I SA/Gl 736/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza na rzecz strony skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę [...] zł ([...] złotych), tytułem zwrotu kosztów postępowania. A. K. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], którym utrzymane zostało w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, dotyczące zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. nie uznał zarzutów zgłoszonych przez A. K. za uzasadnione. Zobowiązany w piśmie z dnia [...] 2005 r. postawił zarzut, w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] 2004 r., nieistnienia obowiązku podatkowego w związku z bezskutecznością doręczenia decyzji wymiarowej, wymienionej w tytule wykonawczym jako podstawa prawna należności. A. K. zarzucił, że decyzja została pozostawiona w miejscu pracy jego pełnomocnika – P. S., mimo iż pracownica sekretariatu zakładu poinformowała doręczających pismo pracowników Urzędu Skarbowego, iż P. S. jest nieobecny w pracy z powodu długotrwałego zwolnienia lekarskiego i okazała dokumenty potwierdzające ten fakt. Pracownicy Urzędu, powołując się na treść art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozostawili jednak korespondencję w zakładzie pracy pełnomocnika, co Urząd Skarbowy uznał za doręczenie decyzji i wystawił tytuł wykonawczy. A. K. podkreślił przy tym, że organ podatkowy był poinformowany o adresie zamieszkania pełnomocnika. Powołując się następnie na orzecznictwo sądów administracyjnych oraz komentarze do ordynacji podatkowej, wskazał, że doręczenie pisma osobie fizycznej w miejscu jej pracy jest możliwe tylko do jej rąk lub do rąk osoby upoważnionej przez pracodawcę (podatnika) do odbioru korespondencji. Z tego względu organ podatkowy błędnie uznał doręczenie pisma adresowanego do pracownika firmy, innemu jej pracownikowi, za skuteczne. Uznając powyższy zarzut za nieuzasadniony Naczelnik Urzędu Skarbowego przedstawił stan faktyczny sprawy, a mianowicie, że w dniu [...] 2004 r. A. i K. K. zgłosili, iż ustanowili w prowadzonym wobec nich postępowaniu podatkowym (dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r.) pełnomocnika w osobie P. S., zamieszkałego w P. przy ul. "A". W dniu [...] 2004 r. pełnomocnik ten powiadomił organ podatkowy, że od tego dnia do [...] 2005 r. będzie czasowo przebywał w T. przy ul. "B". Pod tym ostatnim adresem pracownicy Urzędu Skarbowego usiłowali w dniu [...] 2004 r. doręczyć pełnomocnikowi decyzję z dnia [...] r. nr [...], adresowaną do podatników. P. S. był nieobecny, a z informacji sąsiada wynikało, że od dłuższego czasu nie przebywa w tym miejscu. Z tego względu pracownicy Urzędu Skarbowego udali się w dniu [...] 2004 r. do Centrum Magazynowo-Handlowego A. D. w T., w którym P. S. jest zatrudniony i pozostawili dla niego powyższe pismo pracownicy firmy, upoważnionej do odbioru korespondencji. Odnotowali jednocześnie, że pracownica odmówiła odbioru tej przesyłki podając i dokumentując, że od [...] 2004 r. P. S. jest nieobecny w pracy z powodu korzystania z rehabilitacji leczniczej. W oparciu o powyższe ustalenia faktyczne Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że doręczenie decyzji w miejscu pracy pełnomocnika było zgodne z przepisem art. 148 § 2 Ordynacji podatkowej, zatem decyzja podatkowa z dnia [...] r. weszła do obrotu prawnego i mogła stanowić podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Powołując się na postawę prawną z art. 123 Kodeksu postępowania administracyjnego i art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako wierzyciel, nie uznał zasadności zarzutu zgłoszonego przez A. K.. W zażaleniu na powyższe postanowienie A. K. raz jeszcze zarzucił, że bezpodstawnie uznano, iż pełnomocnik nie przebywa pod adresem przez siebie wskazanym tj. W T. przy ul. "B". Nie stwierdzono, bowiem aby nie odebrał on jakiejkolwiek przesyłki listowej pod tym adresem, czy to osobiście, czy też na skutek awizowania. Także pracownicy Urzędu Skarbowego nie pozostawili w skrzynce pocztowej zawiadomienia o próbie doręczenia decyzji, zaś oświadczenie sąsiada o nieprzebywaniu P. S. pod tym adresem, nie może być wystarczającym dowodem, że nie wskazał on organowi podatkowemu swego miejsca pobytu. W dalszej części zażalenia A. K. podkreślił, że decyzję podatkową wysłana na jego adres w dniu [...] 2004 r., podczas, gdy od [...] 2004 r. organ podatkowy wiedział o ustanowieniu pełnomocnika. Próby doręczenie tej decyzji w ostatnich dniach grudnia pełnomocnikowi miały na celu naprawienie powyższego błędu, ale organ podatkowy nie wykazał, aby doręczenie to nastąpiło skutecznie przed wydaniem tytułu wykonawczego. Dyrektor Izby Skarbowej w K., utrzymując w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., po przytoczeniu w uzasadnieniu treści przepisów art.. 33 i art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stwierdził, że: "W rozpoznawanej sprawie podstawa zarzutów jest przesłanka określona w pkt 1 w/w przepisu – nieistnienie obowiązku podatkowego, z uwagi na nieskuteczne doręczenie decyzji w sprawie wymiaru podatku dochodowego za 1998 r. Tutejszy organ nie podziela jednak stanowiska podatnika w tym zakresie i uznaje, że decyzja w sprawie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. została podatnikowi doręczona prawidłowo". W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A. K. zarzucił powyższemu postanowieniu naruszenie art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 17 czerwca 19966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 124 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz wniósł o uchylenie postanowień obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi ponowił wszystkie argumenty użyte w zgłoszeniu zarzutu na postępowanie egzekucyjne i w zażaleniu, kwestionując skuteczność doręczenia decyzji z dnia [...] r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko i wskazał, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji z dnia [...] r. była przedmiotem wyjaśnień w związku ze skargą strony. W piśmie z dnia [...] r. Dyrektor udzielił odpowiedzi na tę skargę, uznając zarzut wadliwości doręczenia za nieuzasadniony. W końcowej części odpowiedzi na skargę wskazano, że toczy się postępowanie odwoławcze w sprawie wymiaru podatku, a w odwołaniu od decyzji wymiarowej nie podniesiono zarzutu wadliwego doręczenia decyzji, a jedynie zarzuty merytoryczne. Powyższe stanowisko organu podtrzymał jego pełnomocnik na rozprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, albowiem zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis powyższy stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być między innymi nieistnienie obowiązku. W rozpoznawanej sprawie postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] 2004 r., a którym jako podstawę prawna należności (pole [...] dokumentu) wskazano decyzję z dnia [...] r. nr [...]. Z wywodów zawartych w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. oraz postanowieniu i odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej w K. wynika, że organy te uznały, iż powyższa decyzja z dnia [...] r. została uznana za skutecznie doręczoną pełnomocnikowi podatników w dniu [...] 2004 r. tj. w dniu pozostawienia jej w jego miejscu pracy. Powyższe stanowisko organu egzekucyjnego i organu nadzoru (odwoławczego) jest wadliwe, gdyż pozostaje w sprzeczności z treścią art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organy te, co prawda powołały się na powyższy przepis jako podstawę uznania doręczenie za skuteczne, lecz dokonały wadliwej wykładni tegoż przepisu. Prawidłowa wykładnia prowadzi do konkluzji, że osobie fizycznej w jej miejscu pracy, (jeśli jest ona tylko pracownikiem) można doręczyć pismo tylko do jej rąk. Wynika to z faktu, że pracownik nie może udzielić pełnomocnictwa innemu pracownikowi zakładu pracy do odbierania pism, gdyż może to uczynić tylko pracodawca. Ten z kolei może upoważnić swego pracownika tylko do odbioru korespondencji adresowanej do niego, a nie do jakiegokolwiek pracownika, zatrudnionego w zakładzie pracy. Niezależnie od powyższego wniosku, wynikającego z treści art. 148 § 2 pkt 2, trzeba wziąć pod uwagę całość uregulowań dotyczących doręczania pism osobom fizycznym. Z porównania trybu doręczenia określonego w art. 148 § 2 pkt 2 i art. 149 można wyprowadzić wniosek, że w przypadku uznania za dopuszczalne doręczenia pisma pracownikowi w miejscu pracy do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji, doręczenie to następowałoby bez względu na przeszkody w faktycznym doręczeniu pisma (długotrwała nieobecność pracownika w pracy), bez możliwości odmowy podjęcia się doręczenia pisma (jak w przypadku domownika, sąsiada lub dozorcy) jak również bez obowiązku poinformowania adresata o doręczeniu zastępczym. Dlatego też w pełni należy podzielić pogląd sformułowany w wyroku NSA z dnia 16 marca 2000 r. sygn. akt SA/Sz 251/99, na który strona skarżąca powołała się w swej skardze, a który warto w tym miejscu ponownie przytoczyć. Sad stwierdził, że "Z przepisu art. 148 Ordynacji podatkowej wynika, iż przepis ten dwukrotnie mówi o doręczaniu pism w miejscu pracy (§ 1 i § 2). Uwzględniając racjonalność ustawodawcy, za w pełni zasadny uznać należy pogląd, że są to dwa różne miejsca pracy. O ile w pierwszym z tych przepisów (§ 1 art. 148) chodzi o zakład pracy, w którym adresat pisma jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę czy innej umowy (zlecenia, agencji itp.), a więc o miejsce, w którym występuje on jako pracobiorca, to w drugim z tych przepisów (§ 2 art. 148) ustawodawca ma na myśli miejsce pracy jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną, samodzielnie i na własny rachunek. W pierwszej sytuacji doręczenie musi nastąpić do rąk adresata i nie mogą za niego odebrać skutecznie pisma osoby upoważnione do działania w imieniu pracodawcy (zakładu pracy). W drugiej sytuacji, a więc w przypadku doręczenia w miejscu pracy adresata będącym miejscem prowadzenia przezeń działalności gospodarczej, doręczenie nastąpić może także do rąk osoby upoważnionej przezeń do odbioru korespondencji". Tak więc pozostawienie decyzji organu podatkowego z dnia [...] r. w dniu [...] 2004 r. w zakładzie pracy, w którym pełnomocnik podatników był zatrudniony, ale nie był obecny ze względu na zwolnienie lekarskie, nie może być uznane za skuteczne doręczenie decyzji podatkowej. Decyzja niedoręczona nie rodziła po stronie podatników obowiązku uiszczenia określonego w niej zobowiązania podatkowego, zatem tytuł wykonawczy wystawiony w dniu [...] 2004 r. dotyczył nieistniejącego w tej dacie obowiązku podatkowego. Mając powyższe na uwadze Sąd uchylili zaskarżone postanowienie na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), a na mocy art. 200 tej ustawy zasądził na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w postaci wpisu sądowego od skargi.