I SA/Łd 167/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.), Asesor WSA Cezary Koziński, Protokolant Asystent sędziego Żywilla Krac, po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 7 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...], Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził uchybienie terminu do złożenia odwołania i pozostawił bez rozpoznania odwołanie Spółki Przemysłowo – Handlowej A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym oraz ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 i 2002 roku. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że odwołanie od decyzji organu I instancji zostało wniesione przez Spółkę Przemysłowo – Handlową A z uchybieniem terminu. W treści odwołania strona wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jednakże Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił jego przywrócenia (postanowienie z dnia [...], Nr [...]). Z treści uzasadnienia tego rozstrzygnięcia wynika, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu. W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., postanowieniem z dnia [...] stwierdził uchybienie terminu do złożenia odwołania i pozostawił je bez rozpoznania. W motywach rozstrzygnięcia organ stwierdził, że uchybienie ustawowego terminu do dokonania danej czynności powoduje jej bezskuteczność, czego następstwem jest ostateczność decyzji organu I instancji. W konkluzji organ wskazał, że kwestionowana w odwołaniu decyzja zawierzała prawidłowe pouczenie o trybie i terminie do wniesienia odwołania. W skardze na powyższe postanowienie Spółka Przemysłowo – Handlowa A wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia i zasądzenie kosztów postępowania. W motywach skargi strona opisała przebieg postępowania wywodząc, że doręczenie decyzji nastąpiło w dniu 20 września 2005 roku poza siedzibą spółki i miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, po godzinie 18. Wniosek spółki o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został rozpatrzony odmownie (postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] (. Rozstrzygnięcie to również zostało zaskarżone przez stronę do sądu administracyjnego. W wyniku tego postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest nieprawomocna, zatem nie może być podstawą do wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia pod kątem jej zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Stosownie do uregulowania art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w razie nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala. W ocenie składu orzekającego, organ prowadzący postępowanie nie naruszył przepisów prawa, co mogłoby uzasadniać uwzględnienie skargi i uchylenie kwestionowanego aktu. Podstawę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowił przepis art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do złożenia odwołania. Postanowienie takie jest ostateczne (art. 218 § 2 Ordynacji podatkowej). Przepis ten ma charakter bezwarunkowy, w tym znaczeniu, że stwierdzenie uchybienia terminowi obliguje organ do wydania postanowienia uniemożliwiającego rozpatrzenie odwołania. W świetle przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 228 tej ustawy konsekwencją stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest pozostawienie go bez rozpatrzenia. Oznacza to, że podatnik pozbawiony zostaje prawa do kontroli instancyjnej wydanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia. Dlatego też postanowienia dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi powinny być wydawane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i wyjaśnione zostały ewentualne wątpliwości zaistniałe w sprawie. W ocenie Sądu materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania przed organami podatkowymi, daje podstawy do jednoznacznego uznania legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. W treści skargi skierowanej do Sądu strona kwestionowała przyjętą przez organ datę doręczenia decyzji I instancji stwierdzając, że owszem decyzja została odebrana przez prezesa spółki w dniu 20 września 2005 roku na poczcie, po godzinie 18. Zatem do siedziby spółki dotarła ona w dniu 21 września i to właśnie ten dzień powinien być przyjęty za datę doręczenia rozstrzygnięcia I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. przyjął, że doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. nastąpiło w dniu 20 września 2005 roku, co potwierdza załączone do akt administracyjnych zwrotne potwierdzenie odbioru (karta 949 akt). Z dokumentu tego wynika, że decyzja została odebrana przez prezesa zarządu – J. B. Poświadcza to również dołączone do akt pismo Naczelnika Urzędu Pocztowego Nr [...] w Ł. z dnia [...] (karta 969 i 970 akt). Założenie takie, zdaniem Sądu, jest prawidłowe. Skład orzekający w przedmiotowej sprawie nie podzielił poglądu strony, gdyż wewnętrzny obieg pism w firmie podatnika nie może mieć wpływu na bieg terminu do dokonania danej czynności (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2005 roku, FSK 2587/04, Lex Nr 153329; wyrok NSA z dnia 30 lipca 1999 roku, III SA 7201/98, Lex Nr 39757; wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 1995 roku, SA/Łd 1009/95, Lex Nr 26896). W razie przyjęcia tezy przeciwnej mogłoby dojść do nieuzasadnionego przedłużania terminów. W stanie faktycznym sprawy doręczenie decyzji I instancji nastąpiło z zachowaniem wymogów określonych w art. 151 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią tego przepisu osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym niemajacym osobowości prawnej, pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. W razie niemożliwości doręczenia pisma w ten sposób, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę lub pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (art. 150 § 1 w zw. z art. 151 zd. II Ordynacji podatkowej). Przepisy Ordynacji podatkowej nie wprowadzają warunku dotarcia przesyłki do siedziby adresata. Owszem doręczenie powinno, niejako w pierwszej kolejności, nastąpić w lokalu siedziby adresata lub w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. W razie niemożliwości doręczenia pisma w lokalu siedziby, może ono nastąpić w innym miejscu – np. siedzibie organu podatkowego, na poczcie bądź w urzędzie gminy (miasta). Wynika z tego, że przepisy Ordynacji podatkowej posługują się terminem doręczenia pisma, a nie dotarcia jego do lokalu siedziby strony. Tym samym, przepisy prawa określają miejsce doręczenia korespondencji w postępowaniu podatkowym, ale lokal siedziby spółki nie jest wyłącznym miejscem, w którym może nastąpić doręczenie. W stanie faktycznym sprawy doręczenie zostało dokonane na poczcie, gdyż niemożliwym było doręczenie na adres wskazany do korespondencji, który jest jednocześnie adresem oddziału skarżącej spółki. Na tej podstawie organy podatkowe przyjęły, że doręczenie decyzji I instancji nastąpiło w dniu 20 września 2005 roku do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji. Skład orzekający nie dopatrzył się w takim założeniu błędu. W tej sytuacji termin do wniesienia odwołania ekspirował w dniu 4 października 2005 roku. Bezspornym jest jednocześnie w sprawie to, że odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało nadane listem poleconym na adres organu I instancji w dniu 5 października 2005 roku. Zawarty w treści odwołania wniosek o przywrócenie terminu został rozpoznany przez organ. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] odmówił przywrócenia terminu. Wobec bezspornego stwierdzenia, że odwołanie strony od decyzji organu I instancji zostało wniesienie z uchybieniem terminu, przy jednoczesnej odmowie przywrócenia uchybionego terminu, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. był zobowiązany do wydania postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania i pozostawieniu go bez rozpoznania. Nadto, wskazać należy, że organ przed wydaniem zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy potwierdzający okoliczność wniesienia przez Spółkę Przemysłowo – Handlową A odwołania z uchybieniem terminu. Dotychczasowe orzecznictwo wskazuje na taki wymóg, jako warunek konieczny do wydania postanowienia w trybie art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2003 roku, III SA 1758/01, Monitor Podatkowy 2003/12/29; wyrok NSA z dnia 10 października 2001 roku, I SA/Gd 719/99, Lex Nr 53890; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2001 roku, SA/Sz 491/00, nie publ.; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2001 roku, V SA 3192/00, Lex Nr 158823; wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2000 roku, I SA/Lu 1234/99, nie publ.). Nadto, w razie złożenia wniosku o przywrócenie terminu, wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu musi być poprzedzone rozstrzygnięciem w sprawie tego wniosku (por. wyrok NSA z dni 31 maja 2000 roku, SA/Sz 565/00, nie publ.). W treści skargi strona stwierdziła, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o odmowie przywrócenia terminu do złożenia odwołania nie mogło być podstawą do wydania postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu, gdyż rozstrzygnięcie o odmowie przywrócenia terminu zostało zaskarżone do sądu administracyjnego. Skład orzekający nie zgadza się z tym poglądem, gdyż z treści art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że rozstrzygnięcie organu właściwego do rozpoznania odwołania w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest ostateczne. Przepis ten bowiem stanowi, że w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Rozstrzygnięcie, od którego nie służy środek odwoławczy w postępowaniu podatkowym jest ostateczne (art. 128 Ordynacji podatkowej). Wynika z tego, że rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania mogło stanowić podstawę do wydania postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu i pozostawieniu odwołania bez rozpoznania. Konkludując powyższe rozważania, Sąd nie dopatrzył się w działaniu organów podatkowych naruszenia przepisów prawa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec czego, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skargi.