I SA/Rz 324/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędzia NSA Jacek Surmacz Asesor WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ Protokolant sek.sąd. Maria Kołcz po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2006r. na rozprawie- sprawy ze skargi "A S.A w N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2005 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy i Miasta z dnia [...] marca 2005 r. Nr [...], II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego "A" S.A. w N. kwotę 3.600 zł (słownie: trzy tysiące sześćset złotych) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Uzasadnienie. A. S.A. w upadłości, zwane dalej podatnikiem, działające przez syndyka , w dniu 14 stycznia 2005r. złożyły do Urzędu Gminy i Miasta deklarację DN-1 w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2005, wykazując m.in. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 22.241,60 m kw. , grunty pozostałe o pow. 165.162,40 m kw., budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2.351,10 m kw. , budynki pozostałe o pow. 33.236,32 m.kw. i piwnice o pow. 194,3 m kw. , a także budowle o wartości 66.823,39 zł. Następnie w dniu 16 marca 2005r. podatnik złożył korektę deklaracji wraz z wyjaśnieniami, z których wynikało, że w związku ze sprzedażą w dniu 10 marca 2005r. prawa wieczystego użytkowania działki o numerze ewid. 2758 o pow. 1238 m kw. oraz prawa własności działki o numerze ewid. 2791 o pow. 651 m kw. uległa zmniejszeniu powierzchnia gruntów podlegających opodatkowaniu. Burmistrz Gminy i Miasta powziął wątpliwości co do rzetelności złożonej deklaracji podatkowej i wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień, a następnie wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005r. Decyzją z dnia [...] marca 2005r. nr [...] Burmistrz Gminy i Miasta określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005r. w kwocie 600.374,00zł. Organ uznał, że wszystkie nieruchomości znajdujące się w posiadaniu podatnika, a nie tylko ich część wydzierżawiona innym podmiotom na cele działalności gospodarczej, powinna być opodatkowana wg stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Burmistrz nie podzielił stanowiska podatnika zaprezentowanego w wyjaśnieniach złożonych w trakcie postępowania, że nieruchomości upadłego podmiotu, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza, a jedynie podejmowane są przez syndyka działania zmierzające do likwidacji majątku, powinny być opodatkowane stawkami właściwymi dla nieruchomości pozostałych. Zdaniem organu fakt, że upadły nie prowadzi działalności gospodarczej (wobec braku zgody sędziego komisarza) nie przesądza o braku związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej. Od powyższej decyzji syndyk A. S.A. w upadłości złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucając naruszenie prawa materialnego — art.21§3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, przez przyjęcie, że wysokość zobowiązania podatnika jest inna niż wykazana w deklaracji, błędną ocenę okoliczności faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia oraz naruszenie art.4 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. nr 173, poz. 1807 ze zm.), zwanej dalej ustawą s.d.g. W piśmie z dnia 18 kwietnia 2005r. skierowanym do Samorządowego Kolegium Odwoławczego Burmistrz podtrzymał swoje stanowisko, że ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego, który aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej nie zwalnia go od obowiązku zapłaty podatku wg stawki przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pomimo tego organ I instancji wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na brak uwzględnienia w tej decyzji korekty deklaracji podatkowej z dnia 16 marca 2005r., złożonej przez podatnika w związku ze zmniejszeniem się powierzchni gruntów podlegających opodatkowaniu, na skutek zbycia części gruntów w dniu 10 marca 2005r. Decyzją z dnia [...] maja 2005r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ uznał za prawidłowe opodatkowanie całości nieruchomości podatnika podatkiem wg stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą, gdyż za takie ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9 z 2002r., poz.84 ze zm.) zwana dalej ustawą p.o.l., uznaje grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. A. S.A. w upadłości są nadal przedsiębiorcą i podmiotem podatkowym, o czym świadczy odpis z Krajowego Rejestru Sądowego, a z punktu widzenia powołanej regulacji prawnej nie jest istotne jak intensywnie nieruchomość jest wykorzystywana, czy w ogóle prowadzona jest w niej działalność gospodarcza i jakie przynosi efekty finansowe. Ani czasowe zawieszenie działalności gospodarczej, ani pozostawienie "w stanie likwidacji" podmiotu gospodarczego, nie oznacza ustania jego bytu prawnego i nie uzasadnia zmiany przeznaczenia gruntów, budynków i budowli. Kolejną przesłanką przemawiającą za opodatkowaniem nieruchomości wg stawek właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą jest to, że część nieruchomości podatnik wydzierżawiał innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Ponadto w ocenie Kolegium podatnik nie został pozbawiony prawa prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż nie został wobec niego zastosowany przepis art.373 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz.535), zwanej dalej prawem upadłościowym i naprawczym. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie złożył syndyk A. S.A. w upadłości, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. art.1a ust.1 pkt 3 i art.5 ust. 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 3 ustawy p.o.l., a także art.4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przez przyjęcie, że nieruchomości będące w posiadaniu -zarządzie syndyka są związane z działalnością gospodarczą i przez stwierdzenie, że A. S.A. w upadłości są nadal przedsiębiorcą, w związku z czym grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu masy upadłościowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg tzw. stawek podwyższonych. Ponadto syndyk zarzucił naruszenie interesu skarżącego wobec błędnego rozumienia intencji wynikających z wyroku NSA z dnia 7 kwietnia 1999r. sygn. SA/Łd 628/97, ponieważ powołany wyrok odnosi się do zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez syndyka i podejmowania przez niego czynności w ramach przysługującego mu prawa zarządzania majątkiem upadłego. Zdaniem skarżącego ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny nie daje podstaw do uznania A. S.A. w upadłości za przedsiębiorcę w oparciu o odpis z KRS. W Krajowym Rejestrze Sądowym wpisana jest upadłość skarżącego, co dowodzi, że status przedsiębiorcy ogranicza się jedynie do figurowania w rejestrze jako upadła spółka z wyłączeniem prowadzenia działalności gospodarczej. Działania syndyka nie zmierzają do reaktywowania działalności gospodarczej zawieszonej we wrześniu 2000r. Wskutek braku zgody sędziego komisarza na prowadzenie działalności gospodarczej i braku ofert z możliwością uruchomienia produkcji nastąpiło trwałe zaprzestanie działalności gospodarczej. Syndyk nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a jedynie zarządza przedmiotem opodatkowania - gruntami, budynkami i budowlami wchodzącymi w skład masy upadłościowej i podejmuje czynności zmierzające do likwidacji majątku, których nie można uznać za działalność gospodarczą, a wręcz przeciwnie - cel likwidacji upadłego znacznie odbiega od celu gospodarczego jaki spółka realizowała przed ogłoszeniem upadłości. Uzasadnia to -zdaniem syndyka - opodatkowanie nieruchomości wchodzących w skład masy upadłościowej według stawek właściwych dla pozostałych budynków i gruntów, zgodnie ze złożoną deklaracją podatkową. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, póz. 1270), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych powodów niż wywiedzione w skardze. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje to, że A. S.A. w upadłości są podatnikiem podatku od nieruchomości. Przedmiotem sporu jest natomiast sposób opodatkowania nieruchomości podatnika tzn. z zastosowaniem stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą, czy dla nieruchomości pozostałych. Ustawa p.o.l. definiuje w art. 1 a ust. 1 pkt 3 pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą, stanowiąc, że są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Strona skarżąca nie podnosiła, aby względy techniczne uniemożliwiały wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Sądu brzmienie powołanego przepisu wyraźnie wiąże sposób opodatkowania nieruchomości z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Przedsiębiorcą jest - stosownie do treści art.4 ust. 1 ustawy s.d.g. - osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna nie będąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. A. S.A. zostały utworzone w celu prowadzenia działalności gospodarczej (produkcja mięsa), co wynika z odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego, należało zatem uznać je za przedsiębiorcę. Statusu tego nie zmieniło ogłoszenie upadłości, bowiem skutkiem ogłoszenia upadłości jest utrata zarządu nad majątkiem, natomiast upadły nie traci ani zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych (art. 185 prawa upadłościowego i naprawczego). Nie zmienia się jego status prawny - w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem i przedsiębiorcą, może nadal prowadzić działalność gospodarczą, albo nie wykonywać faktycznie działalności gospodarczej przez jakiś czas. Ogłoszenie upadłości nie zawsze prowadzi do likwidacji upadłego podmiotu. Zdaniem Sądu dopiero ustanie bytu prawnego Spółki (rozwiązanie, likwidacja) i wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego spowoduje, iż przestanie ona być przedsiębiorcą. Wtedy też dopiero można mówić o trwałym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, jak słusznie podnosi Kolegium w zaskarżonej decyzji, fakt zarobkowego wynajmowania i wydzierżawiania części nieruchomości innym podmiotom na cele prowadzenia działalności gospodarczej jest również prowadzeniem działalności gospodarczej. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej z akt sprawy nie wynika, żeby sędzia komisarz odmówił syndykowi zgody na prowadzenie działalności gospodarczej. Fakt ogłoszenia upadłości nie spowodował utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego. Pomimo pozbawienia upadłego prawa zarządu masą upadłości i powierzenia tego zarządu syndykowi, syndyk nie staje się posiadaczem, a jedynie dzierżycielem nieruchomości (włada faktycznie nieruchomościami za przedsiębiorcę). Nie jest więc w niniejszej sprawie istotny status syndyka - czy prowadzi on działalność gospodarczą, czy jedynie podejmuje czynności likwidacyjne - bo nie on jest podatnikiem podatku od nieruchomości, lecz upadła Spółka. Zresztą podmiot opodatkowania nie był kwestionowany, podobnie jak powierzchnia gruntów i budynków podlegających opodatkowaniu, a także wartość budowli. Wobec spełnienia przesłanek uznania nieruchomości za związane z działalnością gospodarczą, określonych w art.1a ust. 1 pkt 3 ustawy p.o.l., należy uznać, że nieruchomości znajdujące się w posiadaniu A. S.A. w upadłości powinny być opodatkowane wg stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Warunek faktycznego wykonywania przez podatnika działalności gospodarczej zgodnej z celem, jaki spółka realizowała przed ogłoszeniem upadłości (produkcja mięsa) nie wynika ani z treści powołanego art.1a ust.1 pkt 3 ustawy p.o.l., ani z innego przepisu obowiązującej ustawy p.o.l. Sąd zwrócił uwagę na odmienność stanu prawnego w zakresie opodatkowania przedsiębiorców podatkiem od nieruchomości przed dniem 1 stycznia 1997r. Ustawa p.o.l. w brzmieniu obowiązującym przed tą datą uzależniała opodatkowanie nieruchomości wg tzw. "podwyższonych stawek" od ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Brak takiego związku skutkował zastosowaniem stawek podatkowych właściwych dla gruntów i budynków pozostałych. Powoływany przez skarżącą wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 1999r. sygn. akt I SA/Łd 628/97 zapadł na tle stanu prawnego obowiązującego w 1996r., który - na co wyżej wskazano - różnił się zasadniczo od stanu prawnego obowiązującego w rozpoznawanej sprawie. Obowiązujące przepisy nie wymagają ustalania związku budynków, gruntów i budowli wchodzących w skład majątku upadłego z działalnością gospodarczą. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że nieruchomości wchodzące w skład majątku A. S.A. w upadłości powinny być opodatkowane wg stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą, a zarzuty skargi są nieuzasadnione. Całkowicie nietrafne są zarzuty naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 lit.a i b oraz pkt 3 ustawy p.o.l., gdyż przepisy te skierowane są do organów stanowiących gmin i określają maksymalne stawki podatkowe, jakie może rada gminy uchwalić na rok podatkowy. Chybiony jest też zarzut naruszenia interesu skarżącego, bowiem w postępowaniu określającym wysokość zobowiązania podatkowego interes stron nie podlega badaniu, ani ocenie, a obowiązkiem organów jest jedynie uwzględnianie obowiązującego stanu prawnego. Zaskarżona decyzja podlega jednak uchyleniu z innego powodu. Otóż Sąd dostrzega, że organ I instancji nie uwzględnił przy określaniu wysokości podatku od nieruchomości za 2005r., że powierzchnia nieruchomości podatnika uległa zmniejszeniu na skutek sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr 2758 oraz prawa własności działki nr 2791. Organ podatkowy nie uwzględnił tej zmiany w wydanej decyzji z dnia [...] marca 2005r. mimo, że podatnik złożył stosowną korektę deklaracji wraz z wyjaśnieniami w dniu 16 marca 2005r. Nie uwzględnił tego również organ odwoławczy i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, chociaż w piśmie przekazującym Kolegium akta wraz z odwołaniem Burmistrz Gminy i Miasta wnosił o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wobec stwierdzenia, że organy oparły rozstrzygnięcie na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego, czym naruszyły przepisy art.122, art.187 i art.191 Ordynacji podatkowej, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy p.p.s.a..