003 r. została zawarta w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu położonej w W. przy ul. [...] oraz własności znajdującego się na tej działce budynku magazynowo-biurowego, pomiędzy Przedsiębiorstwem [...] "P." (sprzedawcą) a skarżącą spółką (kupującym). Wartość prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, podana w akcie notarialnym wyniosła 632.830 zł a wartość budynku 267.170 zł. Notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych od ceny za użytkowanie wieczyste działki gruntu według stawki 2% w wysokości 12.657 zł. Po wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. podwyższył wartość prawa użytkowania wieczystego działki gruntu do kwoty 2.071.080 zł, na którą to wartość skarżąca spółka nie wyraziła zgody. Wobec powyższego organ podatkowy ustalił tę wartość na podstawie opinii, powołanego przez siebie, biegłego w wysokości 1.168.965 zł. Decyzją z dnia [...] listopada 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 23.379,30 zł. Pismem z dnia [...] grudnia 2004 r. skarżąca spółka odwołała się od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości z uwagi na naruszenie art. 6 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych ( Dz. U. Nr 86, poz. 959 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.cz.c." i nieuwzględnienie dostarczonej przez spółkę opinii rzeczoznawcy. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w uzasadnieniu swojej decyzji powołując się na treść przepisu art. 6 ust. 3 i 4 u.p.cz.c. stwierdził, iż wobec nie wyrażenia zgody przez skarżącą spółkę na podwyższenie wartości nabytego przez nią prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, organ podatkowy pierwszej instancji, na podstawie powyższego przepisu był zobowiązany do powołania biegłego. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w odwołaniu organ odwoławczy wskazał, iż wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącej spółki, opinia biegłego, na podstawie której określona została wartość rynkowa użytkowania wieczystego działki gruntu sporządzona została na datę dokonania czynności cywilnoprawnej, t.j. [...] października 2003 r., a nie na datę sporządzenia operatu i uwzględnia ona zarówno mankamenty jak i zalety tej działki. Do mankamentów działki rzeczoznawca zaliczył linię wysokiego napięcia przebiegającą nad budynkiem, ponadto zlokalizowanie w środkowej części działki wykopu po basenie przeciwpożarowym, co w przyszłości wymusi konieczność rekultywacji gruntu oraz bardzo trudne warunki inwestycyjne we wschodniej części działki. Do zalet rzeczoznawca zaliczył dostęp do infrastruktury, dobry dojazd, możliwości inwestycyjne, stan zagospodarowania, dostęp do mediów. Organ odwoławczy uznał również za nietrafny zarzut odnoszący się do nieuwzględnienia operatu szacunkowego wykonanego na zamówienie sprzedawcy. Operat ten był bowiem nieprzydatny, m.in. z tego powodu, że do analizy porównawczej przyjęto kilkanaście transakcji zrealizowanych na terenie innych dzielnic : W., Z., B., U. i B1. Tylko jedna nieruchomość położona była w sąsiedztwie wycenianej nieruchomości, a pozostałe dwie położone były na S. Operat ten stanowił jeden z dowodów. Z uwagi na powyższe okoliczności nie uwzględniono tego operatu jako dowodu w sprawie, a organ podatkowy, zgodnie z przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Pismem z dnia [...] marca 2005 r. skarżąca spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję dyrektora Izby Skarbowej w W. domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji względnie stwierdzenia jej nieważności. Decyzji tej zarzuciła rażące naruszenie prawa, które miało wpływ na wynik sprawy: - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie ciążącego na organie obowiązku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący; - art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie swojego rozstrzygnięcia wyłącznie na stanowisku organu niższego stopnia; - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione oraz dowodów, którym odmówił wiarygodności, bezkrytycznie przyjmując twierdzenia organu niższego stopnia; - art. 6 ust. 2 u.p.cz.c., poprzez przyjęcie wbrew regulacji przewidzianej w tym przepisie, iż wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej nie określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie nieruchomości i nie z dnia dokonania czynności, tylko z chwili sporządzenia na zlecenie organu podatkowego operatu szacunkowego; - art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 i 8 kodeksu postępowania administracyjnego, przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów Państwa, naruszając zasady praworządności, nie licząc się ze słusznym interesem obywateli. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej spółki przedstawił szczegółową argumentację dotyczącą sformułowanych w skardze zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek z innych powodów, niż te wskazywane przez skarżącą. W niniejszej sprawie przedmiotem decyzji organów podatkowych był wymiar podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w formie aktu notarialnego, umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, między Przedsiębiorstwem [...] "P.", jako sprzedawcą tego prawa a skarżącą spółką, która występowała w charakterze kupującego. W związku z tym należy wskazać, iż stosownie do przepisu art. 4 pkt 1 u.p.cz.c obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży na stronach czynności cywilnoprawnych. Natomiast w myśl art. 5 ust. 1 tejże ustawy obowiązek zapłaty podatku, z zastrzeżeniem ust. 2, który nie miał zastosowania w sprawie, jako że przedsiębiorstwa państwowego nie można utożsamiać ze zwolnionym od tego podatku Skarbem Państwa, ciąży solidarnie na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej będących stronami czynności cywilnoprawnej. Również w zastosowanych przez organ podatkowy w trakcie postępowania przepisach art. 6 ust. 3 i 4 u.p.cz.c., mowa jest o "stronach czynności cywilnoprawnej". Treść wyżej przytoczonych przepisów wyznacza podmiotowy zakres postępowania w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że stronami takiego postępowania powinny być strony, podlegającej opodatkowaniu, czynności cywilnoprawnej i mają one prawo do uczestniczenia we wszystkich istotnych czynnościach procesowych, wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz powinny być adresatami wydawanych decyzji podatkowych. Jak wynika z akt postępowania podatkowego, toczyło się ono tylko z udziałem jednej strony umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, t.j. skarżącej spółki, natomiast druga strona tej umowy - Przedsiębiorstwo [...] "P." była tego udziału pozbawiona. Tym samym postępowanie organów podatkowych obarczone było kwalifikowaną wadą, określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, stanowiącą podstawę do wznowienia postępowania. Oceny tej nie może zmienić fakt doręczenia decyzji wydanej w drugiej instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., obu stronom czynności cywilnoprawnej. Wcześniej bowiem wszystkie istotne czynności i akty procesowe, poczynając od postanowienia o wszczęciu postępowania, poprzez czynności zmierzające do określenia wartości prawa użytkowania wieczystego, czy też decyzję wydaną w pierwszej instancji, jak również wydawane w obu instancjach postanowienia dotyczące możliwości wypowiedzenia się przez stronę co do zebranego materiału dowodowego, dokonywane były tylko wobec skarżącej spółki z pominięciem drugiej strony czynności cywilnoprawnej. Skoro zatem w postępowaniu podatkowym nie brała udziału jedna z jego stron, to dokonywanie przez Sąd oceny zarzutów sformułowanych w skardze należy uznać za przedwczesne, zaś przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy będzie zobowiązany przeprowadzić postępowanie przy udziale obu stron czynności cywilnoprawnej. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b), a także art. 135, art. 152 oraz art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.