I SA/Sz 45/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.) Protokolant Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi "M" Spółki z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. I. u c h y l a zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy z dnia [...] Nr [...], II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. z a s ą d z a od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Burmistrz Gminy decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w związku z art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) oraz § 1 ust. 3b uchwały nr XXV/325/04 Rady Miejskiej z 17 listopada 2004 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2005 r. (Dz. Urz. Województwa Zachodniopomorskiego Nr 104, poz. 2353), określił Spółce z o.o. "M" z siedzibą w G. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, wszczęte z urzędu i przeprowadzone postępowanie podatkowe potwierdziło, że Spółka w roku 2005 była (i nadal pozostaje) właścicielem budowli - traktu światłowodowego położonego na terenie Gminy G. - i w związku z nie wywiązaniem się przez Spółkę ze spoczywającego na niej obowiązku złożenia deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2005 r., organ ten uznał, iż zasadnym jest określenie Spółce zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie [...] zł, tj. 2 % wartości budowli. Zasadność swojego stanowiska organ wykazał, powołując się na treść art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w powiązaniu z art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2000 r. Nr 106, poz. 1126 ze zm.) oraz art. 2 pkt 11 ustawy z 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.), oraz fakt, że przewody sieci telekomunikacyjnej Spółki uznane są w przepisach tej ustawy za "sieć uzbrojenia terenu", a zatem stanowią "budowlę" służącą prowadzeniu działalności gospodarczej i wobec tego podlegającą podatkowi od nieruchomości. W odwołaniu z dnia [...], wnosząc o uchylenie powyższej decyzji, Spółka podniosła zarzut naruszenia następujących przepisów: - - art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności prawnych i faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, - - art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że sieci telekomunikacyjne, a w szczególności kable telekomunikacyjne, stanowią budowle w rozumieniu tej ustawy. W uzasadnieniu Spółka wskazała, że nie jest właścicielem, ani posiadaczem samoistnym lub użytkownikiem wieczystym żadnej nieruchomości, ani żadnego obiektu budowlanego na terenie miasta G. Spółka jest natomiast "w posiadaniu kabla światłowodowego, podwieszonego w 100% na słupach energetycznych wysokiego napięcia, będących przedmiotem własności Spółki E. S. S.A., które to słupy stanowią budowle". W ocenie Spółki podatnikiem podatku od nieruchomości jest więc właściciel tych słupów stanowiących budowle, a nie może nim być właściciel przewodu telekomunikacyjnego (kabla światłowodowego), podwieszonego na tychże słupach. Powołując się na przepis art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego, Spółka podkreśliła, że użytego w przepisie w tym przepisie (zawierającym definicję budowli) zwrotu "sieci techniczne" nie można odnosić do jakichkolwiek sieci technicznych, ale tylko i wyłącznie do sieci technicznych w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo budowlane. Zdaniem Spółki, przenoszenie pojęcia "sieć telekomunikacyjna" w rozumieniu ustawy z 21 lipca 2000 r. - Prawo telekomunikacyjne - na grunt ustawy – Prawo budowlane - i w konsekwencji na grunt podatków i opłat lokalnych oraz utożsamianie pojęcia "sieć techniczna" z pojęciem "sieć telekomunikacyjna", nie znajduje podstaw w żadnym przepisie obowiązującego prawa. Zakres zastosowania i cele ustawy Prawo telekomunikacyjne są określone w tejże ustawie i z przepisów to określających nie wynika, jak wskazano w uzasadnieniu odwołania, iżby ustawa ta miała służyć celom podatkowym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego odwołania, decyzją z [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 i art. 3 ust 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 3 pkt 1 i 3 ustawy - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118) (Dz. U. z 2000 r. Nr 106, poz. 1126 ze zm.), art. 2 pkt 11 i art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027), oraz art. 2 pkt 23 ustawy z 21 lipca 2000 r. Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2004 r. Nr 171, poz. 1800 ze zm.), utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, organ odwoławczy przywołał przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz wyjaśnienie pojęcia "budowla", zawarte w przepisie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, który to przepis znajduje zastosowanie w sprawie na mocy art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec tego, że zawarta w ww. przepisie Prawa budowlanego definicja "budowli" jedynie przykładowo wylicza takie obiekty (w tym m. in. sieci uzbrojenia terenu), dlatego – zdaniem organu – definicji tych przykładowo wymienionych rodzajów budowli należy poszukiwać w innych ustawach. Definicja sieci uzbrojenia terenu zawarta jest w art. 2 pkt 11 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne i zgodnie z tą definicją "nie powinno ulegać wątpliwości, że przewody sieci światłowodowej są siecią uzbrojenia terenu w rozumieniu wskazanej wyżej ustawy". Ponadto w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wśród obiektów budowlanych nie będących budynkami wymienia się linie telekomunikacyjne (sekcja 2, dział 22). Organ odwoławczy stwierdził też, że argumentacja prezentowana przez podatnika nie uwzględnia faktu, iż światłowód podwieszony na trakcji energetycznej jest jednym z elementów sieci telekomunikacyjnej i nie może być postrzegany w oderwaniu od całości tej sieci. Powołując się na przepis art. 2 pkt 23 ustawy - Prawo telekomunikacyjne, organ ten dodał, że sieci telekomunikacyjne stanowią zarówno urządzenia telekomunikacyjne, jak i linie telekomunikacyjne zestawione i połączone w sposób umożliwiający przekaz sygnałów pomiędzy określonymi zakończeniami sieci za pomocą przewodów, fal radiowych bądź optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną. Wykazując, że sieć telekomunikacyjna będąca przedmiotem własności podatnika jest siecią techniczną, a więc budowlą, w rozumieniu prawa budowlanego, organ odwoławczy stwierdził, że podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy uznał również, że organ podatkowy pierwszej instancji, prawidłowo przeprowadził postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na decyzję organu II instancji spółka "M" powtórzyła zarzuty zawarte w odwołaniu, dotyczące naruszenia art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Również w uzasadnieniu skargi powtórzono argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji, wskazując w szczególności, że Spółka nie jest właścicielem, ani posiadaczem samoistnym lub użytkownikiem wieczystym żadnej nieruchomości, ani żadnego obiektu budowlanego na terenie miasta G., bowiem posiadany przez nią kabel światłowodowy nie jest budowlą, a zatem nie może stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dla uzasadnienia swego stanowiska Spółka powołała się także na pisma urzędowe Głównego Urzędu Nadzoru Budowlanego oraz pisma organów administracji samorządowej, a także na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 lutego 2005 r. – których kserokopie dołączono do skargi. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd administracyjny rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz, czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień - czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skargę należy uwzględnić, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy skarżąca Spółka jest właścicielem albo samoistnym posiadaczem obiektu budowlanego (budowli) objętego obowiązkiem opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), zwanej dalej: "u.p.o.l.". Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś podatnikami podatku od nieruchomości (zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy) są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie posiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, (...), 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (...). Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a zawiera definicję pojęć w niej użytych. W pkt 2 tego przepisu wskazano, że "budowla" oznacza "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Definicję obiektu budowlanego zawiera natomiast art. 3 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2000 r. Nr 106, poz. 1126 ze zm.) określając, że pod tym pojęciem rozumie się: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznym, b) budowlę stanowiącą całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. W pkt 3 tego artykułu zawarta jest definicja "budowli". Przez budowlę należy rozumieć "każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, naziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową". W art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego wyjaśniono natomiast, że przez "urządzenie budowlane" należy rozumieć "urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki". Należy więc zauważyć, że definicja budowli określona w prawie budowlanym sprowadza się przede wszystkim do przykładowego ich wyliczenia - brak jest w tym przepisie opisowej definicji budowli. Nie oznacza to jednak, iż takiej opisowej definicji budowli, bądź rozumienia pojęcia "urządzenie budowlane", należy poszukiwać w innych przepisach (ustawach). Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w cytowanym wyżej przepisie art. 1a pkt 2 w sposób jednoznaczny odsyła do przepisów prawa budowlanego, dla wyjaśnienia pojęć "budowla" lub "urządzenie budowlane". W związku z tym nieuzasadnione było dla ustalenia zakresu znaczeniowego tych określeń sięganie przez organy podatkowe do przepisów ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne (do definicji "sieci uzbrojenia terenu" z art. 2 pkt 11) oraz ustawy - Prawo telekomunikacyjne (wskazując na zawartą w art. 2 pkt 23 definicję "sieci telekomunikacyjnej"), bądź do wydanego na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z 9 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.) rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Nie są to bowiem przepisy prawa podatkowego i ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do postanowień tych ustaw. Należy więc uznać, że taka wykładnia jest wykładnią rozszerzającą przepisów prawa podatkowego, skoro przepisy te w sposób wystarczający normują przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Z przytoczonych powyżej uregulowań wynika natomiast, że aby uznać budowlę za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi ona być: a) obiektem budowlanym (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l in principio), a więc budowlą (art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane) stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, albo b) urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 in fine u.p.o.l). Odnosząc się do pojęcia budowli na gruncie ustawy Prawo budowlane, należy zauważyć, że wprawdzie zaliczono do niej także "sieci techniczne", to jednak nie można tracić z pola widzenia, że są one budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i obiektem budowlanym w rozumieniu tej ustawy tylko wtedy, gdy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Poza tym muszą one spełniać kryterium własności lub posiadania samoistnego (art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy). Oznacza to, że kable sieci technicznych powieszone na słupach, są urządzeniami budowlanymi umożliwiającymi użytkowanie tych obiektów budowlanych (słupów) zgodnie z ich przeznaczeniem, wówczas gdy budowla stanowi przedmiot opodatkowania. Jeżeli natomiast takie kable stanowią jedynie instalacje lub inne urządzenia techniczne niezwiązane bezpośrednio z danym obiektem budowlanym i nie spełniają kryterium urządzenia budowlanego, wówczas nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są częścią składową całości techniczno-użytkowej budowli. Tym samym należy stwierdzić, że sieci techniczne (światłowody) mogą być przedmiotem opodatkowania (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l i w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane, art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane) tylko jako budowla (część składowa) stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo jako część składową urządzenia budowlanego (art. 1a ust. 1 pkt 4 upoi w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane) ale nigdy samodzielnie (por. wyrok NSA z 3 kwietnia 2007 r. sygn. akt II FSK 514/06 – niepublikowany). Jak wynika z akt sprawy, skarżąca Spółka jest właścicielem środka trwałego określonego jako kabel światłowodowy (sieć światłowodowa), który to kabel - jak wynika z zawartej z E. S. S.A. umowy – podwieszony jest na słupach energetycznych wysokiego napięcia będących własnością E.S.S.A. Nie można więc stwierdzić, że kabel ten jest częścią składową budowli stanowiącą wraz z nią całość techniczno-użytkową, bądź część składową urządzenia budowlanego, a zatem nie zostały spełnione warunki niezbędne do opodatkowania podatkiem od nieruchomości takiego kabla światłowodowego podwieszonego na trakcji energetycznej, nie będącej własnością skarżącej Spółki. Mając wszystko powyższe na względzie, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego (ww. przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z przepisami ustawy Prawo budowlane), które miało wpływ na wynik sprawy i dlatego orzeczono jak w pkt. I sentencji – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O niewykonywaniu zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152, natomiast o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 w zw. z § 4 tejże ustawy.