I SA/Bd 559/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda - Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2006 r. sprawy ze skargi Zakładów K. S.A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę Syg. akt I SA/ Bd 559/06 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2006r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...]2006r. W uzasadnieniu organ powołał się na następujący stan faktyczny: [...] 2003r., Zakłady K. S.A., zgłosiły w Urzędzie Celnym w B. (Oddział Celny w I.) na podstawie SAD nr [...] do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako: tłuszcz roślinny - GERUSTFETT przeestryfikowany, luzem w cysternie deklarując w polu 33 SAD kod PCN 1516 20 98 0 obejmujący: tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, nawet rafinowane, ale dalej nieprzetworzone: - tłuszcze i oleje roślinne oraz ich frakcje ze stawką celną obniżoną w wysokości 0%. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. świadectwo analizy GERUSTFETT 2. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie kontroli zgłoszenia celnego. W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego strona przesłała wyjaśnienia i zastrzeżenia do protokołu kontroli, ekspertyzę wykonaną przez dr inż. Stanisława P. z Instytutu Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego w [...] oraz Ekspertyzę wykonaną przez dr hab. inż. Eleonorę L. z Politechniki [...], Wydział Chemiczny, Katedra Chemii, Technologii i Biotechnologii Żywności. Decyzją z dnia [...] 2006r., Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał zgłoszenie celne zawarte w przedmiotowym dokumencie SAD z dnia [...] 2003r., za nieprawidłowe i określił ponownie kwotę wynikającą z długu celnego i zaklasyfikował sporny towar do pozycji 1517 (kod 1517 90 910), która obejmuje: margarynę; jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych, lub roślinnych, lub z frakcji różnych tłuszczów, lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje objęte pozycją 1516: oleje roślinne, ciekłe, zmieszane. W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła organowi I instancji naruszenie przepisów Taryfy Celnej, przez błędne zaklasyfikowanie tłuszczu GERUSTFETT do pozycji 1517. Ponadto wniosła o powołanie biegłego, który rozstrzygnąłby o charakterze tłuszczu. Dyrektor Izby Celnej odnosząc się do zarzutów odwołania wskazał, iż przedmiotem importu w niniejszej sprawie w był towar o nazwie handlowej: GERUSTFETT 2: czysty rafinowany, utwardzony, przeestryfikowany olej roślinny na bazie palmowego oleju starynowego i oleju z ziaren palmowych - jednorodny ( pismo strony ). Potwierdziły to również opinie dostarczone przez stronę. Organ odwoławczy podkreślił, iż skład produktu i sposób jego przetworzenia nie jest w sprawie sporny. Organy celne obu instancji przyjęły, że GERUSTFETT 2 otrzymany został w wyniku zmieszania dwóch olejów roślinnych tj. stearyny palmowej i oleju z ziaren palmowych oraz poddania tej mieszaniny procesowi estryfikacji. Organy celne przyjęły również, że w wyniku tego procesu powstał nowy tłuszcz o nowych ( innych niż pierwotnie) właściwościach fizyko-chemicznych. Sporna w sprawie pozostaje natomiast klasyfikacja tłuszczu GERUSTFETT 2 do odpowiedniego kodu taryfy celnej. W związku z powyższym organ odwoławczy wyjaśnił, że w procesie klasyfikacji taryfowej przyjmuje się, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni, jeden kod taryfy celnej, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego, które wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany w tym zakresie organ powołał się na wyrok SN z 25.07.1996r. III ARN 22/96. Dalej organ wskazywał, iż przy tworzeniu klasyfikacji towarów przyjęto ogólną zasadę uszeregowania ich według stopnia przetworzenia, zaczynając od surowców, produktów nieprzetworzonych, półproduktów, aż do wyrobów gotowych. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż w przedłożonych przez stronę opiniach, klasyfikacji tłuszczów do pozycji 1516 dokonano w oparciu o zakres przedmiotowy pozycji 1516 i 1517. Nie wzięto jednak pod uwagę wszystkich warunków określających zasady klasyfikacji taryfowej, dlatego organ nie może się zgodzić z ustaloną w ekspertyzach klasyfikacją taryfową tłuszczu GERUSTFETT 2. Dyrektor wyjaśnił, iż dział 15 taryfy celnej obejmuje: tłuszcze i oleje pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego oraz produkty ich rozkładu; gotowe tłuszcze jadalne; woski pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego. Struktura działu przedstawia się następująco: - pozycje od 1501 do 1515 obejmują pojedyncze ( tzn. nie zmieszane z tłuszczami lub olejami innego typu) tłuszcze i oleje zwierzęce i roślinne i ich frakcje, nawet rafinowane, ale nie modyfikowane chemicznie (uwaga (B) Uwag Ogólnych do Działu 15 Wyjaśnień do Taryfy Celnej tom I str. 133 stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 sierpnia 1999r. , Załącznik do nr 74, poz. 830 z dnia 09/09/1999r). - pozycja 1516, do której strona zaklasyfikowała sporny towar nadal obejmuje tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, całkowicie lub częściowo uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, nawet rafinowane, ale dalej nie przetworzone. - pozycja 1517, do której towar zaklasyfikowały organy celne obejmuje: margarynę, jadalne (tzn. nadające się bezpośrednio do spożycia lub do produkcji artykułów spożywanych przez ludzi) mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych, lub z frakcji różnych tłuszczów, lub olejów z działu 15, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje objęte pozycją 1516. Z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej wynika, że są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonane z : (1) różnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji (2) różnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji (3) tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji - pozycja 1518 obejmuje zaś: tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, gotowane utlenione, odwodnione, siarkowane, dmuchane, polimeryzowane przez ogrzewanie w próżni lub gazie obojętnym, lub inaczej modyfikowane chemicznie, z wyłączeniem objętych pozycją 1516; niejadalne mieszaniny lub przetwory z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo z frakcji różnych tłuszczów lub olejów z działu 15, gdzie indziej nie wymienione, ani nie włączone. W dalszej kolejności klasyfikowana jest gliceryna i woski pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego. Uwzględniając konstrukcję działu 15 Taryfy celnej organ odwoławczy stwierdził, że bezspornie tłuszcz GERUSTFETT 2 otrzymany został w wyniku zmieszania dwóch olejów roślinnych, tj. stearyny palmowej i oleju z ziaren palmowych. W wyniku zmieszania otrzymano produkt, dla którego właściwą - zdaniem Dyrektora Izby Celnej - pozycją jest pozycja obejmująca mieszaniny olejów, tj. pozycja 1517 taryfy celnej. Produkt ten został poddany dalszemu przetworzeniu, tj. poddany został procesowi estryfikacji, w wyniku czego powstał nowy typ tłuszczu, o nowych (innych niż pierwotnie) właściwościach fizyko-chemicznych GERUSTFETT 2, dla którego właściwą pozycją jest również pozycja 1517 taryfy celnej. Wbrew twierdzeniom strony tłuszcz, który powstał w wyniku przetworzenia nie może być klasyfikowany w pozycji poprzedniej (1516) w stosunku do surowca, z którego został wytworzony (mieszanina tłuszczów czyli pozycja 1517). Nie pozwala na to sposób usystematyzowania towarów w taryfie celnej. Tak więc, mimo, że GERUSTFETT 2. jest nowym tłuszczem, którego nie można rozdzielić na wyjściowe składniki, powstał on w wyniku poddania stosownym procesom mieszaniny składającej się dwóch tłuszczów roślinnych, a zatem w rozumieniu taryfy celnej stanowi on mieszaninę. W tym miejscu organ przytoczył ostatnie zdanie punktu (B) Ogólnych Uwag do działu 15 Taryfy celnej, z którego wynika, że "pozycje (1507 do 1515) nie obejmują jadalnych i niejadalnych mieszanin lub preparatów oraz tłuszczy i olejów roślinnych, które zostały zmodyfikowane chemicznie (pozycja 1516, 1517 lub 1518...). Z powyższego wynika, że Taryfa celna dzieli tłuszcze i oleje na 3 grupy: - 1 grupa to: pojedyncze oleje i tłuszcze nie modyfikowane chemicznie - 2 grupa to: pojedyncze oleje i tłuszcze modyfikowane chemicznie - 3 grupa to: jadalne i niejadalne mieszaniny lub preparaty Taryfa celna wyraźnie odróżnia mieszaniny olejów i tłuszczy od pojedynczych olejów i tłuszczy, a także od towarów będących pojedynczymi tłuszczami, które są modyfikowane chemicznie. Odnosząc się do kryterium "jadalności", o którym mowa w poz. 1517, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że termin ten dotyczy tłuszczów nadających się do spożycia, zarówno bezpośrednio jak i po przetworzeniu ( Wyjaśnienia do pozycji 1517 Taryfy Celnej, tom I, str. 151). Organ odwoławczy wskazał również, że problem klasyfikacji tłuszczów nie jest sprawą nową. Komitet ds. Systemu Zharmonizowanego na posiedzeniu nr 33 z maja 2004r., podjął decyzję, z której wynika, że jadalne mieszaniny uzyskane poprzez wewnętrzną estryfikację różnych olejów roślinnych należy klasyfikować do pozycji 1517. Jeżeli chodzi o powołanie się przez organ I instancji na opinię klasyfikacyjną WCO, wyjaśniono, że wprawdzie opinia, o której mowa w piśmie Światowej Organizacji Celnej z 06 czerwca 2001r., dotyczy innego tłuszczu, jednak wskazuje ona na kryterium rozróżniające pozycje 1516 i 1517 przez odwołanie się do dokumentów Rady Współpracy Celnej, dotyczących tworzenia pozycji 1517. Historia sformułowania pozycji 1517 przez Komitet ds. Zharmonizowanego Systemu (oraz Komitet Nomenklatury) wskazuje, że wszystkie jadalne mieszanki lub preparaty ze zwierzęcych lub roślinnych tłuszczy lub olejów powinny być klasyfikowane do tej właśnie pozycji, a nie do pozycji dotyczącej naturalnego tłuszczu lub oleju na podstawie jego zasadniczego charakteru. Zgodnie z powołaną opinią, linia podziału pomiędzy produktami ujętymi w pozycji 1516 i 1517 jest tak określona, że pozycja 1517 dotyczy wszystkich jadalnych mieszanek lub preparatów ze zwierzęcych lub roślinnych tłuszczy lub olejów. Nadto, pozycja 1517 obejmuje jadalne preparaty wytworzone z pojedynczego tłuszczu lub oleju, czy jego frakcji niezależnie od tego, czy jest on uwodorniony, czy też nie, który został poddany obróbce poprzez emulsyfikację, zmaślanie, upostaciowienie. Dyrektor Izby Celnej powołał się także na orzeczenia sądów administracyjnych w przedmiocie klasyfikacji mieszanin tłuszczów ( wyrok z dnia 14 czerwca 2005r., I GSK 304/05 ; wyrok z 30 lipca 2003r., V SA 3594/02 oraz wyrok z 07 grudnia 2005r. I SA/Sz 584/05), gdzie sąd stwierdził, że "z wykładni językowej obu pozycji taryfy celnej wynika, iż do pozycji 1517 powinny być klasyfikowane wszystkie produkty powstałe przez zmieszanie różnych tłuszczów (jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów) Do pozycji 1516 powinny natomiast być klasyfikowane pojedyncze oleje ( tłuszcze i oleje). Zatem, nawet jeżeli w wyniku przetworzenia mieszaniny dwóch lub więcej olejów powstał nowy typ tłuszczu, o innych niż pierwotnie właściwościach fizykochemicznych, nie może on być klasyfikowany w pozycji poprzedniej w stosunku do surowca, z którego został wytworzony". Odnośnie nie przychylenia się organu do wniosku strony dotyczącego powołania biegłego organ odwoławczy wyjaśnił, iż nie kwestionował przedłożonych przez stronę ekspertyz w części dotyczącej składu i sposobu przetworzenia towaru. W niniejszej sprawie stan towaru (jego cechy, właściwości, zastosowanie, stopień przetworzenia) nie budził wątpliwości organów celnych i nie był przez nie kwestionowany. Spór dotyczył klasyfikacji taryfowej, zatem stosowania prawa celnego, a w tym zakresie organem posiadającym legitymację do wskazania klasyfikacji taryfowej jest Dyrektor Izby Celnej i Naczelnik Urzędu Celnego. Opinie biegłych, ekspertów i instytucji krajowych mogą być brane pod uwagę, ale tylko w zakresie możliwości ich wykorzystania w aspekcie zasad klasyfikacji taryfowej w Taryfie celnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając decyzji naruszenie: - postanowień Taryfy celnej (w związku z art. 13 § 4 kodeksu celnego) stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej poprzez błędne przyjęcie, że tłuszcz GERUSTFETT 2 winien być kwalifikowany do pozycji HS 1517, - postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z 25 sierpnia 1999r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej zawartych w uwagach wyjaśniających do pozycji HS 1516 oraz HS 1517 poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą nieprawidłową kwalifikacją tłuszczu GERUSTFETT 2 do pozycji HS 1517 , - art. 122, oraz art. 187 § 1 w związku z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w postaci opinii biegłego z zakresu przetwórstwa tłuszczów, mającego na celu wyjaśnienie sposobu powstania tłuszczu GERUSTFETT 2 oraz określenie czy tłuszcz ten jest mieszaniną w rozumieniu pozycji HS 1517 Taryfy celnej. Uzasadniając skargę strona podniosła, iż jej zdaniem organ wykazał się niekonsekwencją polegającą na pozornym podzieleniu ustaleń zawartych w opiniach załączonych przez spółkę a jednocześnie nie przyjął ustaleń w zakresie sposobu powstania tego tłuszczu. W efekcie organ poczynił odmienne ustalenia od tych, do które rzekomo podzielił. Strona ponownie podkreśliła, że tłuszcz GERUSTFETT 2 nie powstał w wyniku przeestryfikowania mieszaniny tłuszczów lecz wskutek przeestryfikowania pojedynczych olejów bazowych (opartych na tych samym surowcach). Zdaniem skarżącej organ celny bezpodstawnie przyjął, iż sposób powstania produktu nie jest kwestią sporną. W dalszej części skargi skarżąca zawarła polemikę z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji w zakresie zakwalifikowania tłuszczu GERUSTFETT 2 do pozycji Taryfy celnej HS 1517. Spółka podnosi, iż z opisu pozycji HS 1516 nie wynika, że pozycja ta dotyczy "pojedynczych tłuszczy", Taryfa cela w odniesieniu do tłuszczów w ogóle nie posługuje się pojęciem "pojedynczy". Ponadto wyjaśnienia do Taryfy celnej nie wskazują wyraźnie, że do pozycji HS 1516 mogą być klasyfikowane mieszaniny tłuszczów poddane opisanym w tej pozycji procesom chemicznym. Wyjaśnienia te jednak nie mówią też, że pozycją tą nie mogą być objęte takie mieszaniny. Strona podkreśla, ze pozycja HS 1516 jest jedyną pozycją dotyczącą tłuszczy, która mówi o tłuszczach poddanych wymienionym w niej procesom chemicznym, o takich procesach w ogóle nie mówi pozycja 1517. Zdaniem strony trzeba przyjąć, że analizowany tłuszcz winien być zakwalifikowany do pozycji HS 1516, która w swoim opisie wskazuje na odnoszący się do tego tłuszczu rodzaj operacji przetwórczej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Spór miedzy stronami w sprawie sprowadzał się do przesądzenia pozycji Taryfy celnej, do której należy zaklasyfikować sprowadzony przez skarżącą towar określony jako tłuszcz roślinny GERUSTFETT 2 przeestryfikowany. Strona zaklasyfikowała go do pozycji 1516 2098 obejmującej tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione estryfikowane wewnętrznie, estryfikowane lub elaidynizowane, nawet rafinowane ale dalej nie przetworzone. Organy celne stanęły na stanowisku, iż sprowadzony na polski obszar celny towar powinien być sklasyfikowany pod pozycją 1517, która wprost odnosi się do mieszanin zaś poz. 1516 mówi o tłuszczach pojedynczych którym tłuszcz GERUSTFETT 2 z pewnością nie jest . W tym miejscu należy podkreślić istotną kwestię, na którą wskazywano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - że dokonując klasyfikacji należy mieć na uwadze sposób usystematyzowania towarów w taryfie celnej. Towary w Taryfie celnej usystematyzowane są według stopnia przetworzenia, zaczynając od surowców, produktów nieprzetworzonych, półproduktów aż do wyrobów gotowych. Zgodnie z zasadami klasyfikacji taryfowej produkt objęty działem 15 Taryfy celnej poddawany dalszemu przetworzeniu zawsze będzie klasyfikowany do pozycji lub podpozycji następnej w kolejności, nigdy zaś do pozycji poprzedniej. Jeśli wiec, jak wyjaśniono na rozprawie, sporny produkt tworzyły dwa składniki tj. stearyna palmowa i olej z ziaren palmowych, które sam kwalifikowane byłyby do pozycji taryfy 1516 i 1513, to tłuszcz roślinny GERUSTFETT 2 musiał być kwalifikowany co najmniej do pozycji 15 17. Pozycja 1517 dotyczy następujących towarów: margaryna; jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych, lub z frakcji różnych tłuszczów, lub olejów niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje z pozycji 1516". Z wyjaśnień do Taryfy celnej (załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej – Dz. U. Nr 74, poz. 830, tom I s.150) wynika, że niniejsza pozycja obejmuje margarynę i inne jadalne mieszaniny oraz produkty z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych, oprócz objętych pozycją 1516. Są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonane z różnych tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji. Produkty objęte niniejszą pozycją, które mogły zostać wcześniej uwodornione, mogą zostać poddane dalszemu przetworzeniu. Natomiast proponowana przez skarżącą pozycja 1516 obejmuje: tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, (...) ale dalej nie przetworzone". W ocenie Sądu należy zatem zgodzić się z organami celnymi, że z wykładni językowej obu pozycji taryfy celnej wynika, iż do pozycji 1517 powinny być klasyfikowane wszystkie produkty powstałe przez mieszanie różnych tłuszczów ("jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów") natomiast do pozycji 1516 pojedyncze oleje ("tłuszcze i oleje zwierzęce"). Nawet więc jeśli w wyniku przetworzenia mieszaniny dwóch olejów powstał nowy typ tłuszczu o innych niż pierwotnie właściwościach fizyko-chemicznych, nie może on być klasyfikowany w pozycji poprzedniej w stosunku do surowca z którego został wytworzony. Na wskazaną wyżej klasyfikację poz. 1516 tłuszcze pojedyncze, poz. 1517 mieszaniny wskazuje również orzecznictwo sądów administracyjnych – wyrok WSA w Szczecinie z 07 grudnia 2005r. sygn. akt I SA/Sz 584/05, wyrok NSA z dnia 08 maja 2003r. sygn. akt V SA 3416/01. Sąd w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w tych orzeczeniach. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu skarżącej, iż organ nie powołał biegłego, zgodnie z wnioskiem strony, Sąd stwierdził, że problem, jaki zaistniał w sprawie ma charakter prawny i nie wymaga do jego rozwiązania wiedzy specjalnej. Jest to bowiem problem prawny związany z interpretacją Taryfy celnej i wyjaśnień do niej. Nie jest w sprawie istotne ustalenie sposobu powstawania tłuszczu, albowiem z akt sprawy, w szczególności z opinii ekspertów załączonych przez stronę, w sposób wystarczający wynika sposób powstania tłuszczu GERUSTFETT 2. Natomiast jeśli chodzi o to, czy tłuszcz ten jest mieszaniną w rozumieniu Taryfy celnej sekcji III działu 15 pozycji 1517, w tym zakresie jest to typowy problem prawny związany z interpretacją przepisów regulujących taryfikację celną. Z tych też powodów słusznie w postępowaniu celnym uznano, iż wiedza specjalistyczna biegłych z wniosku strony do rozstrzygnięcia tej sprawy nie jest potrzebna. Sąd badając niniejszą sprawę nie stwierdził w tym zakresie naruszenia wskazanych przez skarżącą przepisów postępowania dowodowego art. 122, 187 § 1 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski należy stwierdzić, iż brak było przesłanek do uwzględnienia skargi i w związku z tym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.