I SA/Ke 515/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 515/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie: Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Protokolant: Referent stażysta Krzysztof Armański, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02.03.2006 r. sprawy ze skargi S. i W. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] numer [...] w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. oraz kwoty odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania przed wydaniem decyzji określającej te należności I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. określa, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 3795,90 (trzy tysiące siedemset dziewięćdziesiąt pięć złotych dziewięćdziesiąt groszy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] numer [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania S. Ż. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. znak: [...] z dnia [...] w przedmiocie: 1/. zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. małżonków S. i W. Ż. oraz kwoty odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji, 2/. określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego za w/w rok w wysokości [...]zł oraz kwoty odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień 16.09.2004r. w wysokości [...]zł, - utrzymał w mocy w/w decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że decyzją z dnia [...] znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił przybliżoną kwotę zobowiązania, podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. małżonków S. i W. Ż. w wysokości [...]zł oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień 16.09.2004r. w wysokości [...]zł i dokonał zabezpieczenia wykonania tego zobowiązania na należnościach za świadczone usługi i sprzedane usługi od dziewięciu kontrahentów Podatnika. Od powyższej decyzji pełnomocnik S. Ż. doradca podatkowy M. M. odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 33 § 2 i art. 33 § 3 Ordynacji podatkowej oraz przepisów prawa procesowego poprzez niewypełnienie dyspozycji wynikających z art. 120, 121, 122, 123 § 1, 124, 126, 172, 180 § 1, 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgromadzony przez organ podatkowy pierwszej instancji materiał dowodowy uzasadniał wydanie decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. na majątku małżonków Ż. Podniósł, że w trakcie niezakończonej jeszcze kontroli podatkowej działalności gospodarczej S. Ż. stwierdzono, że Podatnik księguje w kosztach uzyskania przychodu wydatki na podstawie faktur dokumentujących fikcyjne tj. nie mające miejsca w rzeczywistości transakcje. Dotyczy to wydatków poniesionych za zakup paliwa w firmach A., B., które w skali roku 2003 stanowiły kwotę [...]zł. W trakcie kontroli stwierdzono również zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z innych tytułów na łączną kwotę [...]zł. Dodatkowo wykazano, że Pan S. Ż. nie reguluje swoich zobowiązań podatkowych, co potwierdzają podejmowane stale przez organ podatkowy czynności egzekucyjne. Ze składanych deklaracji podatkowych wynika utrzymujący się spadek sprzedaży. Z protokółu kontroli przeprowadzonej w dniu 15.09.2004r. wynika, że konta związane z prowadzoną działalnością są poważnie zadłużone, a majątek wykorzystywany w firmie Podatnika stanowi zabezpieczenie kredytów bankowych lub nie stanowi własności skarżącego. Podniesiono, że Podatnik użytkował na podstawie umów leasingu operacyjnego 9 samochodów ciężarowych oraz 4 samochody ciężarowe zabezpieczone przez kredytodawców. W związku z powyższym wydanie decyzji o zabezpieczeniu przyszłego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego na wierzytelnościach Podatnika było w świetle zgromadzonych dowodów uzasadnione i prawidłowe tj. zgodne z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Odnośnie zarzutu Podatnika o braku uzasadnienia w zakresie określenia przybliżonej wielkości przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym, wyjaśniono, że w sytuacji, gdy nie została jeszcze wydana decyzja w sprawie określenia podatku dochodowego organ podatkowy dokonuje określenia kwoty tego zobowiązania na podstawie zgromadzonych dowodów. W przedmiotowej sprawie, w trakcie niezakończonej jeszcze kontroli podatkowej ustalono, że skarżący ewidencjonował w kosztach działalności wydatki na podstawie faktur dokumentujących fikcyjne transakcje oraz inne wydatki niestanowiące w świetle przepisów kosztów uzyskania przychodów w łącznej kwocie [...]zł. W związku z wyłączeniem wymienionej kwoty z kosztów uzyskania przychodu, dochód z działalności gospodarczej Podatnika stanowi [...]zł (w zeznaniu wykazano stratę w wys. [...]zł). Uwzględniając, zatem dochody żony Podatnika z tytułu renty w kwocie [...]zł oraz wykazane w zeznaniu odliczenie od dochodu i podatku, przybliżona wartość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym należnego od małżonków Ż. stanowi [...]zł. Wskazano, że bezzasadny jest także zarzut skarżących o powieleniu kwoty określonego zobowiązania poprzez zajęcie wierzytelności w kwocie odpowiadającej zaległości wraz z odsetkami od dziewięciu dłużników Podatnika. W przypadku uregulowania zabezpieczonej kwoty przez jednego bądź kilku dłużników zajętej wierzytelności następuje bezzwłocznie uchylenie pozostałych zajęć zabezpieczających, a tym samym nie nastąpi zajęcie należności w powielonej kwocie. Nadmieniono, że na dzień 14.01.2004r. na konto Urzędu Skarbowego w S., w związku z wydanymi decyzjami w sprawie zabezpieczenia wpłynęła jedynie kwota [...]zł. Nie dopatrzono się również naruszenia wymienionych w odwołaniu przepisów dotyczących procedury postępowania podatkowego. Przywołano treść przepisu art. 33 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej i wskazano, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki, o których mowa w przepisie art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej Od powyższego rozstrzygnięcia skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, formułując zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 33 § 2 i art. 33 § 3 Ordynacji podatkowej oraz przepisów prawa procesowego poprzez niewypełnienie dyspozycji wynikających z art. 120, 121, 122, 123 § 1, 124, 126, 172, 180 § 1, 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi zarzucono, że organy podatkowe nie zgromadziły i nie przedstawiły stronie żadnego materiału dowodowego, wydały decyzję pozostającą w sprzeczności ze stanem faktycznym oraz przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów. Ponadto stwierdzono, że nie uprawdopodobniono dostatecznie istnienia zaległości w podatku dochodowym ograniczając się do stwierdzenia, że w koszty działalności podatnik zaliczał kwoty z faktur dokumentujących fikcyjne transakcje. Zarzucono nadto, że organ odwoławczy w jednym miejscu decyzji stwierdza, że na podstawie faktur dokumentujących fikcyjne transakcje zaewidencjonowano w koszty kwotę [...]zł., w drugim zaś, że faktury dokumentujące te transakcje opiewają na łączną kwotę [...]zł. Skarżący kwestionują również przedmiot oraz sposób zabezpieczenia, stwierdzając, że łączna kwota zajętych wierzytelności kilkakrotnie przekracza łączną kwotę przybliżonego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami. W konsekwencji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując motywy rozstrzygnięcia zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr.153 poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art.145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. W niniejszej sprawie skarga na uwzględnienie zasługuje albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu mającym istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Stosownie do przepisu art. 33 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 1997r Nr 137, poz. 926 z póź. zm.), zwanej dalej Ord. pod.- zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. Z kolei zgodnie z dyspozycją art. 33 § 2 pkt l i pkt 2 Ord. pod. - zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § l tego przepisu można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Należy podkreślić, że ocena czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania podatkowego w konkretnym przypadku należy do organu podatkowego. Uznanie administracyjne nie może jednak oznaczać dowolności działania organów podatkowych, lecz winno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Zgodnie z art. 33 § 4 Ord. pod. w decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy określa przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że decyzje o zabezpieczeniu zobowiązań podatkowych winny być szczegółowo uzasadnione, zwłaszcza w zakresie przedstawienia wyliczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. Obowiązek określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nałożony na organy w /w przepisie powinien zostać zrealizowany w taki sposób, by fakt ziszczenia się przesłanki zwartej w art. 33 § 1 Ord. pod. oraz wyliczenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego mógł podlegać kontroli sądowej. Obowiązkiem organów podatkowych wynikającym z powołanych regulacji prawnych jest również wskazanie w uzasadnieniu decyzji , że przybliżona kwota zobowiązania w takiej wysokości jak określiły ją organy podatkowe znajduje oparcie w konkretnym materiale dowodowym zebranym w aktach sprawy, jak również przedstawić wyliczenie tej kwoty. Przenosząc powyższe wywody na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, iż organy podatkowe nie dopełniły obowiązków określonych w/w przepisach Ord. pod. W szczególności z treści uzasadnienia decyzji nie wynika, w oparciu o jakie materiały dowodowe organy stwierdziły zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z " innych tytułów na łączną kwotę [...]zł". Zaskarżona decyzja jak też materiały zawarte w aktach sprawy nie wyszczególniają owych " innych tytułów". O ile akta sprawy zawierają materiał dokumentujący wydatki poniesione przez skarżącego na zakup paliwa w firmach A. i B., które w skali roku 2003r. stanowiły kwotę [...] zł, to jednak brak w nich materiałów potwierdzających ustalenia organów w zakresie " zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z innych tytułów na łączną kwotę [...]zł " W konsekwencji wskazanie jedynie w/w kwoty, bez jednoczesnego wyszczególnienia z jakich " innych tytułów" dokonano zawyżenia kosztów uzyskania przychodów, jest niewystarczające dla oceny przez Sąd sposobu wyliczenia przez organy przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. Należy ponownie podkreślić, że szczególny charakter tego typu spraw wymaga od organów podatkowych szczególnej dbałości o taki sposób uzasadniania rozstrzygnięć, by z ich treści wynikało, w jaki sposób dokonano wyliczenia przybliżonej kwoty podatku, jak również by akta sprawy zawierały materiały dokumentujące dane w oparciu, o które dokonano tych wyliczeń. Reasumując, należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja naruszają prawo w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach jest właściwy do rozpoznania skargi stosownie do dyspozycji § 2 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 13 sierpnia 2004r. w sprawie przekazania Wojewódzkim Sądom Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim i Kielcach rozpoznawania spraw z obszaru województwa lubuskiego i świętokrzyskiego należących do właściwości Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Poznaniu i Krakowie /Dz. U. Nr 187, poz. 1926/.