I SA/Lu 1/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (spr.),, NSA Anna Kwiatek, Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej I. oddala skargę; II. przejmuje na rachunek Skarbu Państwa kwotę [...] tytułem wpisu , od którego skarżący był zwolniony. I SA/Lu 1/07 UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania T. W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. /, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] o odmowie T. W. rozłożenia na raty zaległości w podatku dochodowym za 2002 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniał, że postępowanie w sprawie prowadzone było na wniosek strony z dnia 21 maja 2006 r. o umorzenie w całości odsetek za zwłokę w płatności zaległości w podatku dochodowym za 2002 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości i o rozłożenie na raty po 100 zł miesięcznie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od sprzedaży nieruchomości w 2002 r. Organ podatkowy przytoczył argumenty wnioskodawcy, który motywował żądanie rozłożenia na raty zaległości podatkowej tym, że: - trudna sytuacja finansowa zmusiła go do zmiany przeznaczenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości; - dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości został faktycznie przeznaczony na zaspokojenie podstawowych potrzeb rodziny, na spłatę kredytu bankowego; - długi czas pozostawał bez pracy; - dopiero od maja 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą i będzie mógł spłacać zaległość podatkową we wnioskowanych ratach; - w aktualnej sytuacji nie ma realnej możliwości zapłaty zaległości podatkowej z omawianego tytułu jednorazowo lub ratalnie w wyższych kwotach; - wnioskowana ulga stanowić będzie pomoc dla małego podmiotu gospodarczego, pozwoli rozwijać działalność gospodarczą, zatrudniać pracowników, zmniejszać bezrobocie; - odmowa przyznania wnioskowanej ulgi zagrozi egzystencji samego podatnika i jego rodziny. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując żądanie rozłożenia na raty zaległości podatkowej ustalił, że: - wniosek o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym za 2002 r. z tytułu sprzedaży w 2002 r. nieruchomości został rozstrzygnięty odmownie odrębnymi decyzjami organów podatkowych obu instancji; - podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w Ś. przy ulicy [...] na podstawie umowy dnia 17 czerwca 1998 r.; - podatnik następnie zbył odpłatnie własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w Ś. przy ulicy [...] umową zwartą notarialnie z dnia 12 lutego 2002 r.; - w dniu 18 lutego 2002 r. podatnik złożył oświadczenie o przeznaczeniu na cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego ze sprzedaży tego prawa do lokalu mieszkalnego; - podatnik w rzeczywistości przychód uzyskany ze sprzedaży tego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczył na inne cele / nie na cele mieszkaniowe /; - wobec niewywiązania się z oświadczenia o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe, podatnik w dniu 8 marca 2004 r. zadeklarował zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z omawianego tytułu w wysokości 5300 zł, które uległo zmniejszeniu na skutek przeksięgowania nadpłat z tytułu innych podatków i na dzień złożenia wniosku o rozłożenie na raty zaległość podatkowa to 3 512,56 zł, odsetki za zwłokę to 1164 zł. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie tych ustaleń zważył, że: - wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej podlega rozpatrzeniu na gruncie art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej; - instytucja rozłożenia na raty zaległości podatkowej jest instytucją wyjątkową; - w chwili sprzedaży prawa do lokalu podatnik pobierał świadczenie z ZUS; - przychód ze sprzedaży prawa do lokalu był przychodem jednorazowym i dodatkowym; - podatnik powinien należycie dbać o swoje interesy i powinien zabezpieczyć środki finansowe na zapłatę podatku; - budzi istotne wątpliwości realność spłaty zaległości podatkowej w ratach po 100 zł miesięcznie, przez prawie cztery lata, przy doliczeniu odsetek od zaległości, opłaty prolongacyjnej; - zastosowanie wnioskowanej ulgi jest fakultatywne, poddane uznaniu organu podatkowego; - przyznanie wnioskowanej ulgi może mieć miejsce tylko, gdy jest uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym; - sama trudna sytuacja materialna podatnika, spłata kredytów bankowych, wydatki konsumpcyjne nie stanowią przesłanek zastosowania wnioskowanej ulgi; - obowiązki podatkowe mają charakter powszechnie obowiązujący; - organy podatkowe nie mogą akceptować pierwszeństwa innych zadłużeń; - obowiązek ponoszenia danin publicznych ma rangę konstytucyjną / art. 84 Konstytucji RP /; - wnioskowana ulga jest odstępstwem od zasady równości, powszechności opodatkowania; - ważny interes podatnika oznacza sytuacje nadzwyczajne, losowe, które obiektywnie, w sposób niezależny od postępowania podatnika, uniemożliwiają podatnikowi wywiązanie się z obowiązku podatkowego; - interes publiczny oznacza dążenie do osiągnięcia celów zgodnych z prawem i korzystnych dla społeczeństwa; - w interesie publicznym leży egzekwowanie zobowiązań podatkowych, które stanowią źródło finansowania wydatków publicznych; - ważny interes podatnika nie może pozostawać w sprzeczności z interesem publicznym; - istnienie ważnego interesu podatnika, interesu publicznego pozwalają rozważyć możliwość zastosowania ulgi, nie zobowiązują organu podatkowego do jej zastosowania / wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach : III SA 7493/98, III SA 659/01 /; - podatnik nie może przerzucać odpowiedzialności podatkowej na podmioty regularnie płacące podatki, bo takie działania pozostają wbrew zasadom: równości obywateli, powszechności opodatkowania; - wniosek podatnika rozpatrywany w tej sprawie jest kolejnym / trzecim /; dwa poprzednie wnioski o zastosowanie ulgi / pierwszy o umorzenie zaległości podatkowej, kolejny o rozłożenie na raty zaległości podatkowej po 50 zł miesięcznie / zostały załatwione odmownie; pierwszy wniosek podatnik złożył w 2004 r.; - przyczyna powstania zaległości podatkowej leżała w sferze postępowania podatnika; - aktualna sytuacja materialna podatnika, jego rodziny jest stabilna, wbrew twierdzeniom podatnika nie jest to sytuacja, która zagraża egzystencji jego rodziny; - miesięczny dochód czteroosobowej rodziny to 2 460 zł, po odjęciu stałych wydatków to około 2000 zł; - rodzina podatnika zajmuje 1/2 bliźniaka, dysponuje samochodem osobowym we współwłasności ; - sytuacja materialna podatnika, jego rodziny była lepsza w latach 2002 i 2003 / podatnik uzyskiwał rentę, jego żona dochód z działalności gospodarczej /; - zmiany sytuacji materialnej podatnika, jego rodziny, nie są drastycznie niekorzystne w okresie ostatnich miesięcy; - podatnik nie wykazał by przez okres lat 2004 - 2006 podjął jakiekolwiek kroki celem choćby częściowej spłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami, lecz wybrał drogę obciążenia nimi państwowego budżetu; - dotychczasowa postawa podatnika uzasadnia stwierdzenie, że jego deklaracja woli spłaty części zaległości w ratach jest niewiarygodna; - pomoc dla małych i średnich przedsiębiorców jest udzielana na podstawie odrębnych przepisów; - treść publikacji prasowych, do których odwołuje się podatnik / o niewłaściwych decyzjach organów, o niewłaściwym gospodarowaniu publicznymi środkami / nie ma związku z niniejszą sprawą; - w okolicznościach tej sprawy nie wystąpiły przesłanki z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej . 2. T. W. złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wnosił o jej uchylenie i o rozłożenie na raty zaległości podatkowej. Zaskarżonej decyzji zarzucił błędną ocenę materiału dowodowego, sytuacji materialnej skarżącego podatnika. W uzasadnieniu skargi argumentował, że: - organ podatkowy nie zakwestionował trudnej sytuacji materialnej skarżącego podatnika , jego rodziny; - nie może sprzedać domu, żeby spłacić zaległość podatkową, bo dom zaspokaja podstawowe potrzeby rodziny; - nie może sprzedać samochodu, bo jest zajęty przez komornika na poczet egzekucji zadłużenia żony; - ponosi odpowiedzialność majątkową za zadłużenia żony, bo Sąd Rejonowy w G. nadał przeciwko niemu klauzulę wykonalności wyrokowi orzekającemu o zobowiązaniach finansowych żony; - kwota zaległości podatkowej dwukrotnie przekracza miesięczny przychód rodziny; - mnogość zadłużeń / wobec banku, komorników, organów podatkowych / uniemożliwia odroczenie spłaty któregokolwiek z nich; wyklucza zebranie wszystkich wierzycieli, by ustalić kolejność spłat, kryterium pierwszeństwa spłaty; - podatnik utracił pracę w wyniku choroby, więc było to zdarzenie losowe; - rozłożenie na raty umożliwi spłatę zaległości podatkowej; - rozłożenie na raty zapewni podstawy egzystencji rodziny, pozwoli zatrzymać składniki majątkowe, prowadzić działalność gospodarczą, zapewnić źródło dochodu całej rodziny; - rozłożenie zaległości podatkowej na raty pozwoli podatnikowi na kontynuowanie działalności gospodarczej, uzyskiwanie dochodów i tym samym na spłatę tej zaległości; - jeśli będzie zmuszony zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej, wyzbyć się majątku, to Skarb Państwa utraci możliwość uzyskania należnego podatku; - za przyznaniem wnioskowanej ulgi przemawia więc zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny. 3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie. Podtrzymał w pełni stanowisko, argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Odnośnie odpowiedzialności skarżącego podatnika za zobowiązania żony na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w G. z dnia 16 listopada 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniał, że jest to nowa okoliczność, która nie była znana organowi podatkowemu w dacie podejmowania zaskarżonej decyzji. Z tego względu nie mogła być przedmiotem rozpatrywania w postępowaniu przed organem podatkowym. Na etapie postępowania sądowego organ podatkowy nie ma możliwości merytorycznego ustosunkowania się do tego nowego argumentu skarżącego podatnika, nowej okoliczności w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm./ w związku z art. 1 i art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / sądy administracyjne kontrolują działania organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. 5. Skarga podatnika obejmuje wyłącznie decyzję o odmowie rozłożenia na raty zaległości podatkowej. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. 6. Organ podatkowy prawidłowo rozpatrzył wniosek skarżącego podatnika o rozłożenie na raty zaległości podatkowej na gruncie przesłanek z art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. /. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym zapłata zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę na wniosek podatnika może być odroczona lub rozłożona na raty. 7. W pełni prawidłowo organ podatkowy argumentuje, że zasadą jest płacenie podatków. Zasadnie zwraca uwagę, że stosowanie prawa podatkowego musi respektować konstytucyjną powszechność opodatkowania, równość obywateli wobec prawa. Możliwość odroczenia, rozłożenia na raty zaległości podatkowej jest odstępstwem od tej zasady. To odstępstwo ma charakter wyjątkowy. Przepisy pozwalające na zastosowanie tego uprzywilejowania podatnika muszą być ściśle interpretowane. W pełni prawidłowo organ podatkowy stwierdza, że: - przepis art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość zastosowania wnioskowanej ulgi i rozłożenia na raty zaległości podatkowej tylko, gdy jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym; - ważny interes podatnika wymaga istnienia nadzwyczajnych okoliczności w sytuacji życiowej konkretnego podatnika; zdarzeń obiektywnie niezależnych od postawy, zachowania podatnika, na które podatnik nie mógł mieć wpływu nawet przy dołożeniu nadzwyczajnej staranności w danych okolicznościach; – interes publiczny oznacza, że za zastosowaniem wnioskowanej ulgi musi przemawiać konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy; - każdorazowo ważny interes podatnika lub interes publiczny muszą być oceniane według kryteriów obiektywnych; - subiektywne, wewnętrzne przekonanie samego podatnika nie ma prawnego znaczenia. 8. Ocena czy w okolicznościach sprawy występuje przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego wymaga od organu podatkowego przeprowadzenia prawidłowego postępowania wyjaśniającego. Zgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej. W tej sprawie organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające tak, jak tego wymaga Ordynacja podatkowa. Należy stwierdzić, że: - zgodnie z art. 120 działał na podstawie przepisów prawa; - zgodnie z art. 121 § 1 prowadził czynności w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego; - zgodnie z art. 122 podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy; - zgodnie z art. 123 § 1 zapewnił stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranych dowodów, materiałów; umożliwił zgłoszenia żądań, podjęcie inicjatywy dowodowej; - zgodnie z art. 124 wyjaśnił podatnikowi przesłanki, jakimi kierował się przy załatwieniu sprawy; - zgodnie z art. 180 § 1 dopuścił jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy; - zgodnie z art. 187 § 1 zebrał i wyczerpująco rozpatrzył cały materiał dowodowy; - zgodnie z art. 191 ustalił okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy na podstawie całego materiału dowodowego sprawy w granicach swobodnej oceny dowodów; - zgodnie z art. 210 § 4 w uzasadnieniu decyzji wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, przyczyny, dla których nie podzielił argumentów podatnika, wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Organ podatkowy zgromadził dowody w sposób wyczerpujący, kompletny. Ocenił je w sposób spójny, logiczny i zgodny z zasadami doświadczenia życiowego. Na tej podstawie szczegółowo ustalił i ocenił sytuację materialną, rodzinną, życiową skarżącego podatnika i zmiany tej sytuacji. Prawidłowo ustalił i wszechstronnie rozważył: - okoliczności powstania zaległości podatkowej; - postawę podatnika, sposób jego postępowania, w szczególności brak z jego strony działania celem zapłaty zaległości podatkowej choćby w części, brak obiektywnego usprawiedliwienia takiego postępowania; - brak elementu realności wnioskowanej formy zapłaty zaległości podatkowej. Prawidłowo odniósł powyższe ustalenia i rozważania do treści ustawowych przesłanek / ważnego interesu podatnika, interesu publicznego /, do możliwości przyznania podatnikowi wnioskowanej ulgi. Organ podatkowy prawidłowo zinterpretował treść przesłanek: ważnego interesu podatnika, interesu publicznego. Prawidłowo zastosował zobiektywizowane kryterium dla oceny każdej z tych przesłanek w świetle okoliczności sprawy. Prawidłowo wywiódł, że trudna sytuacja materialna skarżącego podatnika / której organ podatkowy nie kwestionował / sama nie wyczerpuje ustawowych przesłanek wnioskowanej ulgi i nie może uzasadniać jej przyznania zgodnie z prawem. Organ podatkowy prawidłowo stwierdził na tej podstawie, że: - w sprawie nie istnieją żadne szczególne okoliczności, wyczerpujące przesłankę ważnego interesu podatnika; - również interes publiczny nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi. W sprawie nie jest spełniona żadna z przesłanek z art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W tym stanie sprawy nie jest dowolne odmowne stanowisko organu podatkowego, wyrażone w zaskarżonej decyzji. Tej treści stanowisko nie narusza prawa. Natomiast powołane w skardze postanowienie sądu powszechnego w przedmiocie nadania klauzuli wykonalności wyrokowi tego sądu także przeciwko skarżącemu podatnikowi / jako małżonkowi osoby zobowiązanej na podstawie wyroku / w żadnym razie nie podważa legalności zaskarżonej decyzji. Sąd administracyjny kontroluje legalność zaskarżonej decyzji według stanu faktycznego i prawnego sprawy na dzień wydania zaskarżonej decyzji. Wynika to z istoty sądowej kontroli działań organów administracji publicznej. W świetle twierdzeń samego skarżącego podatnika to postanowienie zostało wydane po dacie wydania zaskarżonej decyzji. Organ podatkowy nie mógł ocenić tej okoliczności w świetle całokształtu okoliczności sprawy, materiału dowodowego. W takiej sytuacji organ podatkowy nie naruszył prawa przy wydaniu zaskarżonej decyzji. Nie naruszył przepisów o postępowaniu przed organami podatkowymi. 9. W tym miejscu należy podkreślić, że sąd administracyjny nie jest kolejną instancją w postępowaniu podatkowym. Nie orzeka w ramach postępowania podatkowego. Nie rozpatruje ponownie wniosku podatnika. Nie gromadzi za organ podatkowy dowodów. Nie dokonuje za organ podatkowy oceny materiału dowodowego. Nie czyni własnych ustaleń faktycznych. Nie zastępuje organu podatkowego w stosowaniu prawa. Ten zakres działań należy wyłącznie do właściwych organów podatkowych, które rozpatrują sprawę. Kontrola sądowa legalności zaskarżonej decyzji polega na ocenie prawnej czy organ podatkowy rozstrzygnął sprawę przy prawidłowym zastosowaniu przepisów postępowania przed organami podatkowymi. Następnie czy prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego. Kontrola legalności zaskarżonej decyzji ma ograniczony zakres. Zakres kognicji / rozpatrywania sprawy / sądu administracyjnego nie jest tożsamy z zakresem kognicji / rozpatrywania sprawy / organów podatkowych. Orzeczenia sądu administracyjnego nie mogą zastępować rozstrzygnięć właściwych organów administracji publicznej. Ocena czy w okolicznościach sprawy występuje jedna z ustawowych przesłanek w postaci ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego należy wyłącznie do organu podatkowego, który rozpatruje wniosek podatnika o zastosowanie ulgi. Kiedy organ podatkowy rozstrzygnie sprawę w oparciu o prawidłowo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające, prawidłowo zgromadzony i oceniony materiał dowodowy, w granicach swobodnej oceny, to taka odmowna decyzja organu podatkowego nie narusza prawa. Nie jest powzięta w sposób dowolny. Zaskarżonej decyzji nie można zarzucić niezgodności z przepisami postępowania przed organami podatkowymi. 10. Zasadnie organ podatkowy zwraca uwagę, że decyzja o zastosowaniu rozważanej ulgi jest pozostawiona uznaniu organu podatkowego. Zatem nawet, gdy organ podatkowy stwierdzi, że w sprawie zaistnieje przypadek uzasadniony ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może, lecz nie musi, zdecydować o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej, zastosowaniu wnioskowanej ulgi. Rozłożenie na raty, umorzenie, odroczenie zapłaty zaległości podatkowych jest prawem, nie obowiązkiem organów podatkowych. Uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie zastosowania ulgi z art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ogranicza z kolei kontrolę legalności takiej decyzji, sprawowanej przez sąd administracyjny. Sąd administracyjny kontrolując legalność decyzji opartej na uznaniu, nie podejmuje własnego uznania. Sąd administracyjny ocenia czy uznanie organu zostało oparte na prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym, czy zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na rozpatrzenie sprawy, czy został prawidłowo oceniony, czy postępowanie organ podatkowy przeprowadził zgodnie z przepisami proceduralnymi. Jeżeli tak, to sąd administracyjny nie może ingerować w merytoryczną treść uznania organu podatkowego. Nie może merytorycznie rozstrzygać czy w okolicznościach konkretnej sprawy zaległość podatkowa powinna czy nie powinna być rozłożona na raty. Raz jeszcze należy podkreślić, że sąd administracyjny nie jest uprawniony do zastępowania organów podatkowych w rozstrzyganiu sprawy. Zakres kognicji / rozpatrywania sprawy / sądu administracyjnego nie jest tożsamy z zakresem kognicji / rozpatrywania sprawy / organów podatkowych. Ostateczna decyzja organu podatkowego oparta na uznaniu, przyznanym organowi podatkowemu mocą konkretnego przepisu prawa, podlega uchyleniu przez sąd administracyjny tylko w razie stwierdzenia naruszeń przepisów postępowania, które mogły istotnie wpływać na wynik sprawy. 11. Decyzja organu podatkowego o odmowie przyznania wnioskowanej ulgi / w tej sprawie o odmowie rozłożenia na raty zaległości podatkowej / nie narusza prawa zarówno wtedy, gdy ważny interes podatnika lub interes publiczny wystąpiły lub też nie wystąpiły. Jeżeli postępowanie wyjaśniające i dokonana na tej podstawie ocena okoliczności sprawy są przeprowadzone zgodnie z prawem, to samo wyprowadzenie z takiej oceny wniosku czy można i należy podatnikowi rozłożyć na raty zaległość podatkową jest pozostawione wyłącznie decyzji organu podatkowego. 12. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt I sentencji. Orzeczenie o kosztach sądowych obejmujących wpis od skargi uzasadnia art. 239 pkt 4 tej ustawy.