I SA/Sz 193/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Gebel Sędzia Joanna Wojciechowska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. oddala skargę W rozpoznawanej sprawie przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest nieruchomość położona w [...], będąca przedmiotem współwłasności łącznej, na terenie której dwóch (spośród 18 współwłaścicieli) prowadzi działalność gospodarczą. . Z uwagi na rozbieżności, jakie powstały na tle danych ujętych w wykazach nieruchomości złożonych za rok 2000 i 2003 przez jednego ze współwłaścicieli – S. S., a dotyczących powierzchni gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, organ podatkowy I instancji wszczął z urzędu kontrolę podatkową, w oparciu o ustalenia której, decyzją z dnia [...] r. identyfikator [...] Prezydent Miasta ustalił współwłaścicielom nieruchomości wysokość podatku od nieruchomości na rok 2003 w wysokości [...] zł. Za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto następujące dane: wartość amortyzacyjna budowli [...] złotych, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej [...] m2 oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] m2. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]. znak: [...] wydaną po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez podatników [...]. Pismem z dnia 15 marca 2004 r. S. S. zwrócił się o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Samorządowego Kolegium Odwoławczego . We wniosku strona wskazała, że decyzja Prezydenta Miasta z dnia [...] r. została wydana w oparciu o nieprawidłowo ustalony stan faktyczny. Zdaniem strony, w decyzji zawyżono podstawę opodatkowania o 224 m2 w stosunku do danych ujawnionych w księdze wieczystej Kw nr [...]i pominięto fakt, iż jedynie dwóch spośród współwłaścicieli prowadzi na przedmiotowej nieruchomości działalność gospodarczą, co skutkuje błędnym zastosowaniem w stosunku do wszystkich współwłaścicieli najwyższych stawek podatkowych. W dniu 21 czerwca 2004 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wznowiło postępowanie zakończone decyzją ostateczną Kolegium z dnia [...] r. znak: [...] i zobowiązało organ I instancji do wyjaśnienia podstawy opodatkowania budynków i budowli, w tym obiektów niezłączonych trwale z gruntem. Organ podatkowy I instancji w wykonaniu powyższego zalecenia nadesłał protokół z oględzin przeprowadzonych w dniu 11 października 2004 r. w trakcie których ustalono, że łączna powierzchnia użytkowa budynków usytuowanych na nieruchomości wynosi 1.648,82 m2, w tym do działalności gospodarczej wykorzystywana jest część o powierzchni użytkowej 521,27 m2. Z uwagi na fakt, iż w dniu 12 października 2004 r. podatnik złożył korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2003 r., w której wykazał grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 8.867 m2, grunty pozostałe o powierzchni 2.200 m2, budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 1.648,82 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 521,27 m2, oraz budowle o wartości [...] złotych, organ odwoławczy ponownie zobowiązał organ l instancji do przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego. Pismem z dnia 24 marca 2005 r. organ l instancji wyjaśnił, że wartość budowli w kwocie [...] zł wynika z deklaracji podatkowej złożonej przez stronę w dniu 13 czerwca 2003 r. oraz z pisma strony datowanego na dzień 2 lipca 2004 r. Ponadto wskazano, iż łączna powierzchnia działek gruntu Nr 1/1 i 1/2 wynosi [...] m2, przy czym strona wykazała w deklaracji podatkowej tylko część tej powierzchni, tj. 2.200 m2, traktując ten grunt jako wyłączony z użytkowania. Organ l instancji ustalił również, że budynek o powierzchni 32,49 m2, w którym znajduje się stacja transformatorowa nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa G. Decyzją z dnia [...] r. znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. znak: [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] r. identyfikator [...], i ustaliło Państwu [...]. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003 r. z tytułu nieruchomości położonej przy [...], w łącznej wysokości [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdzono, iż protokół z kontroli przeprowadzonej w dniu 10 lipca 2003 r. wraz z załącznikiem "opis budynków" ze wskazaniem ich powierzchni użytkowej jest wyrazem ujawnienia się nowych okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, nieznanych organowi II instancji rozstrzygającemu odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] r. Korzystając z powyższego dowodu przeprowadzonego przez organ I instancji oraz dodatkowych oględzin przeprowadzonych w dniu 11 października 2004 r., organ II instancji powołując się na zapis art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych przyjął, iż przedmiotową nieruchomość będącą przedmiotem współwłasności kilku osób, należy w całości opodatkować jako nieruchomość związaną z działalnością gospodarczą. W konkluzji stwierdzono, iż brak potencjalnej możliwości wykorzystania całej powierzchni budynków i gruntów do celów działalności gospodarczej, bez wskazania konkretnych przeszkód technicznych, nie uzasadnia opodatkowania tylko części tej nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. W odwołaniu od powyższej decyzji, S. S. wniósł o uchylenie ww. decyzji zarzucając błędną interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, iż: • w rozpoznawanej sprawie nie występują "względy techniczne" zwalniające z obowiązku opodatkowania nieruchomości jako związanej z działalnością gospodarczą. • grunty i budynki podlegają opodatkowaniu według najwyższej stawki, tak jak grunty i budynki związane z działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy tylko część z nich, jest w posiadaniu osób prowadzących działalność gospodarczą, Organ odwoławczy rozpoznając odwołanie, decyzją z dnia [...] r. znak: [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podtrzymując w uzasadnieniu dotychczasowe stanowisko w sprawie. Kwestionując stanowisko organów podatkowych wyrażone w uzasadnieniu decyzji, Strona wniosła skargę, żądając jej uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem Strony ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zakazuje "podziału" przedmiotu opodatkowania i ujmowania w sposób odrębny części składowych nieruchomości. Dlatego też te części składowe nieruchomości, w posiadaniu, których znajdują się osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, powinny być opodatkowane według stawek właściwych dla budynków i gruntów pozostałych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze z uzasadnieniem jak w rozstrzygnięciu, wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Od określonej wyżej zasady ustawa ustanawia więc wyjątki dwojakiego rodzaju. Pierwszy z nich obejmuje budynki mieszkalne i grunty określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, bez względu na sposób ich wykorzystywania. Przedmioty te, znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, nie są dla celów opodatkowania uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Drugi wyjątek, istotny w niniejszej sprawie, to wyłączenie poza zakres przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą gruntów, budynków i budowli, które – choć w posiadaniu przedsiębiorcy – nie są przez niego wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, o ile niemożność takiego ich wykorzystywania wynika z przyczyn technicznych. Przy czym, chodzi tu nie o przyczyny techniczne leżące po stronie przedsiębiorcy, ale o te związane z danym przedmiotem opodatkowania, a zatem obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystanie go do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Przejściowe zatem niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstawy do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość ta mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje więc być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Ciężar udowodnienia, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, zdaniem składu orzekającego, spoczywa na stronie skarżącej, albowiem to ona wywodzi skutki prawne w postaci niższego opodatkowania posiadanej przez siebie nieruchomości. Dlatego też w ślad za wcześniejszym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjąć należy, iż podatnik musi liczyć się z negatywnymi, w sferze prawa podatkowego, skutkami braku udokumentowania zaistniałych okoliczności uzasadniających, jak w rozpoznawanej sprawie, obniżenie opodatkowania. Stąd też podnoszony przez podatnika w skardze zarzut nieuwzględnienie przez organy podatkowe "względów technicznych", podlega oddaleniu jako nie poparty żadnymi dowodami. Podobnie zarzut błędnej wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie może być uznany za uzasadniony. W orzecznictwie i doktrynie prawa przyjęto, że błędna wykładnia przepisu prawa materialnego, polega na mylnym rozumieniu treści zawartej w nim normy prawnej (por. J.P. Tarno - Prawo o postępowaniu przesądami administracyjnymi, Wyd. LExisNexis. Warszawa 2006, s. 367). Takiej wady nie zawiera zaskarżona decyzja. Bezspornym jest, iż opodatkowana nieruchomość, położna przy ul. [...] jest przedmiotem współwłasności (o udziałach w określonej wielkości): [...] Zdaniem składu orzekającego, okoliczność, iż na określonej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności tylko dwóch współwłaścicieli, prowadzi działalność gospodarczą, nie zmienia faktu, że nieruchomość taka pozostaje w posiadaniu przedsiębiorców i jako taka jest "związana z działalnością gospodarczą" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. Przede wszystkim należy wskazać, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 3 ust. 1 pkt 1 – 4 wymienia katalog podmiotów zaliczanych do kręgu podatników podatku od nieruchomości. W pkt 1 ustawodawca wskazał na właścicieli nieruchomości. W ocenie składu orzekającego zasadność kwestionowanej przez skarżącego - współwłaściciela - wysokości obciążającego go zobowiązania podatkowego, podlega ocenie według przepisów kodeksu cywilnego o współwłasności. Odwołując się do definicji zawartych w prawie cywilnym, należy wyjaśnić, iż szczególną formą własności jest współwłasność, przy czym może mieć ona charakter łączny lub w częściach ułamkowych (art. 196 Kodeksu cywilnego). W konsekwencji własność rzeczy przysługuje współwłaścicielom niepodzielnie (art. 195 Kodeksu), do chwili zniesienia współwłasności (vide: art. 210 Kodeksu cywilnego). Z istoty współwłasności wynika więc prawo i obowiązek do sprawowania zarządu nad rzeczą wspólną (art. 199 – 205 Kodeksu), oraz prawo do współposiadania i współkorzystania z rzeczy wspólnej (art. 206 – 207 Kodeksu). Bez wątpienia na gruncie prawa podatkowego oznacza to zaś solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z faktu posiadania tej nieruchomości (vide: art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Mówiąc o solidarnym obowiązku podatkowym w kontekście zapisów art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie jest istotne czy jeden, czy też wszyscy współwłaściciele prowadzą na danej nieruchomości działalność gospodarczą. W myśl bowiem definicji zawartej w powołanym przepisie gruntem, budynkiem lub budowlą związaną z działalnością gospodarczą jest, co do zasady, każdy przedmiot podatku, o ile jest w posiadaniu podmiotów prowadzących taką działalność gospodarczą. Ponieważ na gruncie utrwalonego już orzecznictwa sądowego przyjęty jest pogląd, iż owo związanie z działalnością gospodarczą może mieć również wymiar pośredni, bez osiągania określonych korzyści ekonomicznych, to tym bardziej uznać należy za trafny pogląd wyrażony przez organy podatkowe, iż nawet w przypadku gdy tylko dwóch współwłaścicieli prowadzi działalność gospodarczą na danej nieruchomości, to przedmiot opodatkowania nie traci przez to statusu "związanego z działalnością gospodarczą". Użyte przez ustawodawcę pojęcie "posiadania" nie można bowiem utożsamiać wyłącznie z rzeczywistym sprawowaniem władztwa na rzeczą, tj. jej używania, czy też korzystania. W przypadku posiadania zgodnego z prawem ważny jest bowiem element również istnienia określonego prawa podmiotowego (własności, użytkowania, dzierżawy). W rozpoznawanej sprawie jest nim prawo współwłasności. Zważywszy zatem na przedstawione powyżej rozważania z których wynika, iż współwłaściciele mają takie same prawa do nieruchomości pod względem ilościowym i jakościowym oraz na funkcje gospodarcze opodatkowanej nieruchomości, należy przyjąć, iż zróżnicowanie podatników/współwłaścicieli według kryterium podmiotowego, byłoby wbrew logicznej wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jedyny wyjątek od zasady solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe, ustawodawca przewidział bowiem w art. 3 ust. 5 powołanej ustawy, tj. w przypadku wyodrębnienia własności lokali, gdzie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Oczywistym jest również, iż wysokość stawek podatkowych, określona w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zróżnicowana została nie ze względu na podmiot, ale przedmiot opodatkowania, tj. na budynki, grunty związane z działalnością gospodarczą, budynki i grunty pozostałe, budynki mieszkalne. A skoro tak, to dokonane przez stronę skarżącą rozróżnienie nieruchomości na związaną i niezwiązaną z działalnością gospodarczą w zależności od statusu ekonomicznego współwłaścicieli, jest pozbawione podstaw prawnych. W tej sytuacji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznając wniesioną skargę za uzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami), orzekł jak w sentencji.