I SA/Go 527/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Asystent sędziego Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi T.K. Firma Handlowa "A." na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2006r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2005r, nr [...]. W uzasadnieniu wskazał, że [...] czerwca 2003 Agencja Celna reprezentująca importera T.K. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obroty na polskim obszarze celnym wieszaki tworzywa sztucznego, wieszaki drewniane, bluzki damskie, kurtki damskie, spodnia damskie, wieszaki metalowe, żelazka oraz manekiny według Jednolitego Dokumentu Administracyjnego SAD Nr [...]. Do zgłoszenia celnego załączono między innymi świadectwo pochodzenia z Chin FORM A nr [...] z [...] lutego 2003 roku i zadeklarowano dla wszystkich pozycji stawki celne konwencyjne. Po weryfikacji zgłoszenia celnego Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] czerwca 2003 roku nr [...] uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru oraz kwoty długu celnego i dokonał ponownego ich obliczenia. Orzeczenie to stało się ostateczne. Po przekazaniu świadectwa pochodzenia do weryfikacji, Chińska Rada Promocji Handlu Międzynarodowego (CCPIT) Oddział Rady w Xiamen stwierdziła w piśmie z dnia [...] maja 2004r., iż świadectwo Form A nr [...] jest fałszywe w związku z czym Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z [...] października 2005r. wznowił z urzędu postępowanie celne. Decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2005r. Naczelnik Urzędu Celnego uchylił decyzję [...] z [...] czerwca 2003r. w części dotyczącej kursu waluty, kraju pochodzenia i zastosowanej stawki celnej i dokonał określenia kwoty długu celnego i należnego podatku za sprowadzony towar. W uzasadnieniu wskazał, iż towar z póz. 3, 4 i 5 zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] czerwca 2003r. został wymieniony w wykazie nr 3 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, póz. 851 z 1997roku ze zm. Dz. U. Nr 138, póz. 890 z 1998r.) w związku z czym jego pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia dla zastosowania stawki konwencyjnej. Wobec tego, że przedłożone świadectwo okazało się fałszywe zastosowano stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100% zgodnie z punktem 7 i 11 Postanowień wstępnych do Taryfy Celnej będącej załącznikiem do rozporządzenia. Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (dz. U. nr 226, póz. 1885 z 2002r.). Odnośnie naliczenia odsetek wyrównawczych organ I instancji wskazał jako podstawę prawną art. 222 § 4 ustawy Kodeks celny nakazujący pobranie odsetek wyrównawczych w przypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu oraz § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003r. upoważniający do pobrania odsetek w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, co zdaniem organu miało miejsce w niniejszej sprawie, zaś importer nie wykazał przesłanki ekskulpującej wynikającej z § 5 ust. 3 tj., że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Decyzję tę, zaskarżyła Firma Handlowa A T.K. reprezentowana przez adwokata K.R. zarzucając naruszenie art. 122 i 180 Ordynacji podatkowej przez odmowę przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę oraz przez niezastosowanie w toku postępowania przepisu § 12 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia - i w ten sposób zaniechanie przeprowadzenia wszystkich koniecznych czynności dowodowych w sprawie co miało istotny wypływ na wynik postępowania. Orzeczeniem nr [...] z dnia [...] marca 2005 roku Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż pochodzenie importowanego towaru ( bluzki, kurtki i spodnie damskie) wymienionego w Wykazie nr 3 stanowiącym załącznik do rozporządzenia. Rady Ministrów z 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia , musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia prawidłowo wystawionym w kraju, z którego importowano towar. W toku weryfikacji ustalono, że świadectwo pochodzenia zostało sfałszowane. Wynik weryfikacji stanowi dokument urzędowy i jest wiążący dla organów celnych, a związanego z tym dokumentem domniema niaprawdziwości zawartych w nim oświadczeń skarżąca nie obaliła. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucono organowi celnemu naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art.180 § 1 Ordynacji podatkowej, przez niezastosowanie przepisu § 12 ust. l rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130, póz. 851) przez co zaniechano przeprowadzenie wszystkich koniecznych czynności dowodowych w sprawie, co miało istotny wpływ na wynik postępowania. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i wyjaśnił, że cło określono, zgodnie z art. 13 § 1 Kodeksu celnego, na podstawie taryfy celnej, która obejmuje m.in. stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania oraz ustalenia pochodzenia towaru stosownie do art. 19 § l Kodeksu celnego, na podstawie dowodu pochodzenia. W myśl § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997r. towary wymienione w Wykazie nr 3 przywożone na polski obszar celny muszą być udokumentowane świadectwem pochodzenia prawidłowo wystawionym w kraju, z którego dokonano wywozu towaru. W wyniku sprawdzenia autentyczności przedłożonego przez importera świadectwa okazało się, że jest ono sfałszowane. Dokumentu tego nie uznano, gdyż z treści § 13 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów wynika, że tylko prawidłowo wystawione w kraju wywozu towaru świadectwo pochodzenia mogło być uznane przez organ celny za dowód pochodzenia towaru. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentów skargi, iż wystąpiła przesłanka do skorzystania z przepisu art. 19 § 2 Kodeksu celnego, mocą którego w wypadku wątpliwości co do pochodzenia towaru, organ celny może zażądać dodatkowych dowodów potwierdzających pochodzenie towarów. W jego ocenie nie został też naruszony § 12 ust. 2 rozporządzenia RM. Po pierwsze dlatego, że importowany towar znajduje się w wykazie towarów, których przywóz musi być udokumentowany świadectwem pochodzenia, ( § 11 ust. 1). Po drugie, ilość i rodzaj towaru jednoznacznie wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej, a zatem nie zachodziła okoliczność przewidziana w przepisie § 11 ust. 3 w/w rozporządzenia, gdyż tylko w sytuacji, gdy ilość lub rodzaj towaru nie wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 nie musi być udokumentowane. Przepisy prawa celnego dopuszczają możliwość zastosowania stawki konwencyjnej bez przedstawienia dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru wtedy, gdy na towarze zamieszczono w sposób trwały oznaczenie kraju pochodzenia, tyle tylko iż z innych przepisów nie może wynikać wymóg przedłożenia świadectwa pochodzenia. Ponadto stwierdził, iż w wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia w trybie § 20a ust. 1 rozporządzenia RM umocowano organ celny do przeprowadzenia weryfikacji świadectwa pochodzenia, w celu sprawdzenia jego autentyczności. Chińska Rada ds. Promocji Handlu Międzynarodowego udzieliła odpowiedzi z której wynika, iż weryfikowany dokument został sfałszowany. Wobec powyższego został przeprowadzony przeciwdowód w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, zatem administracja celna była uprawniona do nieuznania faktu stwierdzonego w dokumencie świadectwa pochodzenia dołączonego do zgłoszenia celnego, na podstawie którego zastosowano stawki celne konwencyjne. W konkluzji Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi Po rozprawie do akt włączono pismo procesowe J.C. wraz z pełnomocnictwem skarżącego oraz kserokopią umowy o pracę, które wpłynęły do tutejszego Sądu w dniu rozprawy lecz po jej zamknięciu. W piśmie tym pełnomocnik T.K. zarzucił, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2005r. wydana została z naruszeniem art. 165 § 2 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż organ celny pierwszej instancji prowadził postępowanie celne bez wydania i doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego. Tym samym wszelkie dowody zebrane przez organy celne przed datą wydania i doręczenia postanowienia o wszczęciu nie powinny być uwzględnione w procesie rozstrzygania. W konsekwencji, w ocenie pełnomocnika naruszona została zasada postępowania określona w art. 120 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik zarzucił ponadto, nieprecyzyjne wskazanie podstawy prawnej w zaskarżonej decyzji, polegające na tym, iż Dyrektor Izby Celnej w swoim rozstrzygnięciu powołując się na art. 15 Kodeksu celnego wskazał jedynie § 1, mimo iż przepis ten składa się z 3 punktów. Prawo, doktryna i orzecznictwo wymagają, by podstawa prawna decyzji była podana w sposób dokładny, umożliwiający ustalenie podstawy prawnej decyzji. Wyraził pogląd, iż nie można stworzyć prawidłowego uzasadnienia bez świadomości jakie przepisy powołuje się w decyzji. W jego ocenie takie działanie narusza dyspozycję art.210 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Dalej autor pisma zarzucił organom obu instancji ustalenie odsetek wyrównawczych w oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie odsetek wyrównawczych z dnia 29 sierpnia 2003 roku , to jest o przepis który nie istniał jeszcze w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Nadto podniósł, iż mimo, że zgodnie z treścią art. 222 § 4 Kodeksu celnego (w brzmieniu obowiązującym w dniu zgłoszenia towaru) odsetki wyrównawcze pobiera się, jeżeli importer uzyskiwał korzyści finansowe, organy tej okoliczności nie dowiodły. Dodatkowo, w jego przekonaniu kwalifikowanemu naruszeniu prawa dowodzi zastosowanie w sprawie art. 222 § 4 Kodeksu celnego w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2003 roku, miast w brzmieniu obowiązującym w dniu zgłoszenia towaru. Zarzucił również, iż zgodnie ze sformułowaniem zawartym w decyzji, organy określiły wysokość odsetek od kwot nie uiszczonych w terminie, co ma dowodzić, że tak obliczone i określone odsetki są typowymi odsetkami za zwłokę, a nie odsetkami wyrównawczymi. Nie wiadomo też, czy są one obliczone od cła, czy od podatku, czy też od obu tych kwot łącznie. Kolejny zarzut dotyczył zakresu kompetencji organu w procesie weryfikacji świadectw pochodzenia. Pełnomocnik zarzucił organom celnym brak ustawowego upoważnienia do występowania do zagranicznych organów, instytucji o weryfikację świadectw pochodzenia. Ponieważ upoważnienie takie ma jedynie minister finansów, pozyskane przez organy wyniki weryfikacji świadectw pochodzenia są dowodami pozyskanymi nielegalnie i nie mogą być wykorzystane jako dowód. Podkreślił, iż niedopuszczalnym jest zarówno lakoniczna odpowiedź organu zagranicznego, jak i brak wyjaśnienia w decyzji na czym polega nieautentyczność świadectwa pochodzenia. Za kontrowersyjny uznał pogląd wyrażony w wyroku NSA z 8 września 1998 roku sygnatura akt ISA/Łd 777/97, na który powołują się organy w swoich decyzjach, a dotyczący wiążącego charakteru otrzymanego wyniku weryfikacji i braku możliwości jego oceny W jego opinii w/w orzeczenie jest sprzeczne z treścią art.270 § 1 Kodeksu celnego, art. 180 § l Ordynacji podatkowej, a przyjęcie wyniku weryfikacji w sposób jaki tego dokonały organy godzi w art. 7 i 22 Konstytucji RP. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór między stronami dotyczy zastosowanej przez organy celne stawki celnej autonomicznej, podczas gdy zdaniem skarżącej z uwagi na niepreferencyjne pochodzenie towaru, winna być zastosowana stawka konwencyjna. Zgodnie z art. 13 § 1 Kodeksu celnego cła określa się na podstawie taryfy celnej oraz innych środków taryfowych, przy czym sama taryfa celna obejmuje m.in. stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania, co podniesiono w przepisie art. 13 § 3 pkt 2 ustawy. Taryfę celną ustala Rada Ministrów w drodze rozporządzenia. ( art. 13 § 6), a klasyfikację towaru określa kod taryfy celnej ( art. 13 § 5). W postanowieniach wstępnych taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. nr 226, póz. 1885) wskazano, że taryfa celna określa stawki celne konwencyjne, autonomiczne, preferencyjne, obniżone oraz ryczałtowe oraz zasady ich stosowania. W punkcie 10 wskazano, iż do towarów wymienionych w Wykazie 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 (Dz.U. nr 130, póz. 851, ze zm.), których pochodzenie nie zostało udokumentowane, należy stosować stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeśli ta jest wyższa od autonomicznej. Natomiast zgodnie z pkt 11, jeżeli dla towarów nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia stosuje się stawkę celną autonomiczną powiększoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższona o 100%, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Bezspornym w sprawie jest, iż importowany przez skarżącego towar wymieniony jest w Wykazie nr 3 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania nierpeferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, póz. 851 ze zm.)? zwanego dalej rozporządzeniem RM. To między innymi w tym akcie wykonawczym w znacznej mierze uregulowana jest problematyka reguł pochodzenia towaru. Rozporządzenie wydane zostało na podstawie art. 19 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz. U. nr 23, póz. 117, nr 64 ze zm.). Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia RM pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Świadectwo pochodzenia towaru jest podstawą zastosowania właściwej stawki celnej w związku ze zróżnicowaniem stawek taryfy celnej. Warunkiem skorzystania przez skarżącego ze stawki konwencyjnej było zatem udokumentowanie pochodzenia towaru świadectwem pochodzenia. Świadectwo to winno, w myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, spełniać łącznie warunki wymienione w tym przepisie tj. być sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania świadectw pochodzenia, dawać gwarancję rzetelności kontroli pochodzenia towarów oraz zawierać dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem, w szczególności dane nadawcy lub osoby wywożącej towar, określenie rodzaju towaru, masę brutto lub netto towaru, liczbę, rodzaj, znaki i numery opakowań i poświadczać, że towar, którego świadectwo dotyczy, pochodzi z określonego kraju. Tak prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia w kraju, z którego dokonano wywozu towaru, jest uznawane przez organ celny za dowód pochodzenia towarów. Na podstawie art. 83 Kodeksu celnego organ celny po zwolnieniu towaru, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, zaś w myśl § 20a ust. l rozporządzenia RM w celu sprawdzenia autentyczności świadectwa pochodzenia towarów lub prawidłowości danych w nim zawartych organ celny może skierować je do weryfikacji do organu wystawiającego świadectwo. W wyniku dokonanych przez organ celny czynności weryfikujących okazało się, że przedstawione przez importera świadectwo pochodzenia jest fałszywe i nie zostało wystawione przez upoważniony do tego organ kraju eksportu, co wynika z odpowiedzi Chińskiej Rady ds. Promocji Handlu Międzynarodowego. Konsekwencją powyższego było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i zastosowanie stawki celnej autonomicznej w miejsce dotychczasowej konwencyjnej, co należy uznać za prawidłowe w świetle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy. Zarzut skarżącego, iż organ celny winien był na podstawie § 12 ust. 1 rozporządzenia, żądać przedstawienia szczegółowego opisu procesu wytwarzania towaru, z którego będzie wynikać, że zostały spełnione warunki określone w przepisach dotyczących pochodzenia towarów, jest bezpodstawny. Przepis ten bowiem stosowany jest tylko w odniesieniu do towarów innych niż określone w ustępie 1 paragrafu 11 rozporządzenia, w których ustawodawca dopuszcza inne niż świadectwo pochodzenia dokumenty, jako dowód pochodzenia towarów. Dyrektor Izby Celnej słusznie przyjął, iż przepis § 11 ust. 1 rozporządzenia, w sposób niezależny od jakiegokolwiek uznania administracji celnej, wymaga dla udokumentowania pochodzenia towaru wymienionego w Wykazie nr 3 świadectwa pochodzenia. Takiego świadectwa strona nie przedłożyła, gdyż przedłożony dokument nie posiadał cech określonych § 13 ust. 1 rozporządzenia, a wskazanych wyżej. Z tych samych powodów należy uznać za bezzasadny zarzut naruszenia art. 19 § 2 Kodeksu celnego, zgodnie z którym w wypadku wątpliwości co do pochodzenia towarów, organ celny może żądać dodatkowych dowodów potwierdzających pochodzenie towarów. Organ celny związany był treścią § 13 ust. 2 rozporządzenia RM stanowiącego, iż tylko prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia jest uznawane za dowód pochodzenia towaru wymienionego w Wykazie nr 3. Stąd też bez znaczenia dla rozstrzygnięcia są argumenty skarżącego, że świadectwo pochodzenia otrzymał od kontrahenta zagranicznego i działał w zaufaniu, że dokument jest autentyczny. Ocena skutków nieautentyczności dokumentu jest niezależna od tego, czy importer ponosi winę za przedłożenie wadliwego dowodu pochodzenia. Istotne bowiem jest, by dokument odpowiadał wymogom przewidzianym w przepisach prawa celnego. Wbrew zatem zarzutom strony nie został naruszony § 12 ust. 1 rozporządzenia, gdyż jak już wyżej wskazano, bezsporne jest, że importowany towar znajduje się w wykazie towarów, których przywóz musi być dokumentowany świadectwem pochodzenia, a nadto, że ilość i rodzaj towaru jednoznacznie wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej. Nie zachodziła też okoliczność przewidziana w przepisie § 11 ust. 3 powołanego rozporządzenia, gdyż tylko w sytuacji, gdy ilość lub rodzaj towaru nie wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 nie musi być dokumentowane. Przepisy prawa celnego dopuszczają możliwość zastosowania stawki konwencyjnej bez przedstawienia dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru wtedy, gdy na towarze zamieszczono w sposób trwały oznaczenie kraju pochodzenia, tyle tylko, iż z innych przepisów nie może wynikać wymóg przedłożenia świadectwa pochodzenia, a zatem nie w przypadku niniejszej, poddanej kontroli sądowoadministracyjnej, sprawie. Słusznie też zauważył, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej , że prowadzący postępowanie nie może domagać się od organów kraju eksportera udowodnienia, że weryfikacja świadectwa pochodzenia przeprowadzona została zgodnie z prawem. Pomijając już fakt autonomii organów państw obcych, stwierdzić trzeba, że nadesłany dokument stwierdzający nieautentyczność załączonych świadectw jest dokumentem urzędowym i stosownie do art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. Nr 137, póz. 926) ordynacja podatkowa korzysta z domniemania prawdziwości tego co urzędowo zostało w nich stwierdzone. Powyższe domniemanie oznacza, że dokument urzędowy nie podlega swobodnej ocenie dokonywanej przez organ celny, gdyż za udowodnione należy przyjąć to, co wprost wynika z dokumentu. Treść tych dokumentów była jednoznaczna: stwierdzała mianowicie, że świadectwo pochodzenia dołączone przez skarżącego do zgłoszenia celnego było fałszywe. Skarżącego obciążał obowiązek obalenia domniemania prawdziwości tego dokumentu, czego nie uczynił. Błędne jest także i sprzeczne z treścią § 13 ust. 3 rozporządzenia RM stanowisko prezentowane przez skarżącego w skardze, że importer ma prawo przedkładania tak długo świadectw pochodzenia, dopóki organ celny nie uzna, że je za autentyczne. W sferze zobowiązań publicznoprawnych obowiązuje zasada, iż dozwolone jest tylko to, co prawo przewiduje. W myśl ostatnio powołanego przepisu tylko w wypadku kradzieży, utraty lub zniszczenia oryginału świadectwa pochodzenia organ celny uznaje duplikat takiego dokumentu wystawiony prawidłowo przez upoważniony organ. Skarżący nie utracił, nie zniszczył ani nie ukradziono mu dokumentu tylko przedłożył dokument nieautentyczny a więc nie spełniający cech od których zależy zastosowanie korzystniejszej dla niego stawki celnej. Zasadnie więc uznał organ celny, że nie może on stanowić podstawy do zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Ponadto zauważyć trzeba, ze skarżący nie posiadając autentycznego świadectwa pochodzenia nie mógł przedłożyć jego duplikatu, gdyż duplikat to odpis, kopia, wtórnik, drugi egzemplarz dokumentu (W. Kopaliński: Słownik wyrazów obcych. Warszawa 1994). Jego żądanie zawieszenia postępowania nie miało zatem żadnego uzasadnienia w okolicznościach sprawy. Zasadnie więc wnioski skarżącego w tej materii nie zostały przez organy celne uwzględnione. W tym stanie rzeczy organ celny nie naruszył także przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Rozpoznając sprawę Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia § 3 i § 5 ust. 3 rozporządzenia. Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 roku w sprawie odsetek wyrównawczych. Podstawa do pobierania odsetek wyrównawczych wynika z art. 222 § 4 Kodeksu celnego, przy czym w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2003 roku, co wynika z art. 3 ustawy z dnia 23.4.2003r. wprowadzającej nowelizację do kodeksu celnego ( Dz. U. Nr 120 póz.1122 z 2003r.) nakazującej jedynie stosowanie dotychczasowych przepisów kodeksu celnego do postępowań wszczętych i niezakończonych ostatecznie przed dniem wejścia w życie nowelizacji, z zastrzeżeniem ust. 2 art. 3. Zgodnie z art. 222 § 4 Kodeksu celnego w wypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze, liczone przy zastosowaniu stawki określonej w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. W § 5 w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2003 roku określono, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi w drodze rozporządzenia sposób naliczenia odsetek wyrównawczych, biorąc pod uwagę okoliczności przesunięcia daty powstania długu celnego oraz zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu. Na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 222 § 5 Kodeksu celnego, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 29 sierpnia 2003 roku w sprawie odsetek wyrównawczych ( Dz. U. z 2003, Nr 155, póz. 1515). To nowe rozporządzenie na podstawie art. 3, 4 ustawy nowelizującej z dnia 23 kwietnia 2003r. ma w rozpoznawanej sprawie zastosowanie. Zgodnie z § 3 tego rozporządzenia w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, odsetki wyrównawcze nalicza, się od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą należną a kwotą pobraną. Sposób obliczania odsetek reguluje § 4 ust. 5 tego rozporządzenia. Podniesiony przez stronę § 5 ust. 3 stwierdza, że nie pobiera się odsetek wyrównawczych mimo, że kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, w wypadku gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania Z przepisu tego wynika, że ciężar wykazania tych okoliczności obciąża nie organy celne, ale osobę będącą dłużnikiem, przy czym muszą być to "szczególne okoliczności", a nie dotyczące podawania danych i przedstawiania dokumentów przez nią otrzymanych - takie działania strony skarżącej są normalnymi czynnościami. "Szczególne okoliczności", to takie, które charakteryzują się czymś osobliwym, niezwykłym, czy wyjątkowym. Organy celne słusznie zwróciły uwagę, iż w tym aspekcie należy również brać pod uwagę, zawodowy charakter prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie prawidłowo orzeczono w kwestii odsetek wyrównawczych, albowiem, kwota długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych danych (świadectwo pochodzenia towaru nie było autentyczne). Odsetki zostały policzone od cła, wyliczone na podstawie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Za chybiony należy również uznać pogląd, iż rozstrzygnięcie pierwszej instancji (wydane po wznowieniu) zostało wydane z naruszeniem art. 165 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie pełnomocnika organ celny pierwszej instancji prowadził postępowanie celne bez wydania i doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego. Niewątpliwie, sprawa będąca przedmiotem niniejszej kontroli sądowej związana jest z tzw. nadzwyczajnym trybem wyruszania decyzji - którym jest wznowienie postępowania. Bezspornie organem tym jest w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego. Będąc więc właściwym do wznowienia postępowania, działając w trybie art. 243 § l i § 2 w związku z art. 240 § l pkt 5 wydał on 7 października 2005 roku stosowne postanowienie wznawiające postępowanie. Dodatkowo wyjaśniając, należy podkreślić, iż w instytucji wznowienia postępowania występują dwa różne co do charakteru prawnego akty administracyjne. Pierwszy to postanowienie o wszczęciu postępowania, a drugi to decyzja o odmowie wznowienia postępowania. Pozytywne rozstrzygnięcie ma formę postanowienia, negatywne - decyzji. Pozytywne rozstrzygnięcie postanowieniem o wznowieniu postępowania może, w zależności od charakteru sprawy, doprowadzić zarówno do kontynuowania postępowania wznowionego, jak i do zakończenia sprawy decyzją o odmowie wznowienia postępowania. Podkreślenia wymaga, iż to postanowienie jest właśnie aktem wszczynającym postępowanie. Nie powinno ono zawierać innych treści niż tylko te, które wskazują na przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania (wyrok N SA z dnia 13 listopada 1987 r., I SA 1326/86, ONSA 1987, nr 2, póz. 80). W niniejszej sprawie, motywem uzasadniającym wznowienie postępowania był, jak wynika z treści uzasadnienia przedmiotowego postanowienia, wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia FORM A nr [...] z [...] lutego 2003 roku i w związku z tym konieczność przeprowadzenia postępowania mającego na celu prawidłowe ustalenie stawki celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Należy mieć na uwadze, że wznowienie postępowania rozpoczyna nowe postępowanie administracyjne w stosunku do postępowania prowadzonego w trybie zwykłym (uchwała SN z dnia 19 lipca 1991 r., III AZP 4/91, ONSA 1993, nr 4, póz. 92). Istotą wznowionego postępowania i uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej jest powrót sprawy do odpowiedniego stadium zwykłego postępowania instancyjnego. W wyniku wznowienia postępowania następuje badanie dwóch połączonych ze sobą spraw, tj. jednej dotyczącej przyczyn wznowienia oraz drugiej co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Z uwagi na powyższe, zarzut nie wydania przez organy postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w trybie art. 165 Ordynacji podatkowej, i podnoszoną w związku z tym argumentację pełnomocnika należało uznać za bezpodstawne. Za zasadny należy uznać zarzut podnoszony przez pełnomocnika, iż zaskarżona decyzja w podstawie prawnej nie wskazuje w sposób precyzyjny art. 15 Kodeksu celnego. Należy zgodzić się z twierdzeniem, iż orzecznictwo słusznie wymaga, aby podstawa prawna decyzji była podana w sposób dokładny, z określeniem odpowiedniego ustępu lub punktu artykułu, lub innej jednostki systematyzacyjnej aktu prawnego, albowiem bez sprecyzowania odpowiedniego ustępu (punktu) artykułu nie sposób ustalić podstawy prawnej decyzji. Z drugiej jednak strony, w orzecznictwie wyraża się również pogląd, iż nie wszystkie nieprawidłowości, polegające na niewskazaniu materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia lub wskazaniu jej błędnie, powinny wywoływać negatywne skutki prawne. Niektóre z nich nie mają bowiem wpływu na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 15 grudnia 1995 r., SA/Łd 2951/94). Wytknięta przez pełnomocnika nieprawidłowość należy właśnie do tego typu uchybień. Przepis art. 15 Kodeksu celnego rozpoczyna Dział II "Pochodzenie towarów" zawiera ogólne unormowania zagadnienia niepreferencyjnego pochodzenia towaru. W myśl § 1 powyższej normy niepreferencyjne pochodzenie określa się w celu stosowania taryfy celnej (pkt 1), środków polityki handlowej (pkt 2), oraz sporządzania i wydawania świadectw pochodzenia (pkt 3 ). Paragraf 2 tego przepisu z kolei wprost wskazuje, iż reguły ustalania i wydawania świadectw potwierdzających pochodzenie towarów określają art. 16-19 Kodeksu celnego. Analiza treści decyzji wskazuje w sposób bezsporny, iż bezspornym pozostaje, iż art. 15 Kodeksu Celnego nie był, ani jedyną, ani zasadniczą podstawą prawną wydanej decyzji. Uchybienie to jako nie mające wpływu na wynik sprawy, nie może więc skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Na zakończenie należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 262 Kodeksu celnego do postępowań w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 póz. 926 z późniejszymi zmianami) z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Postępowanie w sprawach celnych nie ma odrębnej regulacji proceduralnej. Przyjęto bowiem, że powinno ono być prowadzone na zasadach ogólnych procedury podatkowej, ale z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów Kodeksu celnego, gdyż to te normy powinny być stosowane w pierwszej kolejności. Termin "odpowiednio " oznacza, że dopiero gdy brak jest w ustawie stosownych postanowień, znajdują zastosowanie przepisy działu IV Ordynacji podatkowej - " Postępowanie podatkowe". Bezwątpienia, co do problematyki pochodzenia towaru w pierwszej kolejności zastosowanie mają regulacje zawarte w Dziale II Kodeksu celnego, ze wszystkimi wynikającymi z nich konsekwencjami. W świetle przedstawionych rozważań należy stwierdzić, iż z akt sprawy poddanej badaniu przez Sąd pod względem zgodności z prawem w zakresie, o którym mowa w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 , póz. 1270 ze zm.) nie wynika, by zostało naruszone prawo materialne, które miało wpływ na wynik sprawy, ani też przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w związku z powyższym skargę jako niezasadną , na podstawie art. 151 tej ustawy należało oddalić, co Sąd orzekł w sentencji wyroku.