III SA/Łd 347/04

Dnia 26 kwietnia 2005roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Asesor WSA Monika Krzyżaniak (spr.), Protokolant asystent sędziego Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2005 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz A Spółki z ograniczona odpowiedzialnością w Ł. kwotę 175,- ( sto siedemdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się orzeczenia. III SA/Łd 347/04 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. uznał zgłoszenie celne SAD Nr [...] z dnia 3 sierpnia 2000 r za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru i określił kwotę wynikającą z długu celnego ogółem na 1660,20 PLZ zamiast 1632,40 PLZ. Jak wynika z załączonych akt administracyjnych A Spółka z o.o. w Ł. wnioskowała o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru , który opisała w polu 31 jako “odżywki dla sportowców" zaklasyfikowane do kodu 210690920 ze stawką celną 20% od wartości celnej towaru . W wyniku kontroli dokumentów SAD powstała wątpliwość co do taryfikacji towarów , co spowodowało, że w dniu 11 lipca 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. postanowieniem wszczął z urzędu postępowanie celne dotyczące tego zgłoszenia . Organ wskazał, że przedmiotem odprawy były preparaty Mulipower Carbo Energy i Multipower Magnesium Liquid. Analizując skład surowcowy preparatu Mulipower Magnesium Liquid organ stwierdził, że preparat ten stanowi mieszaninę różnych substancji spożywczych i zaklasyfikował go do kodu 2106 90920 Taryfy Celnej. Natomiast preparat Multipower Carbo Energy jako stanowiący gotowy do picia napój składający się ze zwykłej wody pitnej słodzonej i aromatyzowanej z dodatkiem różnych substancji spożywczych należało, zdaniem organu, klasyfikować do podpozycji 2202 10 00 0. W dniu 12 sierpnia 2003 r. Spółka A wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego zarzucając naruszenie art. 65 § 5 i 230 § 4 Kodeksu celnego oraz art. 120, 121 § 1 i 2, 122, 124, 126, 145 § 1 i 2, 200 § 1, 211 i 212 Ordynacji Podatkowej. Wnosiła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. . Odwołanie nie zawierało żadnego uzasadnienia. W dniu 2 grudnia 2003 r. wpłynął do Izby Celnej w Ł. wniosek pełnomocnika Spółki o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania .W uzasadnieniu wniosku rozwinięto zarzut naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu wskazując, że organ celny nie może wydać decyzji, w której uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia zgłoszenia celnego. Zdaniem strony, postępowanie w sprawie zgłoszenia celnego [...] z dnia 3 sierpnia 2000 r przedawniło się w dniu 3 sierpnia 2003 r. Organ odwoławczy stwierdziwszy, że nie jest możliwe wydanie decyzji z uwagi na upływ terminu, winien uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe. Strona powołała się przy tym na stanowisko wyrażone w uchwale w uchwale Siedmiu Sędziów NSA z dnia 6.10.2003 r., w której uznano, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli pięcioletni termin przedawnienia upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. W ocenie wnoszącego odwołanie, pogląd ten jest aktualny w przedmiotowej sprawie z tym, że przepisy Kodeksu Celnego przewidują 3 –letni termin przedawnienia. Zaskarżoną decyzją Nr [...] z dnia 15 marca 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W podstawie prawnej decyzji organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 85 § 1 i art. 262 Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. Nr 107 , poz. 1217) oraz Wyjaśnienia do Taryfy celnej stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r ( Dz. U. Nr 74, poz. 830). Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego wskazał, że NSA w przywoływanej przez stronę skarżącą uchwale, wyraźnie rozróżnił dwa pojęcia tj. powstania i wygaśnięcia zobowiązania stwierdzając, że w stosunku do powstania zobowiązania istotny jest moment doręczenia decyzji organu pierwszej instancji stronie, natomiast w stosunku do wygaśnięcia “ chwila doręczenia jakiejkolwiek decyzji nie ma znaczenia, gdyż zobowiązanie podatkowe wygasa na skutek samego upływu czasu /.../. Upływ czasu spowoduje wygaśnięcie zobowiązania bez względu na to, czy postępowanie podatkowe się toczy, czy też nie, czy znajduje się w fazie przed organem pierwszej, czy też drugiej instancji, czy wreszcie decyzja stała się ostateczna. W ocenie organu odwoławczego, możliwość wydania decyzji przez organ odwoławczy jest ściśle związana z kwestią wygaśnięcia zobowiązania. Podkreślił, że termin przewidziany w art. 65 §5 Kodeksu celnego odnosi się do możliwości wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe, a zatem odnosząc się do sytuacji prawnej przytoczonej w uchwale NSA, do powstania zobowiązania ( długu celnego). Tym samym termin tam wskazany nie odnosi się do postępowania odwoławczego, gdyż organ odwoławczy nie wydaje decyzji w oparciu art. 65 Kodeksu celnego, lecz wydaje decyzje wskazane w art. 233 Ordynacji podatkowej. To prowadzi do stwierdzenia, że termin wskazany w tym przepisie odnosi się jedynie do postępowania przed organem pierwszej instancji. Ponieważ w przedmiotowej sprawie nie doszło do wygaśnięcia długu celnego przez przedawnienie , tym samym organ odwoławczy miał możliwość merytorycznego rozstrzygnięcia postępowania dotyczącego odwołania od decyzji organu I instancji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej organ II instancji wyjaśnił, że organy administracji przed wydaniem decyzji wzięły pod uwagę wszystkie dowody zgromadzone w toku postępowania, a więc wywiązały się z obowiązku ustalenia prawdy obiektywnej. Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji podatkowej organ uprawniony był do dokonania swobodnej oceny dowodów według jego wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A Spółka z o.o. w Ł. ponownie zarzuciła naruszenie norm art. 65 § 4 i 5 Kodeksu Celnego oraz art. 120, 121,122, 127 Ordynacji podatkowej. Wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości bądź uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych, a nadto rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 p.p.s.a. W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała zarzuty zawarte we wniosku z dnia 2 grudnia 2003 r. dotyczące naruszenia przez organ odwoławczy art. 65 § 5 i 230 § 4 Kodeksu celnego. Na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2005 r pełnomocnik strony skarżącej popierał skargę oraz złożył pismo procesowe rozszerzające zarzuty skargi podnosząc, że organy celne uchybiły zasadom i regułom postępowania dowodowego i dokonały zmiany taryfikacji bez dostatecznego wyjaśnienia okoliczności sprawy. Wskazał, że odmawiając zastosowania kodu PCN 2106 9092 0 dla towaru o nazwie "Multipower Carbo Energy" i zmieniając taryfikację na kod PCN 2202 10 00 0 organ celny ograniczył się do bardzo ogólnych stwierdzeń. Organ celny nie wyjaśnił, dlaczego ten towar, zawierający m.in. Maltodekstrynę, cytrynian trisodowy, sorbinian potasu, benzoesan sodu należy zaliczyć do przetworów spożywczych. Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił także, że powyższy towar był wcześniej taryfikowany przez organy celne do pozycji PCN 2106 90920 i wskazał przykład takiej decyzji. Zdaniem strony skarżącej, ocena charteru sprowadzonego preparatu, jego składu i roli jaką pelnią poszczególne składniki, wymagała przeprowadzenia odpowiednich badań. W tak zawiłym stanie faktycznym organ celny zobowiązany był wykorzystać środek dowodowy w postaci opinii biegłego, co pozwoliłoby także uniknąć rozbieżności w klasyfikacji towarów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wnosił o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Natomiast odnosząc się do zarzutów sformułowanych w piśmie z dnia 13 kwietnia 2005 r. pełnomocnik organu zwrócił uwagę, że zarzuty w nim zawarte nie były podnoszone w toku postępowania przed organami celnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej /.../. Przy czym, jak stanowi art. 1 § 2 wskazanej już wyżej ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2002 r Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie . Zgodnie z art. 145 § 1 wymienionej ustawy (p.p.s.a.) Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie : 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Wojewódzki Sąd Administracyjny bada więc jedynie legalność zaskarżonej do niego decyzji (postanowienia), tj. czy nie narusza ona prawa materialnego oraz czy organy administracji publicznej prowadząc sprawę nie naruszyły przepisów postępowania i w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa, może wydać jedno ze wskazanych tam rozstrzygnięć. Sąd nie jest przy tym związany granicami skargi, ale zakresem rozstrzygnięcia objętego decyzją i jest władny uwzględnić skargę także ze względu na inne uchybienia niż te, które przytoczyła strona skarżąca. W rozpoznawanej sprawie skargę należało uwzględnić , choć zadecydowały o tym inne przyczyny niż wskazane przez stronę skarżącą. Podstawą uwzględnienia skargi było naruszenie przez organ odwoławczy przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie art. 222 Ordynacji podatkowej przez rozpoznanie odwołania dotkniętego brakami formalnymi. Zgodnie z tym przepisem, mającym zastosowanie w postępowaniu przed organami celnymi z mocy art. 262 Kodeksu celnego, odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Jeżeli odwołanie nie spełnia wymogów formalnych wskazanych w cytowanym przepisie organ administracji winien, zgodnie z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wezwać stronę do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jeżeli strona w wyznaczonym terminie nie poda elementów wymaganych przez art. 222 Ordynacji podatkowej, zaistnieje podstawa do wydania, stosownie do art. 228 pkt 3 Ordynacji podatkowej , postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Natomiast jeżeli strona uzupełni braki odwołania w wyznaczonym terminie, organ odwoławczy dopiero wówczas będzie miał podstawy do tego aby wnikliwie rozpoznać wszystkie zarzuty i ocenić ich zasadność. Na taki tryb postępowania wskazywał także Naczelny Sąd Administracyjny w swoich orzeczeniach np. wyrok z dnia 24 lipca 2002 r. sygn. S.A./Sz 1508/01 , wyrok z 12 grudnia 2001 r I S.A./Ka 2058/00 ( niepublikowane). W przedmiotowej sprawie , mimo iż złożone przez Spółkę odwołanie nie zawierało żadnego uzasadnienia , nie wskazywało na czym , jej zdaniem, polega naruszenie wymienionych w odwołaniu przepisów, ani nie wskazywało dowodów uzasadniających żądanie , organ nie wezwał do uzupełnienia wskazanych braków. Tymczasem nawet jeżeli przyjąć , tak jak to uczynił organ, że wniosek pełnomocnika Spółki o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania stanowi uzupełnienie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego , to nadal bez jakiegokolwiek uzasadnienia pozostawał zarzut naruszenia przez ten organ całego szeregu przepisów Ordynacji podatkowej, który bez sprecyzowania nie mógł zostać należycie rozpoznany. Rozpatrzenie takiego odwołania doprowadziło do naruszenia zarówno art. 121 jak i art. 122 Ordynacji podatkowej , który nakazuje organom podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Okoliczność, że strona skarżąca sprecyzowała zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej w piśmie uzupełniającym skargę skierowanym do Sądu, nie daje podstaw do ich oceny na tym etapie, skoro nie były one sprecyzowane w odwołaniu i nie były przedmiotem oceny dokonywanej przez organ II instancji. Wskazać także należy, że przy piśmie złożonym przez pełnomocnika strony skarżącej w dniu 2 grudnia 2003 r. w Izbie Celnej nie było załączonego pełnomocnictwa, a z innych dokumentów także nie wynika, czy i kiedy radca prawny J. G. zgłosiła się do organów celnych jako pełnomocnik Spółki z o.o. A i złożyła stosowny dokument. Okoliczność ta również będzie wymagać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy stosownego odniesienia. Powyższe okoliczności uzasadniały, z mocy art. 145 § 1 pkt 1 c) uchylenie zaskarżonej decyzji . Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organ odwoławczy winien wezwać stronę skarżącą do uzupełnienia braków odwołania w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej i w zależności od tego czy braki zostaną uzupełnione podjąć stosowne działania w sprawie. Odnosząc się natomiast do podnoszonego w skardze zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy art. 65 § 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r Kodeks celny wskazać należy, że nie jest on uzasadniony. Kwestie te były już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 29 czerwca 2004 r. (GSK 643/2004) wyjaśnił, że zarówno § 1 jak i § 4 art. 65 Kodeksu celnego adresowany jest wyłącznie do organu celnego I instancji , bo tylko on jest organem uprawnionym do przyjęcia zgłoszenia celnego i po jego przyjęciu do wydania decyzji określonych w § 4 . Skoro zaś przewidziany w § 5 termin dotyczy wydania decyzji z § 4 to termin ten należy odnosić wyłącznie do decyzji I instancji . Jest to więc termin przedawnienia orzekania przez organ celny I instancji w sprawach o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe bądź za prawidłowe./.../ Jeżeli termin z art. 65 § 5 Kodeksu celnego został zachowany przez organ I instancji , to fakt, że organ odwoławczy orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji I instancji po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego jest pozbawiony prawnego znaczenia. Stanowisko to Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził także w wyroku z dnia 27 stycznia 2005 r (GSK 1295/2004) stwierdzając, że decyzja wydana przez dyrektora izby celnej, uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe, może być wydana po upływie okresu dłuższego niż 3 lata od daty zgłoszenia celnego ( Rzeczpospolita 2005 /27 str. C2). Zaprezentowane we wskazanych wyrokach poglądy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w obecnym składzie podziela. Na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 18 ust. 1 pkt 1a, § 6 pkt 3 i § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 z późn. zm.), Sąd zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz A Spólki z o.o. w Ł. kwotę 175 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na postawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, iż do czasu uprawomocnienia się wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.