I SA/Sz 149/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od należności celnych o d d a l a skargę G. K. wnioskiem z dnia [...] wystąpił o odstąpienie od egzekwowania odsetek za zwłokę od należności celnych wymierzonych w ostatecznej decyzji organu celnego nr [...] z dnia [...] Dyrektor Urzędu Celnego po rozpatrzeniu wniosku, decyzją nr [...] z dnia[...] . na podstawie art. 208 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ w związku z art. 262 oraz art. 246, 248 ustawy z 9 stycznia 1997r. Kodeks celny /tj. Dz.U. z 2001r. Nr 75, poz. 802/, rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia, umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia odsetek za zwłokę. Od decyzji tej strona złożyła odwołanie żądając uchylenia zaskarżonej decyzji oraz rozpatrzenia wniosku. Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a ustawy z 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, art. 246 § 1, art. 248 § 1 i art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997r. – Kodeks celny /Dz.U. z 2001r. Nr 75, poz. 802/ oraz § 1 i § 1a rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia /Dz.U. Nr 158 poz. 1050 ze zm./ uchylił decyzję organu pierwszej instancji i odmówił umorzenia odsetek za zwłokę. Na powyższe rozstrzygnięcie G. K. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie. Wyrokiem z dnia 12.05.2004r. sygn. akt SA/Sz 1374/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł nr [...] z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] Sąd wskazał, że "z przepisu § 3 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia /Dz.U. Nr 158 poz. 1050 ze zm./, wbrew temu co uznały organy celne nie wynika, że nie ma możliwości umorzenia tylko odsetek od należności celnych. Przepis § 3 ust.4 wymienionego wyżej rozporządzenia, w którym przewidziano umorzenie odsetek proporcjonalnie do umorzonej kwoty należności celnych, świadczy właśnie o akcesoryjności odsetek w stosunku do należności celnych. Skoro przepisy Kodeksu celnego i przepisy rozporządzenia przewidują w określonych sytuacjach umorzenie należności celnych co powoduje również umorzenie odsetek od należności celnych proporcjonalne do umorzonej kwoty należności celnych, to uznać należy ze względu na wskazaną wyżej zasadę, że istnieje możliwość umorzenia tylko odsetek od tych należności. Jeżeli bowiem można więcej to można też i mniej. Z umorzeniem odsetek od należności celnych nie wiąże się bowiem automatyzm umorzenia równocześnie należności celnych. Przepis § 3 ust.3 rozporządzenia przewidujący taki automatyzm wyraźnie określa, że ma on zastosowanie tylko w przypadku umorzenia należności celnych." Wobec powyższego, wskazując na art. 145 § 1 pkt 1lit. a i c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uznał, że organy powinny ustalić, czy występują przesłanki określone w Kodeksie celnymi i rozporządzeniu Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. do wnioskowanego umorzenia. Dyrektor Izby Celnej wystąpił do strony i jej pełnomocnika, wyjaśniając i wskazując na ewentualne podstawy wnioskowania przez zainteresowanego umorzeniem należności celnych i odsetek, wezwał o wskazania podstawy żądania. Decyzją nr [...] z dnia [...] na podstawie art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, art. 246 § 1, art. 248 § 1 i art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997r. – Kodeks celny /Dz.U. z 2001r. Nr 75, poz. 802/ oraz § 1 i § 1a rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia /Dz.U. Nr 158 poz. 1050 ze zm./ organ odmówił umorzenia odsetek od należności celnych wymierzonych w decyzji organu celnego nr [...] z dnia [...] Organ wskazał, że stosownie do uregulowań zawartych w art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. nr 68 z 2004r., poz.623) - przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą członkostwa w Unii Europejskiej. Zatem, wniosek o umorzenie odsetek od należności celnych wymierzonych w decyzji Dyrektora Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] podlega rozpatrzeniu w oparciu o przepisy obowiązującej do dnia 01.05.2004r. ustawy z dnia 09.01.1997r. - Kodeks celny oraz przepisów wykonawczych do przedmiotowej ustawy. Wprawdzie należności celne zostały wymierzone G.K. decyzją Dyrektora Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] wydaną na podstawie przepisów ustawy z dnia 28.12.1989r. - Prawo celne, jednakże zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 297 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny, z dniem jej wejścia w życie tj. z dniem 1 stycznia 1998r., utraciła moc ustawa - Prawo celne, co oznacza, iż poza wyjątkami wskazanymi w przepisach przejściowych (Tytuł XI w/cyt. ustawy - Kodeks celny) ustała możliwość stosowania jej przepisów. Z treści przepisu art. 289 ustawy - Kodeks celny wynika, że jedynie postępowania wszczęte i nie zakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy podlegają rozpatrzeniu według przepisów dotychczasowych, tzn. ww. ustawy - Prawo celne, z wyjątkiem postępowań dotyczących wydawania koncesji na prowadzenie agencji celnych i pozwoleń na prowadzenie składów celnych. Dalej organ podaje, że z akt sprawy wynika, iż wniosek pełnomocnika strony w sprawie umorzenia odsetek od należności celnych wpłynął do Urzędu Celnego w dniu [...] w tym też dniu nastąpiło wszczęcie odrębnego i samodzielnego postępowania w sprawie ww. żądania, które nie jest kontynuacją postępowania wymiarowego. Organ wskazał, że zbadano, czy zaistniały przewidziane przepisami Kodeksu celnego (art. 246 § 1 i art. 248 § 1) i przepisów wykonawczych (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19.12.1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia (Dz.U. nr 158 z 1997r., poz.1050 ze zm), przesłanki do umorzenia odsetek od należności celnych. Po stwierdzeniu, iż takie przesłanki nie zachodzą tj. nie została spełniona żadna z określonych w ww przepisach, decyzją odmówiono umorzenia odsetek od należności celnych. Organ wskazał ponadto, że umorzenie odsetek jest możliwe i następuje w przypadku stwierdzenia, że w sprawie zachodzi którakolwiek z przesłanek określonych wart. 246 i 248 Kodeksu celnego oraz przepisach wykonawczych. W takiej sytuacji umorzeniu podlega również kwota należności głównej. Podejmując takie rozstrzygnięcie organ celny, mając na uwadze treść w/cyt. § 3 ust. 4 rozporządzenia z dnia 19.12.1997r., umarza odsetki za zwłokę w takiej części, w jakiej zostały umorzone należności celne. Podkreślono nadto, że w/cyt. rozporządzenie z dnia 19.12.1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia przestało obowiązywać z dniem wejścia w życie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16.09.2003r. w sprawie zwrotu lub umarzania należności celnych (Dz.U. nr 170 z 2003r., poz.1653) tj. z dniem 15.10.2003r. Wprowadzone jednakże z tą datą przepisy wykonawcze przewidują możliwość umorzenia należności celnych wraz z odsetkami za zwłokę w przypadku zajścia tych samych przesłanek jakie zostały wymienione w obowiązującym wcześniej rozporządzeniu. Organ wskazał, że należności określone w decyzji nr [...] z dnia [...] zostały uiszczone w całości wraz z odsetkami za zwłokę, zatem obowiązek wynikający z przedmiotowej decyzji został wykonany. W odwołaniu strona wnosi o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez orzeczenie zgodnie z wnioskiem ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Strona domaga się rozpoznania jej wniosku w oparciu o przepisy ustawy z 28 grudnia 1989 r. Prawo celne z uwagi na to, iż należności celne powstały na podstawie decyzji wydanej w 1995 r. Zdaniem strony przepisy kodeksu celnego modyfikują na jej niekorzyść możliwość umorzenia odsetek za zwłokę. Jednocześnie pełnomocnik strony wskazał, że po uchyleniu decyzji organu wskaże podstawy prawne wynikające z ustawy a przemawiające za umorzeniem odsetek od należności. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej [...] z uzasadnieniem jak rozstrzygnięciu pierwszoinstancyjnym utrzymał w mocy decyzję nr [...] z dnia [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od należności celnych wymierzonych w decyzji nr [...] z dnia [...] W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] wskazując na naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02.04.1997r. (Dz.U. nr 78 z 1997r., poz.483 ze zm.), polegające na zastosowaniu norm prawa materialnego z mocą wsteczną, G.K. poprzez pełnomocnika wniósł o uchylenie decyzji. W skardze podniesiono, że należności celne zostały wymierzone na podstawie przepisów obowiązującej do dnia [...] ustawy z dnia 28.12.1989r. - Prawo celne (Dz.U. Nr 71 z 1994r., poz. 312 ze zm.) i zdaniem pełnomocnika strony skarżącej, materialne przepisy właśnie tej ustawy winny mieć zastosowanie przy merytorycznym rozpatrywaniu złożonego wniosku o umorzenie odsetek od należności celnych, bowiem przepisy ustawy z dnia 09.01.1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz.U. nr 75 z 2001r., poz. 802 ze zm.) modyfikują na niekorzyść sytuację prawną w tym zakresie. Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto wyjaśnił, że wejście w życie przepisów mniej korzystnych nie musi oznaczać działania prawa wstecz, nawet jeżeli w wyniku nowelizacji sytuacja prawna podatnika w całości ulegnie pogorszeniu. Reguły demokratycznego państwa prawnego będą zachowane, jeżeli ustawa nowelizująca zostanie ogłoszona z odpowiednim wyprzedzeniem. Ustawodawca ma prawo do wycofania się z określonych rozwiązań, w przeciwnym razie wprowadzonej ulgi nie mógłby on nigdy zlikwidować. W tej sytuacji, biorąc pod uwagę obowiązujący w niniejszej sprawie stan prawny, na podstawie ustaleń poczynionych w trakcie przeprowadzonego postępowania w sprawie żądania pełnomocnika strony skarżącej stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych wart. 246 i 248 Kodeksu celnego oraz w przepisach wykonawczych, mogących stanowić podstawę do umorzenia odsetek od należności celnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że sprawa odmowy umorzenia odsetek od należności celnych wymierzonych w decyzji organu celnego nr [...] z dnia [...] była poddana kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 12 maja 2004r. sygn. akt SA/Sz - 1374/02, uchylił decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia[...] . i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] Równocześnie należy podkreślić, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), ocena prawna i w konsekwencji wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Sformułowana w tym artykule zasada oznacza, że także w przyszłości, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd i organ, będą oni związani oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostaną one uchylone w prawem określonym trybie i oczywiście o ile nie uległy zmianie stan prawny czy faktyczny sprawy. Sąd uchylając decyzje wskazał, że "Wobec tego, że nie jest trafne stanowisko organów celnych, co do niemożności umorzenia samych odsetek od należności celnych organy te powinny ustalić, czy występują przesłanki określone w Kodeksie celnym, rozporządzeniu Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. do umorzenia odsetek od należności celnych. Skoro przepisy Kodeksu celnego i przepisy rozporządzenia przewidują w określonych sytuacjach umorzenie należności celnych, co powoduje również umorzenie odsetek od należności celnych proporcjonalne do umorzonej kwoty należności celnych, to uznać należy ze względu na wskazaną wyżej zasadę, że istnieje możliwość umorzenia tylko odsetek od tych należności. Jeżeli bowiem można więcej to można też i mniej. Z umorzeniem odsetek od należności celnych nie wiąże się bowiem automatyzm umorzenia równocześnie należności celnych. Przepis § 3 ust.3 rozporządzenia przewidujący taki automatyzm wyraźnie określa, że ma on zastosowanie tylko w przypadku umorzenia należności celnych ". Cytowany przepis art. 153 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, rodzi obowiązek podporządkowania się tej ocenie przez organ. Ciążący na organie obowiązek mógł być wyłączony tylko w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku Sądu z 12 maja 2004 r. Ponieważ w sprawie niniejszej nie mamy do czynienia z sytuacją, o której mowa wyżej, tj. strony – G. K. i organy nie zakwestionowały wyroku Sądu z 12 maja 2004 r. poprzez wniesienie skargi kasacyjnej- organy były związane oceną prawną wyrażoną w wyroku Sądu z 12 maja 2004 r. Nie nastąpiła też zmiana stanu faktycznego sprawy, pomimo wezwania organu skierowanego do strony i jej pełnomocnika nie została zmieniona argumentacja wniosku o umorzenie odsetek od należności celnych. Nadal też mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie do rozpoznania wniosku o umorzenie odsetek od należności celnych wymierzonych w decyzji organu celnego nr [...] z dnia [...] przepisy ustawy z 09 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 75, z 2001, poz. 802 ze zm) czy rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia /Dz.U. Nr 158 poz. 1050 ze zm./ tj. w brzmieniu obowiązującym w dacie rozstrzygania przez organy decyzjami z dnia[...] . i [...] które to orzeczenia uchylił Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 maja 2004 r. i jednocześnie zobowiązał organy celne do rozpoznania wniosku strony o umorzenie odsetek od należności celnych w oparciu o przepisy Kodeksu celnego i rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. Bez naruszenia zatem art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy nie mogły pominąć oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania w sprawie. W analogiczny sposób związany jest Sąd rozstrzygający ponownie skargę wniesioną od decyzji wydanej po rzeczonym wyroku. W wykonaniu zaleceń Sądu z wyroku z 12 maja 2004 r. organy celne rozważyły przesłanki umożliwiające ewentualne umorzenie odsetek od należności celnych w oparciu o wskazane przez ten Sąd przepisy ustawy kodeks celny i rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. W tym zakresie nie sposób zarzucić organom nie wykonania orzeczenia Sądu. Ocena ta, zdaniem Sadu, nie budzi wątpliwości. Zarzuty zatem skarżącego, wobec oceny prawnej Sądu zawartej w wyroku z 12 maja 2004 r., na tym etapie postępowania wobec treści art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co do zastosowania przez organy przepisów kodeksu celnego zamiast przepisów Prawa celnego, nie mogą być uwzględnione. Wskazać należy jednocześnie na zawarty w uzasadnieniu decyzji organu, pogląd tego organu, co do interpretacji § 3 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia-pogląd sprzeczny z poglądem Sądu zawartym w wyroku z 12 maja 2004 r. Jednakże uchybienie to nie ma wpływu na rozstrzygnięcie z uwagi na to, iż organ w ostateczności wykonał zalecenia wyroku Sądu z 12 maja 2004 r. i rozstrzygał przy uwzględnieniu oceny prawnej w nim zawartej. Mając powyższe na uwadze należało na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.