I SA/Po 2941/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: st.sekr.sąd.Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 01 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi J.D. i K.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...]r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r o nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 236,20 zł ( dwieście trzydzieści sześć złotych 20/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 4. wstrzymuje wykonanie wymienionych w pkt 1 decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ W.Zygmont /-/ J. Małecki Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]r. Nr [...] określił małżonkom K. i J. D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]r. w wysokości odmiennej od wynikającej ze złożonego zeznania. W odwołaniu podatnicy zakwestionowali ustalenie wartości przychodu metodą oszacowania z zastosowaniem średniej arytmetycznej marży w wysokości 13,31 % wynikających z danych ustalonych w trzech porównywalnych jednostkach. W wyniku kontroli stwierdzono bowiem nieprawidłowości w zakresie ewidencji przychodu z działalności handlowej jak również w zakresie odliczeń od dochodu. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...]r. Nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W skardze podatnicy zakwestionowali wysokość ponownie przyjętej marży w wysokości 13,31 % . Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu, uwzględniając skargę podatników, wyrokiem z dnia 27 marca 2003r., I SA/Po 2712/01 uchylił powyższą decyzję wskazując, iż organy podatkowe obu instancji nie wzięły pod uwagę wymogów określonych w art. 193 O.p. Izba Skarbowa mając powyższe na uwadze decyzją z dnia [...]r. Nr [...] uchyliła decyzję organu I instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego rozpatrzywszy sprawę, decyzją z dnia [...]r. Nr [...] określił podatnikom J. i K. D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]r. w wysokości [...]zł, tj. w kwocie wyższej o [...]zł niż wynikająca ze złożonego wspólnego rocznego zeznania podatkowego PIT-33 oraz wysokość miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej i odsetek za zwłokę od należnych zaliczek. Stwierdził, że podatkowa księga przychodów i rozchodów za [...]r. prowadzona była przez podatnika J. D. nierzetelnie i powyższy fakt znalazł odzwierciedlenie w protokole badania ksiąg z dnia [...]r., w którym stwierdzono, iż w [...]r. zaniżył przychód ze sprzedaży towarów handlowych. W odwołaniu podatnicy w dalszym ciągu domagali się zweryfikowania ustalonej marży w wysokości 13,31 %. Wskazali, że jedna z nich prowadząca działalność w tej samej miejscowości zrealizowała marżę w roku podatkowym [...] w wysokości 10,41 % wobec czego marża podatnika nie mogła być wyższa lub mogła być równa tej marży. Podatnik stosował niższe ceny w celu pozyskiwania klientów z uwagi na nowo rozpoczętą działalność. 2 Izba Skarbowa decyzja z dnia [...]r. Nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W skardze podatnicy domagali się uchylenia powyższej decyzji i orzeczenia na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych. Decyzji zarzucili naruszenie art.193, art.23 § 1 i 4 oraz art. 24 O.p. z powodu nie rozstrzygnięcia przez organy podatkowe o mocy dowodowej księgi przychodów i rozchodów i ustalenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Uzasadniając skargę stwierdzili, że w niniejszej sprawie w ogóle nie miało miejsca dokonywanie w księdze podatkowej zapisów w celu ukrycia osiągniętego przychodu lub dokonanej czynności, nie było też błędnego zapisu. Jedynie utrata mocy dowodowej księgi podatkowej uprawnia do oszacowania podstawy opodatkowania. Takie orzeczenie w sprawie nie miało miejsca, a co za tym idzie księgi podatkowe nie zostały zakwestionowane, a zatem należy przysnuje jej domniemanie prawdziwości. Wadliwe jest przyjęcie, że podatnik nie ujawnił w prowadzonych księgach całości uzyskanego przychodu ze sprzedaży. Faktem jest, iż podatnik nie księgował powstałych ubytków, ale okoliczność ta nie miała na celu obniżenia przychodu, wynikała natomiast wprost z niewiedzy podatnika. Część towaru uległa przeterminowaniu i zepsuciu, część została skradziona, natomiast część podatnik pobierał do swojego gospodarstwa, lecz wartość handlowa powyższych ubytków w stosunku do całości przychodu osiągniętego przez podatnika w [...]r. jest znikoma i nie ma żadnego związku z obniżaniem przychodu. Niezależnie od powyższego, zastosowana metoda oraz wysokość szacunkowego obliczenia podstawy opodatkowania (przychodów) budzi zastrzeżenia. W zaskarżonej decyzji uznano podaną przez podatnika marżę na alkohol w wysokości 4%, natomiast w stosunku do pozostałych artykułów przyjęto marżę w wysokości 13,31 %, jako średnią arytmetyczną marż stosowaną w porównywalnych firmach działających w sąsiednich miejscowościach. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Sądy administracyjne na podstawie art.l § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawują kontrolę działalności administracyjnej pod względem zgodności z prawem. Sąd bada, zatem decyzje wydane przez organy podatkowe w oparciu o kryterium legalności. Analiza dokonywana przez sąd dotyczy prawidłowości ustaleń faktycznych, dokonywania właściwej wykładni i prawidłowego stosowania prawa podatkowego. 3 Kontrola zaskarżonej decyzji z zastosowaniem powyższego kryterium dała podstawę do stwierdzenia, że decyzja nie jest zgodna z prawem. Odnosząc się do zarzutu nie rozstrzygnięcia o mocy dowodowej księgi przychodów i rozchodów to należy podkreślić, że organy podatkowe w protokole z badania ksiąg z dnia [...]r. określiły za jaki okres i w jakiej części uznają księgi podatkowe za dowód tego co wynika z zawartych w niej zapisów i wyjaśnił, że księga podatkowa nie odzwierciedla rzeczywistego stanu rzeczy w zakresie wysokości przychodu i tym samym nie może stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Dlatego zarzut w tym zakresie jest bezzasadny. Natomiast, jeżeli chodzi o przyjętą przez organy podatkowe - w konsekwencji powyższego - metodę oszacowania przychodu to należy podkreślić, że wybór metody oszacowania mieści się w zakresie działania organu podatkowego. Zatem kontroli sądowej podlega to, czy zastosowane w tej metodzie dane znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym i czy prawidłowy jest wniosek końcowy w postaci ustalenia dochodu wynikający z zastosowania tej metody. Kontrola sądowa pod tym kątem nie pozwoliła na zaakceptowanie wniosku końcowego oszacowania. Szacunkowe ustalenie podstawy opodatkowania nie w pełni znajduje uzasadnienie w zebranym i ocenionym materiale dowodowym, a także zasadach doświadczenia życiowego. Wprawdzie gdy w grę wchodzi szacunkowe ustalenie podstawy opodatkowania, ustalenie jej wysokości zgodnie ze stanem rzeczywistym z reguły nie jest możliwe, to jednak na organie prowadzącym postępowanie ciąży obowiązek ustalenia jej w rozmiarze zbliżonym do jej rzeczywistej wysokości. W osądzanej sprawie organy podatkowe nie uwzględniły w wystarczającym stopniu konkretnych warunków w jakich prowadzona była działalność handlowa skarżącego. Organy pozostając przy marży 13,31 % winny rozważyć, czy wobec niewielkich kwot o które chodzi w sprawie, nie obracają się w granicach błędu. Z akt sprawy wynika, iż jeden z trzech wzorcowych podmiotów funkcjonował w tej samej miejscowości od [...]r., zaś pozostałe dwa, w sąsiednich miejscowościach od [...]r. i od [...]r. Gdy się zważy, że skarżący rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej z dniem [...]r., a zatem jako ostatni, można wnioskować, że znajdował się w relatywnie najtrudniejszej sytuacji początkowej. Wzgląd na zasadę sprawiedliwości podatkowej wymaga rozważenia, czy marże tychże konkurentów na tym samym małym rynku, mogą służyć za miarę zyskowności działalności gospodarczej skarżącego w [...]r. Organy podatkowe uznały tylko podaną przez skarżącego marżę na alkohol w wysokości 4%. W tej sytuacji organy podatkowe w toku ponownego rozpatrywania podejmą wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p.). W szczególności ustalą konkretne warunki w jakich prowadzona była działalność handlowa skarżącego, dokonają oceny zebranego materiału sprawy z uwzględnieniem wszelkich okoliczności sprawy (art.191 O.p.), a następnie określą podstawy opodatkowania najbardziej zbliżone do rzeczywistości. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c, art.152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K.Pawlicki /-/ J.Małecki /-/W.Zygmont