I SA/Łd 901/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Chmielecki (spr.), Sędzia NSA Piotr Kiss, Protokolant Tomasz Furmanek, po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 14 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi S. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe płatnika z tytułu pobranego i nie wpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się orzeczenia; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.174 (pięć tysięcy sto siedemdziesiąt cztery) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. I. za zobowiązania podatkowe płatnika A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. z tytułu pobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych w łącznej kwocie 78.698,10 zł, tj.: za październik 2000r. w kwocie 8.456,30 zł, za listopad 2000r. w kwocie 11.409,50 zł, za grudzień 2000r. w kwocie 8.471,80 zł, za styczeń 2001r. w kwocie 12.780,30 zł, za luty 2001r. w kwocie 18.894,10 zł, za marzec 2001r. w kwocie 10.513,40 zł, za kwiecień 2001r. w kwocie 1.926,60 zł, za maj 2001r. w kwocie 2.145,90 zł, za czerwiec 2001r. w kwocie 864,50 zł, za lipiec 2001r. w kwocie 1.506,70 zł, za sierpień 2001r. w kwocie 864,50 zł i za wrzesień 2001r. w kwocie 864,50 zł oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości podatkowej wyliczonych na dzień wydania decyzji w kwocie 76.317,00 zł. W uzasadnieniu tej decyzji podano, iż decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o odpowiedzialności podatkowej podatnika za zobowiązania podatkowe płatnika A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. z tytułu pobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych w łącznej kwocie 78.698,10 zł. Na skutek wniesionego przez stronę odwołania decyzja ta została uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia. Wskazując na treść art. 116 Ordynacji podatkowej oraz art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991r., nr 118, poz. 512 ze zm.) podano także, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w dniu 2 kwietnia 2001r., ale ze względu na braki formalne został ostatecznie przyjęty w dniu 7 czerwca 2001r. podczas, gdy Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, a więc nie uzyskiwała dochodu od dnia 30 stycznia 2000r. Zadłużenie Spółki wobec Urzędu Skarbowego i PFRON na dzień 12 czerwca 2000r. wynosiło 171.432,14 zł. Zdaniem organu podatkowego, istnienie zaległości podatkowych w tak dużych kwotach wyraźnie wskazuje na złą kondycję finansową Spółki i skoro jedyny jej dłużnik nie wywiązał się ze swoich zobowiązań względem niej, to podatnik powinien podjąć stosowne działania znacznie wcześniej. Dzień otwarcia jej likwidacji ustalony został na 29 grudnia 2000r., natomiast wniosek o ogłoszenie upadłości został ostatecznie przyjęty w dniu 7 czerwca 2001r. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., świadczy to o tym, iż kondycja finansowa Spółki była znana podatnikowi dużo wcześniej i wiedział on o tym, iż nie jest ona w stanie wywiązywać się ze swoich zobowiązań wobec budżetu. Tym samym nie można twierdzić, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie. Odnośnie przesłanki braku winy jako okoliczności zwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, organ pierwszej instancji wyjaśnił, iż brak winy po stronie członka zarządu zachodzi w przypadku, gdy nie może on uczestniczyć w pracach zarządu z powodu długiej nieobecności spowodowanej, np. chorobą lub wyjazdem zagranicznym. Brak winy może wystąpić również, gdy istnieją obiektywne podstawy do uznania, że członkowie zarządu mogą oczekiwać szybkiej i radykalnej poprawy sytuacji finansowej spółki, np. poprzez zawarcie umowy pozwalającej na odzyskanie równowagi finansowej, która to umowa nie została jednak wykonana z przyczyn niezależnych od członków zarządu. Podkreślono przy tym, że S. I. był zarówno członkiem zarządu, jak również likwidatorem spółki A , podejmował wielokrotne próby wyegzekwowania kwot jej należnych od B S.A. – jedynego dłużnika i jednocześnie jedynego udziałowca. W ocenie organu pierwszej instancji, działania podatnika sprowadzały się w znacznej mierze do wysyłania upomnień i ponagleń, zawierania porozumień i nie podejmowania żadnych bardziej radykalnych czynności zmierzających do uzyskania kwot należnych spółce A. Od decyzji z dnia [...] złożone zostało odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją, Nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzje podatkowego organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił oceny Naczelnika Urzędu Skarbowego uznając zarzuty odwołania za chybione. Odniósł się do kwestii porozumienia pomiędzy B S.A. i spółka A z dnia 10 listopada 2000r. podkreślając, że obowiązek podatkowy jest zobiektywizowana kategorią prawną i faktyczną, co oznacza, że powstaje w warunkach przez prawo określonych , niezależnie od woli podmiotów mu podlegających. Nie można się od niego uwolnić poprzez zawarcie umowy z osobą trzecią. Z dokumentacji zawartej w aktach sprawy wynikało, że egzekucja okazała się bezskuteczna, spółka nie posiada jakiegokolwiek majątku, który pozwoliłby na pokrycie zaległości podatkowych. Na decyzje tę złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Pełnomocnik skarżącego zarzucił w niej naruszenie przepisów art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej polegające na objęciu S. I. odpowiedzialnością za okres od grudnia 2000r. do września 2001r. , w którym nie był on już członkiem zarządu, lecz pełnił funkcję likwidatora spółki; naruszenie art.122 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodów z dokumentów B S.A. za 2000r., co skutkowało niewyjaśnienie treści uzgodnień pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Skarbowego a obydwiema spółkami w zakresie dotyczącym sposobu i terminów uregulowania należności budżetowych oraz brak ustaleń co do perspektyw wdrażanego w spółce Serwis programu naprawczego. Nie podjęto także – zdaniem pełnomocnika skarżącego – czynności zmierzających do ustalenia czy istniała możliwość skutecznej egzekucji wierzytelności spółki Serwis wobec B S.A. W konsekwencji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na to, że bezsporne jest w sprawie, iż w dniu 21 grudnia 2000r. Zgromadzenie Wspólników spółki A podjęło uchwałę o jej rozwiązaniu ustanawiając jednocześnie S. I. likwidatorem spółki. Oznacza to, że przeniesienie odpowiedzialności za okres od grudnia 2000r. do września 2001r. nastąpiło z naruszeniem art.116 § 2 Ordynacji podatkowej. Istnieją jednak – jego zdaniem - nadal przesłanki do orzeczenia tej odpowiedzialności za październik i listopad 2000r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Stwierdzić należy w pierwszej kolejności, że zarzut naruszenia art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.) jest trafny. Wątpliwości co do tego nie ma także Dyrektor Izby Skarbowej wskazując w odpowiedzi na skargę okoliczności faktyczne skutkujące niemożność przeniesienia odpowiedzialności za okres od grudnia 2000r. do września 2001r. Podkreślić przy tym należy, iż dla orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. to organ podatkowy obowiązany był wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki. Wobec faktu podjęcia w dniu 21 grudnia 2000r. uchwały Zgromadzenia Wspólników i ustanowienia likwidatora nie było prawnie skutecznej możliwości przeniesienia odpowiedzialności za pozostałe w skazane w decyzji miesiące. Do ustalenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. konieczne było jednakże nie tylko ustalenie pozytywnych jej przesłanek, czyli bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez niego tej funkcji, ale też rozważenie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Stosownie do art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członek zarządu może uwolnić się od tej odpowiedzialności, m.in., jeżeli wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło nie z jego winy. W zakresie tej przesłanki konieczne jest, zatem ponowne rozważenie we właściwych ramach ( październik – listopad 2000r. ), czy do czasu zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu przez S. I. spółka była wypłacalna, płaciła swoje zobowiązania i nie było przesłanek do złożenia wniosku o upadłość. Stosowny fragment przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w którym postanowiono, że członka zarządu wyłącza się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o., wykazanie przez niego, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, należy rozumieć w ten sposób, że jedynie w przypadku, gdy członek zarządu miał wpływ na dokonanie we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego), a nie nastąpiło w tym czasie zgłoszenie tego wniosku lub wszczęcie tego postępowania, od odpowiedzialności tej wyłączyć go może jedynie wykazanie, że nie nastąpiło to z jego winy. Prawidłowe skądinąd uwagi podatkowego organu odwoławczego w przedmiocie istoty obowiązku podatkowego i braku możliwości uwolnienia się od niego w drodze umowy cywilnoprawnej nie są adekwatne do konieczności oceny wskazanych przez stronę postępowania o przeniesienia odpowiedzialności – zgodnie z ciążącym na niej ciężarem dowodu – okoliczności mogących mieć walor egzoneracyjny. Odwołanie w ramach przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej do wykazania braku winy członka zarządu spółki za niepodjęcie określonych w niej działań, wskazuje jednoznacznie, że ustawodawca uznał, że członek zarządu nie może ponosić odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał jakiegokolwiek wpływu. Jeżeli w momencie, w którym członek zarządu spółki z o.o. przestał pełnić tę funkcję istniały zaległości podatkowe spółki, lecz jej kondycja finansowa nie dawała podstaw do zgłaszania wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego), co ulec mogło zmianie w czasie, kiedy nie pełnił on już tej funkcji i nie miał wpływu na podjęcie tych działań - spełniona być mogła, w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, przesłanka wykazania braku winy tego członka za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego we właściwym ku temu czasie. Podniesione przez skarżącego okoliczności, odnoszące się w szczególności do zawieranych w listopadzie 2000r. porozumień, jak również programu naprawczego i czynności zmierzających do ustalenia czy istniała możliwość skutecznej egzekucji wierzytelności spółki Serwis wobec B S.A. ,winny podlegać ponownej ocenie, a ze względu na różny charakter ustrojowy sądu administracyjnego i organów podatkowych, ten pierwszy nie jest władny dokonywać ustaleń w tym przedmiocie albowiem powołany został przede wszystkim do kontroli legalności wydanych w trakcie postępowania decyzji. W konsekwencji przeprowadzonych analiz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzec należało jak w pkt 1 sentencji. Na podstawie art. 152 powoływanej poprzednio ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. określono, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.