I SA/Wr 1571/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz Asesor WSA Marek Olejnik Protokolant apl. prok. Anna Kaczyńska po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2006 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi A. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz A. L. kwotę 10,00 zł (dziesięć) tytułem zwrotu kosztów postępowania. A. L. w dniu [...] wniosła o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji, wydanej z upoważnienia Prezydenta W., przez Dyrektora Wydziału Finansowego Urzędu Miasta W. z dnia [...] ustalającej dla niej podatek od nieruchomości za 2001 r. z tytułu posiadania na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego stanowiącego własność gminy (nr ewid. [...]). W uzasadnieniu wniosku strona wywodziła, iż nie spoczywa na niej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, gdyż nie jest właścicielem lecz najemcą przedmiotowego lokalu, wskazując jednocześnie, jako podstawę stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej, art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. skierowanie ostatecznej decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. decyzją z dnia [...] odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości podnosząc, iż aby można było uznać, że sporny wymiar skierowano do osoby nie będącej stroną w sprawie to koniecznym jest uprzednie wykazanie, iż mamy do czynienia z rażącym naruszeniem prawa podatkowego (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej), polegającym na błędnym uznaniu przedmiotowego lokalu użytkowego za nieruchomość podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem tego organu nie da się znaleźć uchybień skutkujących nieważnością spornej decyzji, gdyż rozstrzygnięcie kwestionowanej decyzji zostało podjęte na podstawie przepisu budzącego wątpliwości interpretacyjne, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez co nie można tego uznać za rażące naruszenie prawa, a tym samym nie popełniono z przyczyn podmiotowych błędu polegającego na skierowaniu kwestionowanej decyzji do osoby nie będącej podatnikiem. W odwołaniu od tej decyzji A. L. zarzuciła, iż organ I instancji nie rozpoznał istoty sprawy, gdyż podstawą wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji był przepis art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a nie wskazany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepis art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jak także i to, iż decyzja administracyjna winna być wydana na podstawie przepisów prawa, a nie dominującej wówczas linii orzeczniczej. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., orzekając w innym składzie osobowym jako organ II instancji, decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] wskazując, iż w świetle nieprecyzyjnie sformułowanej i budzącej wątpliwości interpretacyjne treści przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ podatkowy nie dopuścił się rażącego naruszenia prawa, uznając skarżącą za posiadacza zależnego, na którym spoczywa obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości. Organ ten podniósł, iż taka kwalifikacja znajdowała oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a i same unormowania w przedmiocie podatku od nieruchomości obejmują obiekty budowlane niezłączone trwale z gruntem, czyli ruchomości, i dlatego też dopiero uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...],[...], zapewne wpłynie na zasadniczą zmianę dotychczasowej linii orzeczniczej. Organ odwoławczy zauważył również, że w kwestionowanej decyzji, zarówno w podstawie prawnej, jak również w jej uzasadnieniu Kolegium szeroko odniosło się do wskazanej przez wnioskodawczynię podstawy stwierdzenia nieważności, podobnie szczegółowo wyjaśniło w uzasadnieniu podmiotowy aspekt zaskarżonego orzeczenia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we W. A. L. podniosła zarzut nierozpoznania istoty sprawy, gdyż podstawą wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji stanowił przepis art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ponieważ decyzja została skierowana do osoby nie podlegającej obowiązkowi podatkowemu w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przekonaniu skarżącej lokal użytkowy będący przedmiotem opodatkowania w rozpoznawanej sprawie nie jest nieruchomością w rozumieniu art. 46 Kodeksu cywilnego, ani też obiektem nie złączonym trwale z gruntem, lecz stanowi część nieruchomości, której właścicielem jest Gmina W., dlatego też na tej gminie spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisów art. 123 § 1 i art. 200 Ordynacji podatkowej, poprzez pozbawienie jej prawa do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, oraz naruszenie art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez niezałatwienie sprawy w terminach przewidzianych w art. 139 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższego skarżąca uznała, iż postępowanie organów podatkowych naruszyło art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z którym wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne, ponieważ jej zdaniem niedopuszczalnym jest orzekanie na niekorzyść jednej strony, w sytuacji gdy na podstawie tych samych przesłanek i przepisów innym podatnikom za ten sam okres zostaje zwrócony podatek od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie powołując się na argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy w odniesieniu do zarzutu nierozpoznania istoty sprawy podniósł, iż niniejsza sprawa była rozpoznawana pod kątem zaistnienia przesłanki określonej w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uwzględniając przy tym wszystkie okoliczności sprawy, co było zgodne z wnioskiem skarżącej z dnia [...] W odniesieniu do zarzutu nierespektowania przez Kolegium zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podniesiono, iż przedmiotem sprawy był spór odnoszący się do interpretacji obowiązujących w tej materii przepisów, nie zaś ustalonego w sprawie stanu faktycznego, co do którego Kolegium nie prowadziło postępowania dowodowego zważywszy na okoliczność, że żądanie stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej należy do nadzwyczajnego trybu wzruszania decyzji ostatecznych. Zdaniem tego organu bez znaczenia dla skuteczności decyzji administracyjnych jest przekroczenie przez organ podatkowy terminów wskazanych w art. 139 ordynacji podatkowej, gdyż stronie w takich przypadkach przysługują jedynie środki zaskarżenia przewidziane w art. 141 Ordynacji. Kolegium podniosło również, iż w sprawie nie stwierdziło naruszenia zasady równego traktowania podmiotów przez organy władzy publicznej, a wręcz przeciwnie zauważyć należy, że linia orzecznicza Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. w tego typu sprawach jest jednolita. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., właściwy do rozpoznania skargi na mocy art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uznał wniesioną skargę za zasadną i wyrokiem z dnia [...], sygn. [...], uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...]. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji podzielił co do zasady stanowisko skarżącej, ze zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, gdyż na osobach, które nie były posiadaczami nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nie ciążył w ówcześnie obowiązującym stanie prawnym obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Sąd uznał, iż w realiach rozpoznawanej sprawy nie budziło wątpliwości, iż skarżąca zawierając umowę najmu stała się posiadaczem lokalu użytkowego, który nie był odrębną nieruchomością, a zatem z tego tytułu nie ciążył na niej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, przy czym podniósł, że okoliczności czy w tych warunkach, adresowana do skarżącej, decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe naruszyła prawo w sposób rażący nie była przedmiotem oceny Kolegium. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. wniosło do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną podnosząc zarzuty błędnej wykładni przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w kontekście art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz naruszenia przepisu art. 145 § 1 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez jego zastosowanie zamiast zastosowania art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co wyczerpuje hipotezę art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, iż organ nie zgadza się z zarzutem niedokonania przez Kolegium oceny okoliczności, iż w warunkach rozbieżności interpretacyjnych co do przedmiotu opodatkowania, adresowana do A. L. decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe naruszała prawo w sposób rażący, skoro rozpoznając sprawę o stwierdzenie nieważności decyzji Kolegium ograniczyło się do zbadania czy wystąpiła oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją i czy nieprecyzyjna redakcja przepisu i związane z tym różne jego interpretacje oraz zmiana stanowiska przez NSA mogą być argumentem za stwierdzeniem naruszenia prawa w sposób rażący. W odpowiedzi na skargę kasacyjna strona przeciwna wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia [...], sygn. [...], uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we W. W uzasadnieniu wyroku wskazano, iż analiza orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego pozwala na przyjęcie, że preferowane jest w nim podejście kasacyjne (formalne), a nie apelacyjne, do stwierdzenia nieważności decyzji z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa i polega ono na rozumieniu tego pojęcia jako oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Tym samym w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z powodu rażącego naruszenia prawa należy kierować się przede wszystkim gramatyczną wykładnią tego pojęcia, eliminując przy ocenie wystąpienia takiej kwalifikowanej wady decyzji elementów rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż w zaskarżonym wyroku dokonano błędnej wykładni przepisu prawa materialnego art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji i przepisu postępowania, tj. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez uwzględnienie skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001 r. Po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania skarżąca A. L. w piśmie z dnia [...] podtrzymała w całości zarzuty zawarte w skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...], podkreślając w szczególności, iż żądanie stwierdzenia nieważności decyzji oparto na przepisie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, ponieważ tej osobie nie można przypisać przymiotu strony, o której mowa w art. 134 § 1 Ordynacji podatkowej (podatnik), przy czym przesłanka ta nie była w ogóle przedmiotem oceny organu i sądu. Za nieprawidłowe strona uważa także stanowisko zaprezentowane przez Kolegium w odpowiedzi na skargę, iż postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami zawartymi w Ordynacji podatkowej, skoro naruszono, sformułowana w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, bowiem nie wyznaczono stronie terminu, o którym mowa w art. 200 Ordynacji podatkowej. Skarżąca zauważa przy tym, iż również w tym przypadku podnoszona przez nią, na każdym etapie postępowania przed organem podatkowym, jak i Sądem Administracyjnym, argumentacja nie była przedmiotem rozważań ani Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we W. ani Naczelnego Sądu Administracyjnego. Ustosunkowując się do powyższego pisma Samorządowe Kolegium Odwoławcze w pełni podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonych decyzjach i odpowiedzi na skargi, podnosząc zwłaszcza, iż nie można zgodzić się z zarzutem nierozpatrzenia wniosku skarżącej na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej skoro w decyzjach odmawiających stwierdzenia nieważności wymiaru podatku od nieruchomości za 2001 r. Kolegium szeroko przedstawiło, w ich uzasadnieniach, argumentację odmowy, zarówno w znaczeniu podmiotowym, jak też podając charakterystykę przedmiotu opodatkowania. Odnośnie natomiast zarzutu o niepoinformowaniu skarżącej w postępowaniu odwoławczym o art. 200 Ordynacji podatkowej organ podał, powołując się na stanowisko NSA zawarte w uchwale 7 sędziów z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6 / 04, iż, zarzutu tego nie można uznać za skuteczny, gdyż naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej nie zawsze w sposób bezwzględny dyskwalifikuje decyzję ostateczną, tym bardziej, że Kolegium prowadziło postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji w obu instancjach, a skarżąca nie wykazała istotnego wpływu naruszenia tego przepisu na wynik sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] i z dnia [...], naruszają prawa. Na wstępie rozważań odnieść się należy do dyspozycji zawartych w art. 190 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które stanowią, iż sąd, któremu sprawa została przekazana po uwzględnieniu skargi kasacyjnej, związany jest wykładnią prawa, dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Użyte w tym przepisie pojęcie "wykładni prawa" powinno być rozumiane w sposób ścisły jako wyjaśnienie treści przepisów w granicach określonych podstawami kasacyjnymi. W niniejszym postępowaniu Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku kasacyjnym z dnia [...]. dokonał jedynie wykładni terminu "rażącego naruszenia prawa" jako podstawy stwierdzenia nieważności decyzji, gdyż skarga kasacyjna Samorządowego Kolegium Odwoławczego odnosiła się w istocie do zarzutu błędnej wykładni przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przeto tylko w tym zakresie powyższa wykładnia wiąże sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania. Tymczasem, jak to słusznie podnosi skarżąca, od samego początku zarzuty skargi opierały się na nieuwzględnieniu przepisu art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jako podstawy stwierdzenia nieważności decyzji oraz na naruszeniu, poprzez niewyznaczenie stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, określonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Powyższe okoliczności zdaniem Sądu przemawiają za tym, iż przy ponownym rozpoznaniu skargi A. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nie tylko brak jest przeszkód, lecz wręcz istnieje konieczność, odniesienia się do treści rzeczywistych zarzutów przedmiotowej skargi. Rozpoczynając merytoryczne rozważania zasadnym jest podniesienie, iż, wbrew zajętemu stanowisku Samorządowego Kolegium Odwoławczego, dla uznania zaistnienia podstawy stwierdzenia nieważności decyzji w postaci skierowania decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie nie jest konieczne uprzednie wykazanie rażącego naruszenia prawa, gdyż te przesłanki są względem siebie autonomiczne i niezależne, podobnie jak pozostałe podstawy stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Analizując treść art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uzasadnionym jest skorzystanie z dotychczasowej wykładni przepisu art. 156 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego prezentowanej w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem normy tych obu przepisów są identyczne. Zgodzić się należy z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu wyroku z dnia [...]., IV SA 1770 / 98 (LEX nr 53456), iż "w omawianym przepisie chodzi o wyeliminowanie przypadków, w których decyzja administracyjna nie mogła wywołać przewidzianych w niej skutków z uwagi na jej skierowanie do niewłaściwej osoby, bo niedysponującej uprawnieniami strony", czy też w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 grudnia 1998 r., IV SA 2272 / 97 (LEX nr 45697), że "art. 156 § 1 pkt 4 kpa przewiduje taką sytuację, że osoba, do której skierowana została decyzja, istnieje, tzn. osoba fizyczna żyje, a inny podmiot faktycznie i prawnie istnieje, jednakże nie może wykazać się przymiotem strony w rozumieniu art. 28 kpa." Sąd rozpoznający ponownie sprawę w pełni podziela zwłaszcza pogląd reprezentowany m. in. w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 sierpnia 1996 r., SA / Ka 1572 / 95 (Pr. Gosp. 1998 / 2 / 31), iż "skierowanie decyzji podatkowej do osoby nie będącej podatnikiem stanowi przesłankę nieważności określoną w art. 156 § 1 pkt 4 kpa." Przekładając wnioski wypływające z tej ostatnio przedstawionej tezy do stanu faktycznoprawnego niniejszej sprawy należałoby odpowiedzieć na pytanie czy skarżącej A. L. można byłoby przypisać status podatnika podatku od nieruchomości położonej we W. przy ul. S. Odpowiedź w świetle treści uchwały 5 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r., FPK 4 / 00 (ONSA 2001 / 4 / 164) zdaje się być oczywistą, skoro skarżąca była jedynie posiadaczem lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność Gminy W. Zwrócić przy tym należy uwagę, iż stanowisko takie podziela również Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., które w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] wskazało, iż "według obecnej interpretacji (także Kolegium) art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ta decyzja [tj. decyzja wymiarowa z dnia 24 stycznia 2001 r.] najpewniej nie ostałaby się dziś w zwyczajnym trybie postępowania odwoławczego...". W konsekwencji przyjąć trzeba, że skierowanie decyzji do osoby nie będącej strona w sprawie, chociaż wadliwe nadanie przymiotu strony takiej osobie, będące wynikiem rozbieżności interpretacyjnych, nie jest rażącym naruszeniem prawa, stanowi wystarczającą podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji. Za trafny trzeba uznać także zarzut naruszenia przepisów art. 123 § 1 i art. 200 Ordynacji podatkowej, poprzez pozbawienie skarżącej prawa do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, skoro wypełnienie tego prawa zostało ograniczone do poinformowana w dniu [...], i to tylko w ramach postępowania przed organem I instancji, o treści art. 200 Ordynacji podatkowej oraz na przygotowanym przez ten organ druku w miejscu przeznaczonym na uwagi strony do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego złożyła zapisek "zapoznałam się z dokumentami". Niedopełnienie obowiązku wynikającego z art. 200 Ordynacji podatkowej jest istotnym uchybieniem proceduralnym, które skutkować musi uchyleniem decyzji wydanych w przedmiotowym postępowaniu. W podobnym kierunku wypowiadał się kilkakrotnie Naczelny Sąd Administracyjny m. in. w uzasadnieniach wyroków z dnia 24 listopada 2003 r., FPK 5 / 03 (ONSA 2004 / 2 / 46), z dnia 4 sierpnia 2004 r., FSK 156 / 04 (POP 2004 / 6 / 113) i z dnia 18 listopada 2004 r., FSK 1216 / 04 (M. Podat. 2005 / 5 / 40), a ponieważ skarżąca nie mogła przedstawić istotnych argumentów dotyczących zebranego w sprawie materiału dowodowego w aspekcie respektowania zasady równego traktowania podatników przez Gminę W. to także współgra to z poglądem wyrażonym w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6 / 04 (ONSAiWSA 2005 / 4 / 66), iż "naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Na podkreślenie zasługuje szczególnie teza wyrażona w powołanym powyżej wyroku z dnia [...], w której podniesiono, że "wynikający z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego ciąży także na organie odwoławczym, bez względu na to, czy w toku postępowania odwoławczego zebrano dodatkowe dowody." Rozpatrując sprawę ponownie organy winny ocenić czy prawidłowo skierowano do skarżącej decyzję wymiarową w przedmiocie podatku od nieruchomości oraz czy nie doszło do naruszenia przez Gminę W. zasady równości podatników, po czym po zebraniu dodatkowego materiału i prawidłowym zastosowaniu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej dokonać wszechstronnej oceny czy zachodzą podstawy stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając, że zaskarżone decyzje naruszają prawo odnośnie przepisów art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a także art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania uzasadnia art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.