I SA/Wr 1471/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi M. H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia od podatku rolnego uchyla zaskarżoną decyzję Pismem z dnia [...] skarżący M. H. wystąpił do Burmistrza Z. S. o zwolnienie go z obowiązku uiszczenia podatku rolnego od gruntów o pow. [...] nabytych przez niego w dniu 8 czerwca 2005 r. Decyzją z dnia [...] nr [...] organ I instancji odmówił zwolnienia od podatku przedmiotowych gruntów wskazując jako podstawę odmowy fakt, iż nie ma wobec podatnika zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze z.) gdyż podatnik nabył grunty rolne przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego na podstawie orzeczenia sądu a nie na podstawie umowy kupna sprzedaży. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie podnosząc iż w sprawie nie ma znaczenia czy zapłacił za grunty właścicielowi czy spłacił długi zadłużonego rolnika. Faktem jest natomiast, iż grunty zakupił na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego. Zdaniem odwołującego się, osoba która nabyła grunty na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha w drodze licytacji przez komornika sądowego może ubiegać się o zwolnienie z podatku rolnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. po ponownym rozpoznaniu sprawy i zarzutów odwołania decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji iż strona odwołująca nie spełniła przesłanki z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku rolnym bowiem tytułu prawnego do przedmiotowych gruntów nie uzyskała na podstawie umowy sprzedaży. Jak wynika bowiem z poczynionych w sprawie ustaleń nabycia spornej nieruchomości gruntowej o pow. [...] podatnik dokonał w drodze licytacji na podstawie orzeczenia (postanowienia) sądu z dnia 8 czerwca 2005 r. sygn. akt I Co 233/02. Zdaniem organu odwoławczego art. 12 sut. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku rolnym odwołuje się wprost do umowy sprzedaży jako formy nabycia prawa własności gruntu będącego przedmiotem zwolnienia od podatku rolnego. Ponieważ przepisy ustawy o podatku rolnym nie definiują pojęcia umowy sprzedaży dla ustalenia znaczenia tego zwrotu należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 535 § 1 k.c., przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Natomiast sprzedaż nieruchomości przez licytację publiczną jest uregulowana w ustawie z dnia 17 listopada 1964 r. kodeks postępowania cywilnego. Licytacja odbywa się w ramach komorniczej egzekucji i nieruchomości i ma charakter przymusowy. W takiej sytuacji zgodnie z art. 998 k.p.c. sąd wydaje postanowienie o przysądzeniu własności, a zatem w przedmiotowej sprawie podatnik nabył własność przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie w drodze umowy sprzedaży lecz na podstawie postanowienia sądu. Powyższą decyzję zaskarżył podatnik do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucając naruszenie prawa materialnego a to art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku rolnym. Zdaniem skarżącego błędnie organy wywiodły iż skarżący nie uzyskał przedmiotowych gruntów w drodze umowy sprzedaży. Podniósł iż za grunty uiścił wysoką kwotę dzięki której zostali zaspokojeni wierzyciele zajętej nieruchomości. Do skargi dołączył pismo Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2006 r. LK-832/KM/05/723, w którym zostało potwierdzone stanowisko podatnika, iż nabyte przez niego grunty winny być objęte zwolnieniem od podatku rolnego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. w odpowiedzi na skargę wniosło o oddalenie skargi z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta – jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zatem zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa tak prawa materialnego jak i procesowego. Art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94 poz. 431 ze zm.) stanowi, iż zwalnia się z podatku rolnego (na okres 5 lat) grunty przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha będące: - przedmiotem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego, nabyte w drodze umowy sprzedaży, - będące przedmiotem umowy o oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, - wchodzące w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, objęte w trwałe zagospodarowanie Okres zwolnienia, o którym mowa w przywołanym przepisie wynosi 5 lat i nie ma zastosowania, gdy nabywca jest małżonkiem, krewnym w linii prostej lub jego małżonkiem, pasierbem, zięciem lub synową sprzedawcy gruntów. Poza sporem w sprawie jest, że nabyte przez skarżącego grunty są przedmiotem prawa własności, przeznaczone zostały na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego. Spór zaś między skarżącym a organami sprowadza się w rzeczywistości do odpowiedzi na pytanie czy tryb nabycia gruntów w drodze sprzedaży licytacyjnej uprawnia do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Rozpatrując wniosek podatnika w przedmiocie przedmiotowej ulgi podatkowej organy podatkowe dokonały analizy art. 12 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy wyłącznie przez pryzmat wykładni gramatycznej. Utrwalony zaś jest już pogląd w orzecznictwie sądowo-administracyjnym iż częste ograniczenie się wyłącznie do wykładni gramatycznej może prowadzić do niewłaściwego odczytania treści normy prawnej. Przywołać należy w tym miejscu wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 stycznia 1993 r. sygn. akt III ARN 84/92 (OSNC 1993 nr 10 poz. 183) w którym stwierdzono, ze "wykładnia gramatyczno-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumieniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie – jeśli nie przede wszystkim wykładni celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadząca do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy". W świetle przywołanego stanowiska Sądu Najwyższego nie negując, iż katalog wszelkich ulg i zwolnień podatkowych z uwagi na zasadę powszechności opodatkowania winien wynikać wprost z regulacji ustawowej, zdaniem Sądu dokonując wykładni art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym nie można ograniczyć się jedynie do wykładni gramatycznej, a właśnie sięgnąć do innych jeszcze rodzajów wykładni a w szczególności do wykładni celowościowej. Ustawodawca ustalając określony katalog zwolnień czy to o charakterze przedmiotowym czy też podmiotowym czy wreszcie o charakterze mieszanym podmiotowo – przedmiotowym kieruje się niewątpliwie osiągnięciem jakiegoś celu któremu maja służyć przewidziane zwolnienia (odstępstwo od opodatkowania). Celem tym zaś zdaniem Sądu przy preferencyjnym opodatkowaniu gruntów jest motywacja do zagospodarowania gruntów rolnych niewykorzystywanych rolniczo i preferowanie tych podatników, którzy w nabycie tych gruntów zainwestowali własne środki finansowe. Dokonując zatem wykładni art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy w podatku rolnym przy uwzględnieniu nie tylko wykładni gramatycznej ale i celowościowej należy uznać, że ustawodawca odwołując się do nabycia gruntów w drodze umowy sprzedaży miał na celu objęcie zwolnieniem gruntów nabytych w szeroko rozumianej "sprzedaży" – jako odpłatne nabycie nieruchomości, w tym sprzedaż w drodze licytacji publicznej. W myśl postanowień art. 952 kpa zajęta nieruchomość uległa sprzedaży przez licytację publiczną. Postanowienie Sądu o przysądzeniu własności (art. 999 kpc) przenoszące własność nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji zdaniem Sądu nie może zmieniać charakteru nabycia spornych gruntów przez skarżącego w drodze sprzedaży. Zdaniem Sądu nie do pogodzenia w państwie prawa byłoby inne traktowanie podatnika nabywającego grunty rolne na mocy umowy sprzedaży w rozumieniu art. 535 § 1 kpc a inne na mocy również sprzedaży ale dokonanej w drodze licytacji publicznej. Postanowienie o przysądzeniu własności nieruchomości jest bowiem jedynie ostatnim etapem postępowania związanego z egzekucją z nieruchomości sprzedaną w trybie przepisów ustawy kpc. Zarówno zaś przy sprzedaży umownej jak i sprzedaży w drodze licytacji publicznej doszło do odpłatnego nabycia nieruchomości. Intencją niewątpliwie ustawodawcy zaś było preferowanie tych podatników którzy nabyli grunty rolne na powiększenie czy utworzenie nowego gospodarstwa o powierzchni nieprzekraczającej 100 ha z własnych środków finansowych. Konsekwencją powyższego było wyłączenie z katalogu podmiotów objętych zwolnieniem tych podatników, którzy nabyli grunty nieodpłatnie poprzez np. darowiznę, spadek itp. Na potwierdzenie powyższego stanowiska należy przywołać wyrok z dnia 23 sierpnia 2006 r. wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w sprawie I SA/Bk 189/06 (niepubl.) w którym wyrażono pogląd zbieżny ze stanowiskiem przedstawionym wyżej. Reasumując wobec zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego a to art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylono zaskarżoną decyzję.