III SA/Wa 1073/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Asesor WSA Hieronim Sęk (spr.), Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi W. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę Decyzją z dnia [...] sierpnia 2004 r. , Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. ustalił W. S. (zwanemu dalej "Skarżącym") podatek od udziału w zabudowanej nieruchomości, nabytego w drodze spadku, w wysokości 5164,30 zł. Wyżej wymieniona decyzja, nadana na adres Skarżącego listem poleconym nr [...] w dniu 6 września 2004 r., była dwukrotnie awizowana - w dniach 7 i 13 września 2004 r., a następnie w dniu 22 września 2004 r. została zwrócona do nadawcy jako nie podjęta w terminie. Po raz kolejny przedmiotowa decyzja, została wysłana na adres Skarżącego listem poleconym nr [...] w dniu 30 września 2004 r. Także ona była dwukrotnie awizowana – w dniach 1 i 11 października 2004 r., a następnie w dniu 18 października 2004 r. została zwrócona do nadawcy jako nie podjęta w terminie. Z "Potwierdzenia odbioru" wynika, że ostatecznie, w następstwie trzeciego nadania w dniu 18 listopada 2004 r., rzeczona decyzja została faktycznie doręczona Skarżącemu w dniu 19 listopada 2004 r. Pismem z dnia 3 grudnia 2004 r., nadanym tego samego dnia drogą pocztową, Skarżący wniósł odwołanie od zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie: art. 120-123 § 1, art. 172 § 1, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), powoływanej dalej jako "ord.pod.". Skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2005 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia ze względu na uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w W. - powołując się na treść art. 150 ord.pod. – stwierdził, że doręczenie decyzji nastąpiło po dwukrotnym awizowaniu w dniu 21 września 2005 r. W treści decyzji organu podatkowego pierwszej instancji zawarte było pouczenie o przysługującym stronie prawie do wniesienia odwołania w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji. W ocenie organu Skarżący, składając odwołanie w dniu 3 grudnia 2004 r., uchybił terminowi do jego wniesienia. Pismem z dnia 23 marca 2005 r. pełnomocnik Skarżącego złożył skargę na wyżej wymienione postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie art. 223 § 2 pkt 1 ord.pod. i wnosząc o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W skardze podniesiono, że organ odwoławczy dokonał nieprawidłowych ustaleń faktycznych, uznając skuteczność doręczenia zastępczego w dniu 21 września 2004 r. W ocenie pełnomocnika Skarżącego, przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] sierpnia 2004 r. została wysłana listem poleconym nr [...] z dnia 18 listopada 2004 r. i odebrana przez Skarżącego dopiero w dniu 19 listopada 2004 r. Zatem termin do wniesienia odwołania należało liczyć od dnia 20 listopada 2004 r., a więc odwołanie zostało wniesione w terminie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, kiedy w sposób prawidłowy doręczono decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] sierpnia 2004 r. W rozpoznawanej sprawie decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L., po raz pierwszy awizowaną 7 września 2004 r., a następnie w dniu 13 września 2004 r., należy uznać za doręczoną Skarżącemu w dniu 21 września 2004 r. Zgodnie bowiem z przepisami art. 150 ord.pod. w przypadku pisma doręczanego drogą pocztową, w razie niemożności jego doręczenia bezpośrednio osobie fizycznej (np. nie zastanie adresata w miejscu zamieszkania) lub za pośrednictwem pełnoletniego domownika, sąsiada lub dozorcy, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej, zawiadamiając adresata dwukrotnie o pozostawieniu pisma w tej placówce. W takim przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia wskazanego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Termin 14-dniowy liczy się od dnia następnego po dniu stwierdzenia niemożności doręczenia pisma, a ta okoliczność z kolei wynika z daty dokonania pierwszego zawiadomienia adresata o nieodebranej przesyłce. W ocenie Sądu wszystkie przesłanki wskazane ww. artykułem, dotyczące uznania za skuteczne doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] sierpnia 2004 r. w sposób zastępczy, zostały spełnione. List polecony, którym przesłano decyzję był awizowany właściwie. Ma to swoje odzwierciedlenie w postaci stosownych adnotacji na formularzu "Potwierdzenia odbioru" tego listu oraz kopercie, które znajdują się w aktach administracyjnych sprawy. Termin 14-dniowy do wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w W. za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. na decyzję uznaną za doręczoną w dniu 21 września 2004 r., zaczął więc biec w dniu 22 września 2004 r. i upłynął z dniem 5 października 2004 r., zgodnie z zasadami obliczania terminów przewidzianymi w art. 161 § 1 ord.pod. Dzień 5 października 2004 r. (środa) był tzw. dniem roboczym. Jak wspomniano odwołanie na wyżej wymienioną decyzję zostało wniesione w dniu 3 grudnia 2004 r. W tych okolicznościach należy stwierdzić, że ustalenie organu odwoławczego, iż nastąpiło uchybienie ustawowego terminu do jego wniesienia, są prawidłowe. Nie ma przy tym znaczenia prawnego, że Skarżący odebrał w dniu 19 listopada 2004 r. decyzję wysłaną listem poleconym nr [...]. W przypadku tzw. doręczenia zastępczego decyzji, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, termin do wniesienia odwołania do organu drugiej instancji liczy się od dnia następującego po dniu uznania decyzji za doręczoną zgodnie z art. 150 ord.pod., nie zaś od daty późniejszego odbioru takiej decyzji. Upływ zatem terminu przechowywania przesyłki listowej poleconej przez pocztę rodzi w dniu tego upływu skutek doręczenia i nie może już tego zmienić nawet fakt późniejszego - faktycznego doręczenia (wydania) decyzji (jej kserokopii czy też oryginału) stronie postępowania. W przypadku zawarcia w decyzji prawidłowego pouczenia co do prawa złożenia odwołania do organu wyższego stopnia każde przekroczenie terminu przewidzianego dla dokonania tej czynności, niezależnie od liczby dni tego przekroczenia, czy też okoliczności, które stały się podstawą jego przekroczenia, skutkuje stwierdzeniem uchybienia terminowi, a tym samym niemożnością merytorycznego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] sierpnia 2004 r. zawierała prawidłowe pouczenie co do prawa złożenia odwołania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde nawet nieznaczne, przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por. m.in. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2003 r., sygn. akt SA/Bk 271/03, niepubl.). Reasumując, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa wskazanego w skardze. Materiał dowodowy znajdujący się w aktach administracyjnych potwierdza okoliczności faktyczne, na których oparte zostało zaskarżone postanowienie, a tym samym twierdzenie zawarte w skardze, iż "jedyna przesyłka (podkreślenie Sądu) zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] sierpnia 2004 r., została wysłana listem poleconym 18 listopada 2004 r." rozmija się z dowodami, które potwierdzają wcześniejszą wysyłkę wskazanej decyzji Należy przy tym podkreślić, iż w przypadku spełnienia przesłanek do uznania zastępczego doręczenia zaskarżonej decyzji, zbędne były kolejne próby jej doręczania. Co więcej, faktyczne doręczenie decyzji mogło wywoływać u adresata - strony mylne przekonanie, iż od takiego doręczenia biegnie termin do wniesienia odwołania. Kwestia ta nie ma wprawdzie znaczenia w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi, jednakże mogłaby być rozważana w odrębnym postępowaniu o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, gdyby takie postępowanie było prowadzone przed organem podatkowym. Niezależnie od powyższego, Sąd wychodząc poza zarzuty skargi, zwraca uwagę, że art. 228 §1 ord.pod. przewiduje trzy odrębne sytuacje procesowe: w pkt 1 – niedopuszczalność odwołania, w pkt 2 – wniesienia odwołania z uchybieniem terminowi, w pkt 3 – pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222. Zgodnie z tym ostatnim artykułem odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Z akt sprawy wynika, że w sprawie zachodziła tylko druga sytuacja - uchybienie terminowi. Zatem sposób sformułowania rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu, tj. "pozostawia odwołanie bez rozpatrzenia ze względu na uchybienie terminu do wniesienia odwołania" jest wadliwy i stanowi naruszenie przepisów postępowania - art. 228 § 1 ord.pod. Powyższe uchybienie procesowe nie mogło jednak być podstawą do uchylenia zaskarżonego postanowienia, ponieważ, w ocenie Sądu, nie mogło ono mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowienia jednoznacznie i prawidłowo wskazał powody rozstrzygnięcia, jak również w rozstrzygnięciu tym zawarł wyraźne stwierdzenie, że nastąpiło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Należy wskazać, że organ odwoławczy był zobowiązany na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ord.pod. stwierdzić w drodze postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i tylko tyle. Wprawdzie skutkuje ono także niemożnością rozpatrzenia sprawy, ale nie dlatego, że odwołanie nie spełnia wymogów przewidzianych w art. 222 ord.pod., lecz dlatego, że jest, właśnie wniesione po terminie. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku. Wobec oddalenia skargi nie mógł zostać uwzględniony wniosek o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.