I SA/Gd 601/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie: sędzia WSA Tomasz Kolanowski, asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant: Zuzanna Baca, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. i T. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Burmistrz Miasta ustalił wobec E. i T. S. podatek od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł. W piśmie z dnia 16 lutego 2004 r. podatnicy wskazali, że zarówno w 2003 r. jak i 2004 r. organ podatkowy dokonał zawyżonego wymiaru podatku od nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] 14. Wskazane nieprawidłowości wynikały natomiast z błędnego przyjęcia przez organ podatkowy, że nieruchomość ta jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnicy przyznali, że w złożonych deklaracjach wykazali, iż zakupione przez niech lokale spełniają ww. funkcję. Wyjaśnili oni jednak, że nie orientując się w obowiązujących w omawianym zakresie przepisach prawa, uczynili to wyłącznie w związku z sugestią pracownika organu podatkowego, który odmówił przyjęcia deklaracji zawierającej dane zgodne z rzeczywistym stanem rzeczy. Podatnicy podkreślili, że o związaniu danego obiektu z prowadzoną działalnością gospodarczą można mówić wyłącznie wtedy gdy działalność ta pozostaje w tym obiekcie zarejestrowana i prowadzona. Sytuacja taka nie miała jednak miejsca w niniejszej sprawie, natomiast okoliczność, że nieruchomość została zakupiona przez podatników na cele inne niż mieszkalne nie może sama w sobie przesądzać o związku tej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z wezwaniem do sprecyzowania żądań objętych ww. pismem, podatnicy wyjaśnili, że stanowi ono odwołanie od decyzji wymiarowych ustalających wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za 2003 i 2004 r. E. i T. S. wskazali, że kupili przedmiotową nieruchomość jako osoby fizyczne, z zamiarem przeznaczenia jej na cele inne niż mieszkaniowe, przy czym, z uwagi na przyczyny natury technicznej, nie zarejestrowali jak dotąd działalności gospodarczej w tym obiekcie. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji jako zgodną z prawem. W uzasadnieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało m.in., że zgodnie z art. 1 a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2002 Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) podatkiem od nieruchomości objęte są budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zdefiniowane jako będące w posiadaniu przedsiębiorcy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Tym samym dla przyjęcia, iż dana nieruchomość pozostaje związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, wystarczające jest stwierdzenie faktu, że znajduje się ona w posiadaniu przedsiębiorcy. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy organ odwoławczy wskazał, że w chwili nabycia nieruchomości podatnicy posiadali status przedsiębiorcy. Bez znaczenia pozostaje natomiast to, że jak dotąd we wskazanej nieruchomości podatnicy nie prowadzą działalności gospodarczej. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym wyjaśnienia samych podatników jednoznacznie potwierdza, że nieruchomość nabyto w celach gospodarczych, zamierzając po dokonaniu przebudowy i adaptacji obiektu prowadzić w nim działalność polegającą na świadczeniu usług hotelarskich oraz wynajmie nieruchomości. Organ odwoławczy potwierdził, że znajdująca się w posiadaniu przedsiębiorcy nieruchomość nie podlega opodatkowaniu według stawki ustalonej dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą jeżeli nie może być dla celów tej działalności wykorzystywana z przyczyn technicznych. Stan ten musi mieć jednak charakter trwały co oznacza, że stan techniczny danego obiektu nie tylko nie pozwala na prowadzenie w nim zamierzonej działalności w danym momencie, ale również w przyszłości. Natomiast w przedmiotowej sprawie stan niemożności wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej ma jedynie charakter przejściowy, na co wskazuje planowana przez podatników przebudowa i adaptacja obiektu. Organ podkreślił, że niezależnie od wskazania przez podatników, iż pismo z dnia 16 lutego 2004 r. stanowi także odwołanie od decyzji wydanej w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r., przedmiotem oceny Kolegium mogło być wyłącznie odwołanie od decyzji za rok 2004 r. Przed złożeniem ww. pisma, podatnicy dokonali już bowiem zaskarżenia decyzji dotyczącej 2003 r. w drodze odwołania, po rozpatrzeniu którego organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego E. i T. S. wnieśli o uchylenie powyższej decyzji i podtrzymali swoje dotychczas podniesione zarzuty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga E. i T. S. nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny sprawy jest poza sporem. W 2004 r. skarżący pozostawali właścicielami nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] 14, którą nabyli w dniu 29 sierpnia 2003 r. W chwili nabycia nieruchomości każde z małżonków posiadało odrębnie stratus przedsiębiorcy. Jak wynika z akt sprawy przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej jednoosobowo przez E. S. pod firmą A obejmował w tym czasie świadczenie usług ślusarsko-elektromechaniczno-instalacyjno-montażowych, sprzedaż wyrobów własnych, handel hurtowy i detaliczny artykułami przemysłowymi oraz produkcję i sprzedaż gazów technicznych, spożywczych, medycznych i wyrobów metalowych, podczas gdy przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej jednoosobowo przez T. S. pod firmą B obejmował świadczenie usług ślusarsko-elektromechaniczno-instalacyjnych, import, eksport, skup i sprzedaż artykułów przemysłowych pochodzenia krajowego i zagranicznego, handel detaliczny i hurtowy artykułami przemysłowymi niekoncesjonowanymi, handel obwoźny ww. artykułami, sprzedaż wyrobów własnych, pośrednictwo sprzedaży – marketing, dystrybucję gazów technicznych oraz usługi transportowe. Jednocześnie działalność gospodarcza obu ww. firm była prowadzona pod tym samym adresem tj. przy ul. [..] 8 w C. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza ponadto, że zarówno w chwili wydania decyzji pierwszoinstancyjnej (styczeń 2004 r.) jak i decyzji odwoławczej (lipiec 2004 r.) w nabytej przez E. i T. S. nieruchomości położonej przy ul. [...] żaden z małżonków nie prowadził działalności gospodarczej. Jak wynika jednak ze znajdującego się w aktach sprawy późniejszego zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, z dniem 1 października 2004 r. E. S. rozszerzyła zakres prowadzonej dotychczas działalności. W dalszym ciągu kierując zakładem A rozpoczęła ona bowiem równoległe prowadzenie działalności gospodarczej pod firmą C, gdzie jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wskazano C ul. [...]14. Istota sporu w przedmiotowej sprawie koncentruje się natomiast wokół stwierdzenia czy mając na uwadze ww. stan faktyczny, organy podatkowe miały podstawy do przyjęcia, że nabyta przez skarżących nieruchomość była związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, stosownie do przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Oprócz rozstrzygnięcia sporu, co do interpretacji pojęcia związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, kolejnym zagadnieniem stanowiącym przedmiot rozważań Sądu pozostaje ponadto kwestia interpretacji pojęcia względów technicznych, które uniemożliwiają wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia tej działalności. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wobec powyższego podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest więc samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotnym jest, iż związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym organy podatkowe zasadnie wskazały, że o tym czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście w danym momencie prowadzona i objęta wpisem do ewidencji działalności gospodarczej. Tym samym także przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Jako zasadę ogólną można więc przyjąć, że znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego prowadzącego działalność gospodarczą podmiotu nieruchomości są z tą działalnością związane. Analiza treści przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazuje jednocześnie, że zasada ta podlega istotnym ograniczeniom. Z zakresu pojęcia nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą z mocy prawa zostały bowiem wyłączone znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą: - budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami, - grunty określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy tj. grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, - grunty, budynki i budowle, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W ocenie Sądu położonej przy ul. [...] 14 nieruchomości nie można jednak zaliczyć do żadnej z powyżej wskazanych kategorii. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie przesądza o tym, że skarżący nie nabyli ww. nieruchomości celem zamieszkiwania w niej, ale w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej. Wynika to z przede wszystkim z wyjaśnień i oświadczeń samych skarżących, w tym z treści złożonego w sprawie odwołania z dnia 16 lutego 2004 r., oświadczenia z dnia 5 czerwca 2004 r. oraz odnoszącego się do postępowania prowadzonego w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r. pisma procesowego z dnia 12 grudnia 2003 r. W wymienionych dokumentach wskazano m.in., że akt notarialny potwierdza, iż przedmiotową nieruchomość zakupiono na cele inne niż mieszkalne. Kserokopia wskazanego aktu notarialnego została dołączona do akt sprawy w związku ze złożoną do Sądu skargą. W treści ww. dokumentu sporządzonego w dniu 29 sierpnia 2003 r. wskazano, że obejmuje on umowę ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Niezależnie od tego, jak wskazano jednak wyżej, pozostałe, składające się na materiał dowodowy sprawy dokumenty w dostateczny sposób potwierdzają, że zamiarem skarżących było przeznaczenie zakupionego budynku na cele związane z działalnością gospodarczą. Powyższą tezę w pełni odzwierciedla przede wszystkim treść pisma skarżących z dnia 12 grudnia 2003 r., w którym wskazano m.in.: " (...) zakupiliśmy lokale w budynku przy ul. [...] 14, z zamiarem przeznaczenia na cele mieszkalne lub po adaptacji przeznaczyć pod działalność gospodarczą. Nadmieniamy, że działalność, którą obecnie prowadzimy nie może mieć miejsca w zakupionym budynku, a z posiadanych przez nas informacji wynika, że zakupione lokale mogą być przeznaczone na wynajem lub działalność hotelarską. Jednak obecny stan techniczny wymienionych lokali nie pozwala na prowadzenie takiej działalności(...)". Ustalony w sprawie stan faktyczny wskazuje jednocześnie, że jeszcze w 2004 r. skarżący dokonali adaptacji pomieszczeń w stopniu umożliwiającym wykorzystanie obiektu dla celów świadczenia usług hotelarskich i wynajmu. Z dniem 1 października 2004 r. E. S. rozpoczęła bowiem prowadzenie działalności gospodarczej C przy ul. [...] 14 w C. Odnosząc się do kolejnego, zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłączenia, stawce właściwej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie będą podlegały również te nieruchomości, które nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Ustawa nie definiuje pojęcia stanu technicznego. Zgodnie jednak z ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwem, przyjąć należy, iż ratio legis wprowadzenia ww. przepisu wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie mogą w pełni wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych, z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, uniemożliwiających wykorzystanie konkretnego przedmiotu opodatkowania do celów konkretnej działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot. Tym samym powyższe wyłączenie nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie: "nie są i nie mogą być wykorzystywane". Wobec powyższego organ odwoławczy słusznie przyjął, że ww. wyłączenie nie ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Sąd nie kwestionuje, że nabyta przez skarżących nieruchomość nie mogła być przez nich początkowo wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dotychczasowo świadczonych przez nich usług. Nie kwestionuje także, że w chwili nabycia nie mogła być ona wykorzystana również do prowadzenia innych, niż wskazany wyżej rodzajów działalności, w tym np. usług hotelarskich. Wskazana niemożność nie wynikała jednak z niedających się usunąć przyczyn technicznych, całkowicie wyłączających na przyszłość możliwość prowadzenia działalności w ww. obiekcie. Stan techniczny obiektu pozwalał bowiem na dokonanie adaptacji i przystosowania pomieszczeń do prowadzenia w nich określonych rodzajów działalności gospodarczej. Tym samym jedynie od podjętej w tym zakresie przez skarżących decyzji i posiadanych przez nich środków zależało to, czy, a jeżeli tak, to w jakim czasie, przedmiotowa nieruchomość będzie mogła być przez nich wykorzystana dla tych celów gospodarczych, dla realizacji których została nabyta. W tym miejscu ponownego podkreślenia wymaga, że tymczasowy brak wykorzystywania danego obiektu dla celów działalności gospodarczej nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie przyjęły tym samym, że nabyta przez skarżących nieruchomość pozostawała związana z działalnością gospodarczą, a jej stan techniczny pozwalał na przyszłe wykorzystanie obiektu dla celów działalności gospodarczej. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzekł jak w sentencji.